KICPA 실무사례 Series6충당부채

공인회계사도 궁금한 K-IFRS 실무사례와 해설 - 충당부채 - Series 6 개 정 판

공동저자 한국공인회계사회 회계연구위원회 이경호 위원장 삼일회계법인 송민섭 교 수 서강대학교 김인영 회계사 삼일회계법인 최원경 회계사 이현회계법인 현승임 회계사 삼정회계법인 감 수 안영균 한국공인회계사회 상근연구부회장 윤종원 한국공인회계사회 책임연구위원

2011년 K-IFRS 의무도입 시 기업, 회계업계 그리고 감독기관이 합심하여 어려움을 극복하였고, 이제 우리나라는 IFRS를 전면도입한 국가로 글로벌 시장에서 인정받고 있습니다. K-IFRS의 가장 큰 특징은 원칙중심의 회계기준으로 이는 전 세계적으로 적용할 수 있는 단일의 회계기준을 제정하기 위함입니다. 원칙중심 회계기준은 또한 재무제표 작성자인 기업이 기업 자체의 특성을 반영하여 이용자의 의사결정에 도움이 되는 회계정보를 제공할 수 있도록 다양한 회계선택도 부여하고 있습니다. 따라서 재무제표 작성자는 원칙중심의 회계기준 하에서 거래의 실질에 맞는 일관된 회계처리를 수행할 것으로 기대됩니다. 그러나 이러한 원칙중심 회계기준은 규정중심의 회계기준과는 달리 구체적인 회계처리 지침을 제공하지 않아 재무제표 작성자가 회계원칙을 벗어나지 않는 범위에서 스스로 회계정책을 개발하여야 하는 경우도 있습니다. 이와 같은 특징으로 인해 K-IFRS 실무적 용의 어려움이 지속적으로 제기되어 왔으며, 최근에는 회계처리 판단의 적정성에 대한 이 슈들이 사회의 여러 분야에서 제기되고 있습니다. 이에 한국공인회계사회에서는 본회 회원 님들과 기업의 회계관계자분들이 K-IFRS를 적용할 때 겪는 이러한 어려움을 인지하고, 특히 실무적용에 어려움이 있는 분야에 도움이 될 수 있도록 2015년도부터 연구사업을 선정하고 착수하였습니다. 그 결과 2015년도에는 연결재무제표와 지분법, 동일지배거래에 대한 연구보고서를, 2016년도에는 할인율과 자산손상에 대한 연구보고서를 발간하였습 니다. 2017년도에는 K-IFRS 제1115호 ‘고객과의 계약에서 생기는 수익’과 충당부채에 대한 연구보고서를 발간하였으며, 2018년도에는 법인세, K-IFRS 제1116호 ‘리스’에 대한 연구보고 서를 발간하였습니다. 2017년도 연구보고서에서 다룬 충당부채 기준서는 특정 K-IFRS 기준서가 적용되는 부채 이외의 모든 부채가 적용되는 광범위한 기준서로 충당부채의 인식과 미래 불확실성의 측 정이 중요한 이슈로 고려되고 있습니다. 이번 개정에서는 기준서 제1109호 ‘금융상품’이 나 기준서 제1116호 ‘리스’ 등 새로운 기준서의 도입과 일부 기준의 개정 및 국제회계기준 해석위원회(IFRS IC)의 논의에 따라 영향이 있는 부분을 반영하였습니다. ●●●●●●PREFACE

이 연구보고서는 단순히 기준서의 내용을 설명하는 것이 아니라 실무적용에 어려움이 있는 분야에 K-IFRS를 적용할 때 이해하여야 하는 논리적인 흐름과 이를 반영한 실제 사례를 단순화하여 그 해결책을 제시하고 있습니다. 이 연구보고서에서 제시하는 사례는 실제 이슈가 제기되고 회계전문가 단체에서 논의되어 결론이 도출된 사례들도 같이 소개 하고 있어 재무제표 작성 시 큰 도움이 될 것으로 기대됩니다. 다만 본 연구보고서에서 제시하는 사례와 이슈가 향후 기준서의 실제 적용 과정에서 추가적인 정보와 논의 과정을 통하여 변경될 수 있음을 유의하시기 바랍니다. 한국공인회계사회 회계연구위원회는 지속적으로 연구사업을 진행하여 매년 다양한 회계 분야에 대한 보고서를 시리즈로 출간할 예정입니다. 본 연구보고서가 본회 회원님들과 기업의 회계관계분들의 업무 수행에 많은 도움이 되기를 바라고 더 나아가 우리나라 회계 투명성을 높이는데 기여할 수 있기를 바랍니다. 끝으로 본 연구를 수행함에 있어 전체 연구과정을 총괄하고 검토하시느라 수고하신 안영균 상근연구부회장과 이경호 위원장에게 감사를 드리며, 또한 본 연구보고서의 집필에 열정적으로 참여하신 송민섭 교수, 김인영 회계사, 최원경 회계사, 현승임 회계사, 그리고 윤종원 상근연구위원과 유승경 상근연구위원에게 감사를 드립니다. 그리고 바쁜 와중에도 본 연구보고서를 검토하여 좋은 의견을 제시해 주신 유창우 회계사, 한국회계기준원 관계자, 한종수 교수, 한온시스템 나규세 국제회계팀장께도 깊은 감사를 드립니다. 2019년 7월 한국공인회계사회 회장 최중경

2011년부터 전면 도입된 한국채택국제회계기준(K-IFRS)은 우리가 회계를 바라보는 생각과 수준을 국제적 수준으로 향상시키는데 결정적인 역할을 했습니다. 자의적인 해석과 판단에 의존하기 보다는 전세계 100개 이상의 국가가 사용하는 원칙중심의 회계기준을 적용함으로써 도입초기에는 다소 생소하고 낯설은 면도 있었습니다. 지금은 기준에 대한 우리 이해의 수준이 유의적으로 향상되었고 그 적용측면에서도 상당히 안정되어 가고 있다고 생각합니다. 그러나 실무를 적용하는 현장에서는 보다 다양한 적용사례의 제공과 이론적 지원을 지속적으로 요청하고 있습니다. 한국공인회계사회 회계연구위원회는 공인회계사, 금융감독원, 한국회계기준원, 교수 그리고 산업체의 실무자로 구성된 회계의 실무적용을 고민하고 연구하는 기관으로, 회계 기준의 실무적용을 계속 고민해 왔습니다. 공인회계사를 비롯한 실무자께 실질적인 도움을 드리기 위해 소위원회가 구성되었으며, 수많은 회의와 토론을 통하여 다양한 연구를 해왔습니다. 이번에 소개하는 책자의 주제는 K-IFRS 제1037호 충당부채이며 금융상품이나 보험부채 등과 같이 특정 K-IFRS 기준서가 적용되는 부채이외의 모든 부채에 적용되는 포괄적인 기준서라 할 수 있습니다. 현재의 지불의무 정의와 그 범위가 어디까지인지, 미래의 불확실성을 어떻게 측정할 것인지 실무적으로 적용상에 애로점이 적지 않았습니다. 또한 우리나라를 포함한 전세계적으로 기업의 사회적 역할분담 확대 요청이 커지고 있어 이러한 각종 변화를 적시에 인식하고 기업의 이해관계자에게 투명하고 정확히 보고할 의무를 기업은 가지고 있습니다. 이에 따라 충당부채 기준서는 그 중요성을 더해 가고 있어 이번에 충당부채 책자를 기획하고 발간하게 되었습니다. 2015년, 2016년 및 2017년에 발간된 책자는 저희가 2011년 K-IFRS 도입 이후에 이미 적용해 와서 많은 경험을 가지고 있던 기준에 대한 내용이 대부분이었습니다. 그럼에도 원칙 중심의 회계기준이라는 K-IFRS의 특성 상 구체적인 해석이 없어 적용이 어렵거나 불합리한 부분이 있다는 실무 의견이 많아 이러한 사항을 공유하고 K-IFRS의 실무적용을 돕고자 하는 것이 책자 발간의 주목적이었습니다. 즉, 구체적 회계기준의 미비, 회계기준과 ●●●●●●PREFACE

실무적용의 괴리, 회계법인간의 회계처리 차이 등 많은 이슈가 있었지만 제대로 정리되지 않아서 많은 이해관계자들은 무엇이 문제인지조차 잘 알고 있지 못했습니다. 이를 해결하기 위하여 금융감독원과 한국회계기준원을 포함한 전문가로 구성된 연석회의 등을 통하여 일부 이슈들에 대하여 토의하고 있었지만 구체적인 내용이 공개되지 않아서, 이 또한 이해 관계자들에게 많이 알려지지 않고 있었습니다. 이 책자들은 이러한 구체적인 K-IFRS 회계기준의 미비로 인하여 실무적용에 다양성이 있거나 회계기준과 실무적용의 괴리가 있는 사항 및 전문가로 구성된 연석회의의 결정사항 등을 소개하였습니다. 본 책자를 통하여 많은 기업들이 K-IFRS 제1037호에 대한 충분한 준비를 할 수 있게 되기를 기대합니다. 앞으로도 한국공인회계사회 회계연구위원회는 계속적인 연구를 통하 여 향상이 필요한 K-IFRS 회계기준서와 회계인프라에 대한 연구보고서를 발간할 것을 약속드립니다. 저희가 오류나 실수가 없도록, 그리고 가능한 많은 내용을 담으려고 노력 했음에도 많은 부족함이 있습니다. 이러한 부족함은 앞으로의 개정과 수정을 통해서 계속 적으로 향상시킬 것을 또한 약속드립니다. 2019년 7월 한국공인회계사회 회계연구위원회 위원장 이경호

❶이 연구보고서가 기준서의 회계처리를 확정하는 것은 아니다. 연구보고서는 사실 관계를 매우 단순화한 상황을 가정하였다. 이는 추가적인 정황이나 구체적인 상황에 따라서 결론이 달라질 수 있음을 의미한다. 따라서 이 연구보고서를 기계적으로 실무에 적용해서는 안 된다. 이 연구보고서는 회계처리를 확정하기 위하여 작성된 것이 아니라, 원칙중심의 IFRS 를 적용함에 있어서 고려해야 할 합리적이고 논리 적인 판단을 돕기 위한 지침을 제공하기 위하여 작성되었다. ❷이 연구보고서의 사례에는 금융감독원과 한국회계기준원을 포함한 전문가로 구성된 연석회의에서 다룬 안건이 포함되어 있다. 연석회의는 장기간의 논의와 매우 세심한 안건의 검토 후에 결론을 내린다. 이 결론은 경우에 따라서 만장일치로 또는 다수결에 따라서 이루어진다. 이와 같은 결론에 이른 과정은 이 연구보고서의 사례를 실무에 적용하는데 도움이 될 것이다. 따라서 연구보고서에서는 연석회의에서 다루었던 안건을 사례로 제시하는 경우에는 자료의 출처를 “20XX년 현안설명회”라고 주기하고 연석회의에서 만장일치로 결론이 이루어졌으면 ‘일반적’이라는 표현을, 다수결로 결론이 이루어졌으면 ‘다수의 의견’이라는 표현을 사용하였다. ❸이 연구보고서는 각 사례별로 다양한 관점, 그리고 가능한 대안을 모두 포함하려고 노력했다. 예를 들어, 연석회의의 결론과 상이한 대안 또는 견해도 소개하였다. 그러나 모든 것이 포함된 것은 아니다. 또한 모든 회계법인의 의견이나 관점 등 실무에서 적용되는 모든 회계처리를 포함하고 있는 것은 아니다. ❹이 연구보고서에서 다루고 있는 사례의 회계처리에 대한 결론은 향후 국제회계기준 위원회(이하, “IASB”), 국제회계기준해석위원회(이하, “IFRS IC”), 한국회계기준원, 금융감독원에서 발표하는 의견 등에 따라 달라질 수 있다. 연구보고서의 부족한 부분은 앞으로 계속적으로 보완해 갈 것이다. ●●●●●●주의 사항과 연구의 한계

목적 및 적용 범위 Ⅰ 1. 목적 ········3 2. 적용범위 ········3 2.1 금융부채 (기준서 제1032호) ·········4 2.2 법인세 (기준서 제1012호) ·········5 2.3 미이행계약(executory contracts) ·········5 2.4 고객과의 계약에서 발생하는 수익 (기준서 제1115호) ·········6 2.5 종업원급여 (기준서 제1019호) ·········6 2.6 보험계약 (기준서 제1104호) ·········6 2.7 사업결합에서 취득자의 조건부 대가 (기준서 제1103호) ·········7 2.8 리스 (기준서 제1116호) ·········7 충당부채･우발부채･우발자산의 정의 Ⅱ 1. 충당부채 ······11 1.1 정의 ·······11 1.2 충당부채와 그 밖의 부채와의 구분 ·······11 2. 우발부채 ······12 사례 601. 소송사건 ········13 3. 충당부채와 우발부채의 구분 ······15 4. 우발자산 ······16 CONTENTS ●●●●●●

충당부채의 인식 Ⅲ 1. 과거 사건 ······19 사례 602. 폐기물 매립장 사후관리 의무 ········20 1.1 미래 영업 발생 원가 또는 미래 예상 영업손실 ·······21 사례 603. 법인세 제도의 변경에 따른 종업원 재교육 ········21 사례 604. 미래의 예상 영업손실 ········22 1.2 미래 수선유지 ·······23 사례 605. 수선원가: 법률적 요구가 있는 경우 ········23 2. 현재의무 ······24 사례 606. 법 규정에 따른 매연 여과장치 설치 ········25 사례 607. 오염된 토지와 의제의무 ········26 사례 608. 환불방침 ········27 3. 경제적 효익이 있는 자원의 유출 가능성 ······28 4. 의무의 신뢰성 있는 추정 ······28 충당부채의 측정 Ⅳ 1. 충당부채의 최초 측정 ······31 1.1 최선의 추정치 ·······31 1.1.1 기댓값 ·······31 1.1.2 중간값 ·······32 1.1.3 가능성이 가장 높은 금액 ·······32 사례 609. 최선의 추정치 - 기댓값 ········32 사례 610. 최선의 추정치 – 단일항목 ········33 사례 611. 충당부채 측정에 포함되는 부대원가 ········33

1.2 위험과 불확실성 ·······34 사례 612. 위험을 추정현금흐름에 반영 ········34 1.3 현재가치(할인율) ·······34 사례 613. 부채 특유의 위험 ········35 1.3.1 무위험이자율 ·······35 1.3.2 명목이자율 / 실질이자율 ·······35 사례 614. 인플레이션과 명목이자율 ········36 1.3.3 만기 ·······36 1.3.4 회사의 신용위험 ·······37 1.3.5 세전이자율 ·······37 1.3.6 부채에 충당하기 위하여 예치한 자금의 운용 ·······37 1.4 미래사건 ·······38 1.5 충당부채의 외화환산 ·······38 1.6 현재가치할인차금의 상각 ·······39 1.7 주요 충당부채 유형별 최선의 추정치 추정 시 고려사항 ·······39 1.7.1 판매보증 ·······39 사례 615. 판매보증 ········39 1.7.2 환경오염관련 충당부채 ·······40 1.7.3 자산해체 관련 충당부채 ·······40 사례 616. 해체 복구충당부채 Ⅰ ········41 사례 617. 해체 복구충당부채 Ⅱ ········41 1.7.4 예상되는 자산 처분 ·······42 1.7.5 제삼자의 변제 ·······42 사례 618. 충당부채의 변제 ········43 사례 619. 충당부채의 변제 ········44 사례 620. 제삼자의 변제가 충당부채를 초과하는 경우 ········45 CONTENTS ●●●●●●

2. 충당부채의 후속 측정 ······46 2.1 충당부채의 변동 ·······46 사례 621. 충당부채의 변동 ········47 2.2 충당부채의 사용 ·······48 인식기준과 측정기준의 적용 Ⅴ 1. 손실부담계약 ······51 1.1 손실부담계약의 인식 ·······51 1.1.1 계약상 의무 이행에 필요한 회피 불가능 원가 ·······51 사례 622. 회피불가능원가 – 위약금 ········51 사례 623. 계약을 이행하기 위하여 필요한 원가 ········53 1.1.2 계약에서 받을 것으로 예상되는 경제적 효익 ·······53 1.2 손실부담계약의 측정 ·······53 사례 624. 판매가격 재협상 ········54 2. 소송 ······55 2.1 의무발생사건 ·······55 사례 625. 의무발생사건 ········55 사례 626. 1심 패소 ········56 사례 627. 1심 승소 후 상대방 항소 ········56 사례 628. 1심 패소 후 2심 승소 ········57 2.2 보고기간후 사건과 충당부채 ·······57 사례 629. 보고기간후 사건과 우발자산 ········58 2.3 법인세 외 세금 관련 자산 인식 여부 ·······58

3. 부담금(levies) ······59 사례 630. 재산세의 의무발생사건 ········60 사례 631. 특정 일자에 기업이 은행 영업을 한다면, 부담금이 모두 유발되는 경우 ········61 사례 632. 기업이 수익을 창출하는 즉시 부담금이 모두 유발되는 경우 ········62 사례 633. 최소 수익금액을 초과하여 수익을 창출하면 부담금이 유발되는 경우 ········63 사례 634. 기업이 수익을 창출함에 따라 부담금이 점진적으로 유발되는 경우 ········64 4. 구조조정 ······65 4.1 구조조정 충당부채의 요건 ·······65 사례 635. 사업부의 폐쇄: 보고기간 말이 되기 전에 실행하지 않은 경우 ········66 4.2 사례 ·······67 사례 636. 구조조정 계획 ········67 사례 637. 사업부의 폐쇄: 보고기간 말이 되기 전에 한 의사소통과 실행 ········68 5. 공시 ······69 5.1 충당부채와 우발부채 ·······69 사례 638. 제품보증충당부채 공시사례 ········70 사례 639. 자금보충 공시사례 ········72 5.2 우발자산 ·······72 5.3 공시의 면제 ·······72 사례 640. 공시 면제 ········73 CONTENTS ●●●●●●

서론 부채는 재무상태의 측정에 직접 관련되는 요소의 하나이다. 한국채택국제회계기준 (이하 “K-IFRS”)은 금융부채, 보험계약, 종업원급여, 법인세 등과 같이 특정 기준서를 적용하도록 요구하고 있는 부채를 제외한 그 외 부채에 대한 기준서로 K-IFRS 제1037호 ‘충당부채, 우발부채, 우발자산’을 제시하고 있다. 이 기준서에 따라 인식되고 측정되는 충당부채는 지출하는 시기 또는 금액이 불확실한 부채로 다양한 거래에 수반하여 발생 한다. 이와 관련하여 K-IFRS 제1037호에서는 충당부채, 우발부채, 우발자산에 대한 정의를 설명하고 있으며, 과거사건의 결과로 현재의무가 존재하는지 여부를 판단하는 것부터 자원의 유출가능성, 금액의 신뢰성 있는 추정과 같이 미래의 불확실성에 대한 경영진의 합리적인 판단과 추정을 요구하고 있다. 또한, 최초 측정된 충당부채를 매 보고기간 말 기준으로 최선의 추정치를 반영하여 조정하기 위한 판단 및 우발 상황에 대한 변화를 고려한 자산 및 부채를 인식하는 시점을 결정하기 위한 판단도 요구하고 있다. 이러한 판단은 기업의 과거 실무 관행 등을 고려한 기업의 의무 존재 여부에 대한 판단과 함께 관련된 여러 사건과 상황에 따르는 불가피한 위험과 불확실성을 고려하여 이루어져야 하며, 불확실성 등을 내포한 상황을 판단하는 것에 대한 실무상 어려움은 다양하게 제기되어 오고 있다.

한국공인회계사회는 우선 충당부채, 우발부채, 우발자산의 인식기준과 측정기준을 이해하고 파악하는 것이 거래의 복잡성과 다양성 및 이를 둘러싼 조건과 상황이 지속적으로 변하는 불확실성에 노출된 기업 영업 환경 하에서 중요하다고 판단하여, 충당부채, 우발 부채, 우발자산 기준서 내용을 중심으로 실무에서 접한 사례 및 대형 회계법인의 글로벌 해설서를 참고한 사례를 위주로 해당 내용을 정리하였다. 이를 통하여 충당부채, 우발부채, 우발자산 기준의 적용에 어려움을 겪는 회원 및 K-IFRS를 이용하는 재무제표 작성자, 재무정보 이용자들에게 도움을 주기 위하여 이 연구보고서를 발간하였다. 이번 개정에서는 기준서 제1109호 ‘금융상품’이나 기준서 제1116호 ‘리스’ 등 새로운 기 준서의 도입과 일부 기준의 개정 및 국제회계기준해석위원회(IFRS IC)의 논의에 따라 영 향이 있는 부분을 반영하였다. 목 적▶▶ ❶이 연구보고서는 회계관계자가 기준서 제1037호 ‘충당부채, 우발부채, 우발자산’을 적용할 때 발생할 수 있는 실무상 애로사항을 공유하고 이를 해결할 수 있는 근거와 이론적 실마리를 제시함으로써, 실무상 판단의 어려움과 회계 규정의 미비에 따른 어려움을 일부 극복하는데 도움이 되고자 한다

1 Ⅰ 목 적 및 적 용 범 위 Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅰ. 목적 및 적용 범위 Ⅰ 목적 및 적용 범위 1. 목적 2. 적용범위 ▶▶(연구보고서 시리즈 6) 충당부채

3 Ⅰ 목 적 및 적 용 범 위 Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅰ. 목적 및 적용 범위 Ⅰ.목적 및 적용 범위 1 목적 기준서 제1037호의 목적은 충당부채, 우발부채, 우발자산을 회계처리하기 위하여 적절 한 인식기준과 측정기준을 마련하고, 재무제표 이용자가 충당부채 등의 특성, 발생 시기, 금액을 파악할 수 있도록 충분한 정보를 재무제표 주석에 공시하도록 하는 것이다(기준서 제1037호 문단 1). 이러한 목적을 달성하기 위하여 기준서는 충당부채, 우발부채, 우발자 산에 대한 정의 및 인식과 불확실성이 존재하는 상황에서 어떻게 충당부채를 측정할 것인 가에 대한 기본 원칙을 제시하고 있다. 2 적용범위 기준서는 부채의 지출시기 또는 금액의 불확실성이 존재하는 경우 기준서 제1037호를 적용할 것을 요구하고 있지만, 개별 자산 및 부채에 대한 회계처리 기준을 규정한 개별 기준서가 존재한다면 해당 기준서를 우선적으로 적용할 것을 요구하고 있다. 부채와 관련한 회계처리 등을 규정하고 있는 개별 기준서로는 기준서 제1104호 보험계 약, 기준서 제1012호 법인세, 기준서 제1116호 리스, 기준서 제1019호 종업원급여, 기준 서 제1032호 금융상품: 표시1) 가 있다. 기준서 제1104호 보험계약과 기준서 제1116호 리 1) 금융부채와 자본의 분류는 기준서 제1032호, 측정은 기준서 제1109호에서 규정함.

4 연구보고서 시리즈 6 충당부채 스는 그 범위가 제한되고 구체적이므로, 기준서 제1037호 충당부채 기준서의 범위와 구 분이 어렵지 않은 경우가 많다. 그러나 기준서 제1012호 법인세, 기준서 제1019호 종업원 급여, 기준서 제1032호 금융상품: 표시와 관련된 의무는 미래 불확실한 상황에서 발생하 는 경우도 많기 때문에 기준서 제1037호 충당부채에 해당하는 의무와 구분하는 것이 명 백하지 않는 경우가 있어 주의가 필요하다. 따라서, 기준서 제1037호를 적용하기에 앞서 다음의 경우는 해당 기준서를 우선적으로 적용해야 하므로, 각 개별 기준서의 적용범위에 포함되는 것인지를 먼저 검토해야 한다. 2.1 금융부채 (기준서 제1032호) 기준서 제1037호는 금융부채2)에는 적용되지 않는다. 금융부채는 거래상대방에게 현금 등 금융자산을 인도하기로 한 “계약상” 의무다. 매입채무, 미지급비용은 일반적으로 “계 약상” 거래상대방에게 “현금 등의 금융자산”을 이전하여야 하는 의무로 금융부채에 해당 할 것이므로 충당부채와 구분된다. 2) 금융부채는 다음의 부채를 말한다(기준서 제1032호 문단 11). ⑴ 다음 중 어느 하나에 해당하는 계약상 의무 ㈎ 거래상대방에게 현금 등 금융자산을 인도하기로 한 계약상 의무 ㈏ 잠재적으로 불리한 조건으로 거래상대방과 금융자산이나 금융부채를 교환하기로 한 계약상 의무 ⑵ 자기지분상품으로 결제하거나 결제할 수 있는 다음 중 하나의 계약 ㈎ 인도할 자기지분상품의 수량이 변동 가능한 비파생상품 ㈏ 확정 수량의 자기지분상품을 확정 금액의 현금 등 금융자산과 교환하여 결제하는 방법 외의 방법으로 결 제하거나 결제할 수 있는 파생상품. 이러한 목적상 기업이 같은 종류의 비파생 자기지분상품을 보유하고 있는 기존 소유주 모두에게 주식인수권, 옵션, 주식매입권을 지분비율에 비례하여 부여하는 경우, 어떤 통 화로든 확정금액으로 확정수량의 자기지분상품을 취득하는 주식인수권, 옵션, 주식매입권은 지분상품이 다. 또 이러한 목적상 자기지분상품에는 다음의 금융상품은 포함하지 않는다. ① 문단 16A와 16B에 따라 지분상품으로 분류하는 풋가능 금융상품 ② 발행자가 청산하는 경우에만 거래상대방에게 지분비율에 따라 발행자 순자산을 인도해야 하는 의무를 발행자에게 부과하는 금융상품으로서 문단 16C와 16D에 따라 지분상품으로 분류하는 금융상품 ③ 자기지분상품을 미래에 수취하거나 인도하기 위한 계약인 금융상품 예외적으로 금융부채의 정의를 충족하는 금융상품이 문단 16A･16B나 문단 16C･16D에서 기술한 모든 특성 을 갖추고 해당 문단에서 기술한 조건을 충족한다면, 그 금융상품을 지분상품으로 분류한다.

5 Ⅰ 목 적 및 적 용 범 위 Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅰ. 목적 및 적용 범위 2.2 법인세 (기준서 제1012호) 기업의 ‘과세소득’에 기초하여 부과되는 세금은 기준서 제1012호 법인세의 적용범위다. ‘과세소득’에 기초하지 않은 세금은 기준서 제1012호 법인세의 적용범위에 포함되지 않으 며, 세금은 계약에 의하지 않고 법적 요구에 따라 발생하므로 기준서 제1032호 금융부채 에도 해당되지 않는다. 따라서, ‘과세소득’에 기초하지 않은 세금, 즉 법인세가 아닌 세금 은(예: 재산세, 톤세 등) 기준서 제1037호의 범위에 포함된다. 만약 기업의 과세소득에 기초하여 부과되는 세금이 세무조사 등이나 과세당국과의 이견이 있다면 어느 기준서의 범위에 해당될까? 국제회계기준해석위원회(IFRS IC)는 기업의 과세소 득에 기초하여 부과되는 세금이 세무조사 등이나 과세당국과 이견이 있는 경우에도 기준서 제1012호 법인세의 적용범위에 포함되는 것이 명확하다고 설명하였다. 또한 국제회계기준해 석위원회(IFRS IC)는 법인세 처리에 불확실성이 있는 경우 기준서 제1012호의 인식 및 측정 요구사항을 적용하는 방법에 대한 해석서 제2123호 ‘법인세처리의 불확실성’을 발표하였다. 2.3 미이행계약(executory contracts) 미이행계약은 계약당사자 모두가 자신의 의무를 전혀 수행하지 않았거나 계약당사자 모두가 동일한 정도로 자신의 의무를 부분적으로 수행한 계약을 말한다(기준서 제1037호 문단 3). 예를 들면 소비자가 전자대리점에서 냉장고를 구매하기로 계약을 하였다. 소비자는 해 당 냉장고에 대하여 대금을 지급할 의무가 있고, 전자대리점은 냉장고를 소비자에게 인도 할 의무가 있다. 이 때 양 당사자 모두가 자신의 의무를 전혀 수행하지 않았으면 미이행 계약이다. 반면, 소비자나 또는 전자대리점이 한 쪽이 의무를 수행하였다면 이는 더 이상 미이행계약이 아니다. 미이행계약은 미래에 이행될 계약이고, 양 당사자 모두 의무를 수행하지 않거나, 동일 한 정도로 의무를 수행하였기 때문에 어느 한 당사자가 다른 당사자에게 의무를 부담하지 않으므로 일반적으로 충당부채에 해당되지 않는다.

6 연구보고서 시리즈 6 충당부채 다만, 어느 한 당사자가 손실을 부담해야 하는 계약은 손실부담계약에 해당되어 기준 서 제1037호 충당부채의 범위에 해당된다. 손실부담계약은 계약상 의무를 이행하는 데 소요되는 회피 불가능 원가가 그 계약에서 받을 것으로 예상되는 경제적 효익을 초과하는 계약을 말한다(기준서 제1037호 문단 68, 68A). 예를 들어 기업이 고객과 제품 판매계약 을 체결하였는데, 원가 이하로 판매가격을 설정한 경우 제품을 판매할수록 기업은 손실이 발생하게 된다. 이러한 계약이 손실부담계약이며, 미래의 경제적 효익의 유출이 발생할 가능성이 높기 때문에 기준서 제1037호의 적용범위에 포함되며 관련된 현재의무를 충당 부채로 인식하고 측정한다. 2.4 고객과의 계약에서 발생하는 수익 (기준서 제1115호) 불확실성이 존재하는 부채에 대하여 기준서 제1115호에 관련 지침이 있는 사항(예, 계 약부채 등)에 대해서는 기준서 제1037호가 적용되지 않는다. 다만, 기준서 제1115호에서 구체적인 지침이 없는 손실부담계약은 기준서 제1037호의 적용범위에 해당한다. 2.5 종업원급여 (기준서 제1019호) 기준서 제1019호 종업원급여는 미래에 지급할 종업원급여의 대가로 종업원이 근무용역을 제공할 때 부채를 인식하며, 종업원급여의 인식과 측정에 대한 지침을 제공한다. 기업이 종업원에게 지급할 금액이 종업원의 퇴사 시기, 임금상승률, 미래 기업의 실적 등에 따라 변동하여 불확실성이 존재한다고 하여도, 종업원급여는 복수사용자 확정급여제도의 청산 등과 관련된 사항을 제외하고는 기준서 제1037호를 적용하지 않는다. 2.6 보험계약 (기준서 제1104호) 보험은 특정기간에 발생하거나 발견될 수 있는 특정 사건과 상황에서 생긴 손실이나 책임에 대한 보상을 제공한다. 보험자는 보험계약자에게서 받은 보험료에 대한 대가로 특

7 Ⅰ 목 적 및 적 용 범 위 Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅰ. 목적 및 적용 범위 정 사건이 발생하거나 발견되는 경우 보험계약자에게 보험금을 지급하는 것을 약속한다. 보험계약에 따라 수령하는 수입보험료와 지급되는 보험료, 수수료, 보험금, 손해조사비로 인한 궁극적인 순현금흐름금액 및 그러한 현금흐름의 수취와 지급 시기에 관한 불확실성 이 존재한다. 이러한 불확실성에 대해서 기준서 제1104호를 우선적으로 적용한다. 다만 기준서 제1104호의 적용범위에 포함되는 보험계약의 의무와 권리에서 생기는 것 이 아닌 보험자의 충당부채, 우발부채, 우발자산에는 기준서 제1037호를 적용한다. 2.7 사업결합에서 취득자의 조건부 대가 (기준서 제1103호) 사업결합 시 취득자는 사업을 취득한 대가로 피취득자에게 이전대가를 지급한다. 이 대가는 사업결합일에 고정될 수도 있고, 특정 조건의 충족여부에 따라 변동될 수도 있다. 이와 같이 특정 미래 사건이나 특정 조건이 충족되는 경우에 피취득자에게 추가적으로 자 산이나 지분을 이전해야 할 의무를 조건부 대가라고 한다. 기준서 제1103호에서는 취득자 가 지급하는 금융상품의 정의를 충족하는 조건부 대가의 지급의무를 기준서 제1032호에 따라 금융부채 또는 자본으로 분류하여 공정가치로 측정하고, 금융상품 정의를 충족하지 않는 그 밖의 조건부 대가는 공정가치로 측정하도록 하였다. 취득자의 조건부대가는 기준서 제1037호의 범위가 아니다. 2.8 리스 (기준서 제1116호) 리스계약은 장기간 자산 사용에 대한 대가를 지불하는 계약 특성 상 리스료를 완납할 때까지 리스료 지불에 대한 불확실성이 존재한다. 리스기간 중에 리스조건의 변경으로 인 한 변동, 리스자산의 경제적 내용연수 또는 잔존가치에 대한 추정의 변경이나 리스이용자 의 지급불능상황과 같은 상황의 변동이 발생할 수 있다. 기준서 제1116호 문단 3에서 규 정한 적용배제 항목을 제외한 모든 리스에 기준서 제1116호를 적용한다. 다만, 리스와 관 련된 손실부담계약은 기준서 제1116호가 아니라 기준서 제1037호의 범위이다(기준서 제1116호 문단 BC72).

9 Ⅰ Ⅱ 충 당 부 채 ･ 우 발 부 채 ･ 우 발 자 산 의 정 의 Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅱ. 충당부채･우발부채･우발자산의 정의 Ⅱ 충당부채･우발부채･우발자산의 정의 1. 충당부채 2. 우발부채 3. 충당부채와 우발부채의 구분 4. 우발자산 ▶▶(연구보고서 시리즈 6) 충당부채

11 Ⅰ Ⅱ 충 당 부 채 ･ 우 발 부 채 ･ 우 발 자 산 의 정 의 Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅱ. 충당부채･우발부채･우발자산의 정의 Ⅱ.충당부채･우발부채･우발자산의 정의 1 충당부채 1.1 정의 부채는 과거사건으로 생긴 현재의무이며, 기업이 가진 경제적 효익이 있는 자원의 유 출을 통해 그 이행이 예상되는 의무이다(기준서 제1037호 문단 10). 충당부채 역시 이러 한 부채의 정의를 만족시키는 미래의 경제적 효익의 유출이 예상되는 현재의무로 기준서 제1037호에서는 충당부채를 “지출하는 시기 또는 금액이 불확실한 부채”로 정의한다(기준 서 제1037호 문단 10). 지출하는 시기 또는 금액이 불확실한 의무가 발생되고 경제적 효 익의 유출이 예상되는 시점에 충당부채를 인식하여 재무보고서가 기업의 경영 성과 및 재 무상태를 보다 잘 나타내도록 하고 있다. 1.2 충당부채와 그 밖의 부채와의 구분 충당부채는 지출 시기 또는 자원의 유출 금액에 불확실성이 존재하며, 이 불확실성이 충당부채와 다른 부채를 구분 짓는 특징이다. IFRS, US GAAP 등 전세계 대부분의 국가에서 발생주의에 기반한 회계기준을 채택하 고 있다. 발생주의는 수익과 비용을 발생한 시점에 인식하도록 함으로써 기업의 재무제표 가 보다 유용한 정보를 제공할 수 있도록 한다는 장점이 있는 반면 수익, 비용, 자산 및 부채의 측정에 있어서 추정(estimate)을 해야 하는 경우가 많다. 자산 및 부채를 측정하

12 연구보고서 시리즈 6 충당부채 기 위한 추정은 어쩔 수 없이 예측 오차(estimate error)를 발생시킬 수 밖에 없기 때문 에 불확실성이 존재한다. 기준서 제1037호에서는 미지급비용과 충당부채와의 구분을 결정하는 기준은 불확실성 의 정도이며, 충당부채의 경우 미지급비용보다 지급시기 및 금액의 불확실성이 높다고 기 술하고 있다(기준서 제1037호 문단 11(2)). 매입채무는 공급받은 재화나 제공받은 용역에 대하여, 청구서를 받았거나 공급자와 공 식적으로 합의한 경우에 지급하여야 하는 부채이다. 이처럼 거래 상대방과 지불 금액 및 시기에 대해서 합의한 경우 불확실성이 전혀 없다고 할 수 없으나, 그 정도는 매우 낮다. 미지급비용은 공급받은 재화나 제공받은 용역에 대하여 아직 그 대가를 지급하지 않았 거나 청구서를 받지 않았거나 공급자와 공식적으로 합의하지 않은 경우에 지급하여야 하 는 부채이다. 미지급비용도 지급하는 시기나 금액의 추정이 필요하거나 불확실성이 있는 경우가 있지만 일반적으로 충당부채보다는 불확실성이 훨씬 작다. 2 우발부채 일반적으로 모든 충당부채는 결제에 필요한 지출의 시기 또는 금액이 불확실하므로 우 발적이라고 할 수 있다. 그러나, 기준서 제1037호에서는 기업이 전적으로 통제할 수 없는 하나 이상의 불확실한 미래 사건의 발생 여부로만 부채나 자산의 존재 유무를 확인할 수 있는데 이를 확인할 수 없어 재무제표에 부채나 자산으로 인식하지 않는 경우 ‘우발’이라 는 용어를 사용한다. 그리고 인식기준을 충족하지 못하여 부채로 인식하지 않는 경우에는 ‘우발부채’라는 용어를 사용한다(기준서 제1037호 문단 12). 기준서 제1037호는 우발부채를 다음과 같이 정의하고 있다(기준서 제1037호 문단 10).

13 Ⅰ Ⅱ 충 당 부 채 ･ 우 발 부 채 ･ 우 발 자 산 의 정 의 Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅱ. 충당부채･우발부채･우발자산의 정의 (1) 과거사건으로 생겼으나, 기업이 전적으로 통제할 수는 없는 하나 이상의 불확실한 미래 사건의 발생 여부로만 그 존재 유무를 확인할 수 있는 잠재적 의무; 또는 (2) 과거사건으로 생겼으나, (가) 해당 의무를 이행하기 위하여 경제적 효익이 있는 자원을 유출할 가능성이 높 지 않거나; (나) 해당 의무의 이행에 필요한 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 없는 경우 우발부채는 기업이 경제적 효익이 있는 자원을 유출할 지가 아직 확인되지 않은 잠재 적 의무이기 때문에 기업이 가지고 있는 현재의무인지가 명확하지 않다. 즉, 과거의 사건 에 의하여 발생한 기업이 갖고 있는 현재의 의무라는 부채의 정의를 만족시키지 못하는 경우이다. 또는, 우발부채는 현재의무이지만 이를 이행하기 위하여 경제적 효익이 있는 자원을 유출할 가능성이 높지 않거나 해당 금액을 신뢰성 있게 추정할 수 없으므로 부채의 인식 기준을 충족하지 못하기 때문에 부채로 인식하지 못한다. 일반적으로 우발부채는 자원의 유출 발생가능성 정도가 50% 이하인 경우다. 사례 601. 소송사건3) 현황A사는 행사 음식을 제공하는 전문 기업이다. 20X0년 결혼식 후에 10명이 사망 하였는데, A사가 판매한 제품 때문에 식중독이 생겼을 가능성이 있다. 회사에 손 해배상을 청구하는 법적 절차가 되었으나, A사는 그 책임에 대해 이의를 제기하였 다. 법률 전문가는 20X0년 12월 31일로 종료하는 연차 재무제표의 발행승인일까 지는 A사에 책임이 있는지 밝혀지지 않을 가능성이 높다고 조언하였다. 그러나 20X1년 12월 31일로 종료하는 연차 재무제표를 작성할 때에는 법률 전문가가 소송 사건의 진전에 따라 A사에 책임이 있다고 밝혀질 가능성이 높다고 조언하였다. 3) 기준서 제1037호 실무지침 사례 10

14 연구보고서 시리즈 6 충당부채 질문식중독사건에 대한 회사의 손해배상책임과 관련하여 매 회계연도말 회계처리를 어떻게 하여야 하는가? 해설(1) 20X0년 12월 31일 20X0년 12월 31일 재무제표가 승인되는 시점에서 사용 가능한 증거에 따르면 해당 사망사건이 A사의 책임이라는 증거가 존재하지 않는다. 그리고, 해당 시점에 서 해당 소송의 결과로 A사가 법적 책임을 지게 될 가능성도 낮다. 따라서, 과거 사건의 결과로 생기는 의무는 없다. 따라서, 해당 소송에 대해 충당부채를 인식하 지 아니한다. 유출될 가능성이 희박하지 않다면 그 사항을 우발부채로 공시한다. (2) 20X1년 12월 31일 20X0년 12월 31일에 비해 20X1년 12월 31일 사용 가능한 증거에 변화가 발생하 였다. 새로운 증거에 따르면 A사가 소송에 질 가능성이 높으며, 이에 따라 현재의 무가 존재하며, 해당 의무 이행에 따른 경제적 효익이 있는 자원의 유출 가능성이 높다. 따라서, 의무를 이행하기 위한 금액의 최선의 추정치로 충당부채를 인식한다. 위의 사례에서 보듯이 경제적 효익의 유출가능성에 따라 우발부채와 충당부채가 구분 된다. 하지만, 기준서 제1037호에서 의무 이행을 위하여 기업의 경제적 자원의 미래 유출 가능성 정도를 가능성이 없는 경우, 존재하는 경우, 높은 경우 등과 같이 구분하기 위한 구체적인 기준을 제시하고 있지 않다. 따라서, 이러한 자원 유출가능성에 대해서도 높은 수준의 회계적 판단이 요구된다.

15 Ⅰ Ⅱ 충 당 부 채 ･ 우 발 부 채 ･ 우 발 자 산 의 정 의 Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅱ. 충당부채･우발부채･우발자산의 정의 3 충당부채와 우발부채의 구분 충당부채와 우발부채의 구분에 따라 재무제표에 부채를 인식할 지 여부가 결정되기 때 문에 이 두 부채의 분류에 대해 주의가 요구된다. 기준서 제1037호의 실무지침에서 제시 하고 있는 충당부채와 우발부채의 구분을 위한 의사결정도는 다음과 같다. [그림 1] 충당부채, 우발부채를 구분하기 위한 의사결정과정

16 연구보고서 시리즈 6 충당부채 4 우발자산 우발자산은 과거사건으로 생겼으나, 기업이 전적으로 통제할 수는 없는 하나 이상의 불확실한 미래 사건의 발생 여부로만 그 존재 유무를 확인할 수 있는 잠재적 자산을 말한 다(기준서 제1037호 문단 10). 우발자산의 대표적인 예로 기업이 제기하였으나 그 결과가 불확실한 진행중인 소송을 예로 들 수 있다. 우발자산을 재무제표에 반영하면 미래에 전혀 실현되지 않을 수도 있는 수익을 인식하 는 결과를 가져올 수 있기 때문에 우발자산은 자산으로 인식하지 아니한다. 그러나 수익 의 실현이 거의 확실하다면 관련 자산은 우발자산이 아니므로 해당 자산을 재무제표에 인 식하는 것이 타당하다(기준서 제1037호 문단 33). 관련 상황의 변화가 적절하게 재무제표에 반영될 수 있도록 우발자산을 지속적으로 평 가한다. 상황 변화로 경제적 효익의 유입이 거의 확실하게 되는 경우에는 그러한 상황변 화가 일어난 기간의 재무제표에 그 자산과 관련 이익을 인식한다. 경제적 효익의 유입 가 능성이 높아진 경우에는 우발자산을 공시한다(기준서 제1037호 문단 35).

17 Ⅰ Ⅱ Ⅲ 충 당 부 채 의 인 식 Ⅳ Ⅴ Ⅲ. 충당부채의 인식 Ⅲ 충당부채의 인식 1. 과거 사건 2. 현재의무 3. 경제적 효익이 있는 자원의 유출 가능성 4. 의무의 신뢰성 있는 추정 ▶▶(연구보고서 시리즈 6) 충당부채

19 Ⅰ Ⅱ Ⅲ 충 당 부 채 의 인 식 Ⅳ Ⅴ Ⅲ. 충당부채의 인식 Ⅲ.충당부채의 인식 충당부채는 다음과 같은 세가지 요건을 모두 충족하는 경우에 인식한다(기준서 제1037호 문단 14). (1) 과거사건의 결과로 현재의무(법적의무나 의제의무)가 존재한다. (2) 해당 의무를 이행하기 위하여 경제적 효익이 있는 자원을 유출할 가능성이 높다. (3) 해당 의무를 이행하기 위하여 필요한 금액을 신뢰성 있게 추정할 수 있다. 각각의 조건에 대해서 보다 구체적으로 알아본다. 1 과거 사건 충당부채를 인식하기 위해서는 과거의 사건에 의해서 현재의무가 발생해야 한다. 현재 의무를 생기게 하는 과거사건을 의무발생사건이라고 하는데, 의무발생사건이 되기 위해 서는 해당 사건으로 생긴 의무의 이행 외에는 현실적인 대안이 없어야 한다. 구체적으로 의무발생사건은 (1) 의무의 이행을 법적으로 집행할 수 있는 경우이거나 (2) 의제의무와 관련해서는 기업이 해당 의무를 이행할 것이라는 정당한 기대를 상대방에게 갖도록 하는 경우를 의미한다(기준서 제1037호 문단 17). 충당부채가 과거의 사건으로 발생한다는 의미는 기업의 미래 행위 또는 미래 사업행위 와 관계없이 이미 존재하는 과거사건에서 생긴 의무만을 충당부채로 인식한다는 뜻이다. 예를 들면 기업의 불법적인 환경오염에 대한 행정조치로 벌칙금이 부과되었거나 오염된

20 연구보고서 시리즈 6 충당부채 환경을 정화하여야 하는 경우, 벌칙금 납부나 환경정화비용은 기업의 미래 행위에 관계없 이 해당 의무를 이행하기 위하여 경제적 효익이 있는 자원의 유출을 불러온다. 이와 마찬 가지로 유류보관시설이나 원자력 발전소 때문에 이미 일어난 피해에 대하여 기업은 원상 복구할 의무가 있으며 그러한 범위에서 유류보관시설이나 원자력 발전소의 사후처리원가 와 관련된 충당부채를 인식한다. 사례 602. 폐기물 매립장 사후관리 의무 현황A사는 제품의 생산과정에서 발생하는 폐기물을 처리하기 위해 폐기물매립장을 설치하여 운영 중이다. 보고기간말 현재 매립 가능량의 90% 이상 폐기물을 매립 한 상태이나 현재 발생되는 폐기물은 외부처리업체를 이용하여 처리하고 매립장 은 이용(매립)하지 않고 있다. 폐기물 매립이 완료되는 경우에는 사후관리를 해야 하며 이에 따른 비용이 예상되고 있다. 질문보고기간말 현재 A사는 폐기물 매립이 완료되었을 때 이행하여야 할 사후관리 와 관련하여 충당부채를 인식하여야 하는가? 해설A사는 현재의 의무가 존재하는지를 판단하여야 한다. 보고기간말 현재 폐기물 매립장이 100% 매립되지 않아 사후관리를 위한 비용이 발생하지 않았으며, A사가 폐기물 처리를 위하여 외부처리업체를 이용하였기 때문에 사후관리를 위한 단계 에 도달하지 않을 가능성도 존재한다. 하지만, 사후관리를 발생시킬 과거의 사건 (폐기물매립)이 이미 발생하였기 때문에 사후관리를 위한 현재의 의무가 100%는 아니라도 이미 발생하였다. 따라서 A사는 사후관리를 위한 충당부채를 인식해야 한다.

21 Ⅰ Ⅱ Ⅲ 충 당 부 채 의 인 식 Ⅳ Ⅴ Ⅲ. 충당부채의 인식 1.1 미래 영업 발생 원가 또는 미래 예상 영업손실 미래 영업에서 발생하는 원가는 과거의 사건으로 발생하는 사건이 아니기 때문에 충당 부채로 인식하지 않는다. 재무제표는 미래 시점의 예상 재무상태가 아니라 보고기간 말의 재무상태를 표시하는 것이므로, 미래 영업에서 생길 원가는 과거 사건의 결과가 아니기 때문이다. 또한, 일반적인 영업환경에서 발생하는 위기(business risk)로부터 발생할 수 도 있는 손실에 대해서도 충당부채를 인식하지 않는다. 왜냐하면, 손실을 발생시키는 과 거의 사건이 아직 발생하지 않았기 때문이다. 미래의 예상 영업손실은 미래의 예상 영업 이익과 마찬가지로 미래에 발생할 때 인식하여야 한다. 사례 603. 법인세 제도의 변경에 따른 종업원 재교육4) 현황정부는 법인세 제도를 많이 변경하였다. 이 변경으로 금융서비스를 제공하는 A사는 금융서비스 규정의 계속 준수를 확실히 하기 위해 다수의 관리직원과 판매 직원을 재교육할 필요가 있을 것이다. 보고기간 말 현재 종업원에 대해 어떠한 재 교육도 하지 않았다. 질문A사는 보고기간말 이후에 실시할 것을 검토 중인 종업원 재교육에 대한 비용 을 충당부채로 인식할 수 있는지? 해설정부의 법인세법 변경으로 인하여 재교육의 필요성이 제기되었다. 하지만, 이 러한 재교육의 필요성이 존재한다고 해서 A사에게 종업원에 대해 재교육을 제공 해야 하는 의무가 발생하는 것은 아니다. 따라서, 법인세법 변경으로 의무발생사 건(재교육)이 발생했다고 할 수 없으므로 충당부채는 인식하지 않는다. 4) 기준서 제1037호 실무지침 사례 7

22 연구보고서 시리즈 6 충당부채 그러나, 미래에 영업손실이 예상되는 경우에는 영업과 관련된 자산이 손상되었을 가능 성이 있으므로 기준서 제1036호 ‘자산손상’에 따라 손상검사를 수행할 필요가 있다(기준 서 제1037호 문단 65). 사례 604. 미래의 예상 영업손실 현황A사는 건설업을 영위하고 있다. 회사의 이사회는 20X0년 4분기에 A사의 plant 건설 사업부를 매각할 계획을 승인하고 외부에 공개하였다. A사의 경영진은 20X1년 상반기에 사업부가 매각될 것으로 예상하고 있다. A사는 기준서 제1105호 ‘매각예정비유동자산과 중단영업’에 따라 20X0년 재무제표를 작성하였으며, plant 건설 사업부 매각에 따른 영업손실은 20X0년말 시점부터 매각일까지 CU10억으로 예상하고 있다. 질문경영진은 구조조정 충당부채에 동 영업손실을 포함할 수 있는가? 해설A사는 미래에 예상되는 영업손실 CU10억은 과거사건으로 생긴 현재의무가 아 니므로 구조조정 충당부채에 인식할 수 없다. 다만, 사업부 매각에 따라 미래에 손 실이 발생될 것으로 예상되는 경우에는 사업부 매각과 관련된 자산이 손상되었을 가능성이 있으므로 손상여부를 검토하여야 한다.

23 Ⅰ Ⅱ Ⅲ 충 당 부 채 의 인 식 Ⅳ Ⅴ Ⅲ. 충당부채의 인식 1.2 미래 수선유지 일상적인 유지 외에 기업이 보유하거나 사용하는 자산에 일정기간을 주기로 대규모의 수선이 필요한 경우가 있다. 미래에 발생할 수선비는 미래 기업의 의사결정(해당 사업의 포기, 매각 등)에 따라 기업이 부담하지 않을 수 있으므로, 과거사건의 결과 현재의무가 있다는 충당부채의 요건을 만족하지 않는다. 사례 605. 수선원가: 법률적 요구가 있는 경우5) 현황항공사인 B사는 법률에 따라 항공기를 3년에 한 번씩 정밀하게 정비하여야 한다. 질문B사는 법률에 따른 정기적 수선의무와 관련하여 충당부채를 인식하여야 하는가? 해설과거 의무발생사건의 결과로 생기는 현재의무는 없으므로 충당부채를 인식하 지 아니한다(기준서 제1037호 문단 14와 17~19 참조). 정밀 정비를 하도록 한 법률 규정이 있더라도 정밀 정비원가가 부채를 생기게 하지 않는다. 이는 B사의 미래 행위와 상관없이 항공기의 정밀 정비의무가 있는 것은 아니기 때문이다. 예를 들면, B사가 항공기를 매각하면 그러한 지출을 하지 않아도 될 것이다. 항공기의 미래 유지원가에 상당하는 금액은 충당부채로 인식하 는 대신에 지출시 자본화하여 감가상각에 반영된다. 즉, 예상되는 유지원가와 동 일한 금액을 3년에 걸쳐 감가상각한다. 5) 기준서 제1037호 실무지침 사례 11B

24 연구보고서 시리즈 6 충당부채 2 현재의무 현재의무란 기업이 반드시 수행해야만 하는 채무가 현재 존재한다는 의미로, 법적의무 (legal obligation) 뿐만 아니라 의제의무(constructive obligation)를 포함한다. 법적의 무는 명시적 또는 암묵적 조건에 따른 계약, 법률, 그리고 그 밖의 법적 효력에 의해 발생 한다. 법적의무는 법률적으로 강제되기 때문에 기업이 현재의 의무를 가진다는 데는 별다 른 이견이 없다. 법규에 따라 정부가 기업에 부과하는 부담금의 경우 해석서 제2121호 부 담금에 따라 회계처리하며, 이에 대한 내용은 V. 인식기준과 측정기준의 적용 3.부담금 (levies)에서 다룬다. 그러나, 법률에서 기업이 특정 행위 등을 이행하도록 요구하고 있다고 하더라도 기업 이 미래 행위를 변경함에 따라 해당 법률에서 요구되는 사항을 이행하기 위한 의무를 회 피할 수 있다면 기업이 반드시 수행해야만 하는 현재의무는 없다. 예를 들면, 상업적 압 력이나 법률 규정 때문에 공장에 특정 정화장치를 설치하는 지출을 계획하고 있거나 그런 지출이 필요한 경우에는 공장 운영방식을 바꾸는 등의 미래 행위로 미래의 지출을 회피할 수 있으므로 미래에 지출을 해야 할 현재의무는 없으며 충당부채도 인식하지 않는다. 법률이 입법 중이어서 해당 법률이 기업에 어떠한 영향이 있을 지가 확정되지 않은 경 우도 있을 수 있다. 입법 예고된 법률의 확정 여부에 따라 기업의 의무가 결정된다면, 법 률에 강제되는 의무가 현재 의무인지가 불확실하다. 입법 예고된 법률의 세부 사항이 아 직 확정되지 않았으나 해당 법안대로 제정될 것이 거의 확실한(virtually certain) 때에는 의무가 생긴 것으로 본다. 이러한 의무도 법적 의무로 본다. 의제의무는 계약이나 법률에서 요구되지는 않지만 기존 산업이나 기업의 관행, 기업의 명시적 또는 암묵적 약속에 의해서 기업이 어떠한 책임을 수행할 것이라고 예상되는 의무 를 말한다. 구체적으로 의제의무란 다음 조건을 모두 충족하는 기업의 행위에 따라 생기 는 의무를 말한다(기준서 제1037호 문단 10).

25 Ⅰ Ⅱ Ⅲ 충 당 부 채 의 인 식 Ⅳ Ⅴ Ⅲ. 충당부채의 인식 (1) 과거의 실무관행, 발표된 경영방침, 구체적이고 유효한 약속 등으로 기업이 특정 책임을 부담할 것이라고 상대방에게 표명함 (2) 위 ⑴의 결과로 기업이 해당 책임을 이행할 것이라는 정당한 기대를 상대방이 갖도록 함 사례 606. 법 규정에 따른 매연 여과장치 설치6) 현황새로운 법률이 20X0년 6월에 공표되어 기업은 20X1년 6월까지 매연 여과장치 를 공장에 설치하여야 한다. A사는 지금까지 매연 여과장치를 설치하지 않았다. 질문매 보고기간말 A사는 매연 여과장치와 관련하여 어떠한 회계처리를 하여야 하 는가? 해설20X0년 12월 31일 현재 새로운 법률에 따라 매연 여과장치를 설치해야 할 의무는 존재하지 않는 다. 그 법률에 따른 매연 여과장치의 설치원가나 벌금에 대한 의무발생사건이 20X0년 12월 31일 현재에는 없기 때문이다. 20X1년 12월 31일 A사는 매연여과장치를 설치하는 대신 벌과금을 내는 것과 같은 다른 의사결정 을 선택할 수 있기 때문에 의무발생사건(매연 여과장치 설치)이 일어났다고 보기 어렵다. 하지만, 여과장치 설치와는 별개로 공장에서 법률을 위반하는 의무발생사 건이 일어났기 때문에 법률에 따른 벌과금을 내야 하는 의무가 생길 수는 있다. 따 라서, 매연 여과장치 설치원가로 충당부채를 인식하지 않을 수도 있지만 벌과금이 부과될 가능성이 그렇지 않을 가능성보다 높은 경우에는 벌과금의 최선의 추정치 로 충당부채를 인식한다. 6) 기준서 제1037호 실무지침 사례 6

26 연구보고서 시리즈 6 충당부채 명시적인 약속의 경우 기업이 의무 수행에 대한 약속을 하였기 때문에 현재의무가 존 재한다는 데 이견이 없다. 의무에는 언제나 해당 의무의 이행 대상이 되는 상대방이 존재 해야 하나 상대방이 누구인지 반드시 알아야 하는 것은 아니다. 경우에 따라서는 대상이 일반 대중일 수도 있다. 의무에는 반드시 상대방에 대한 확약이 포함되므로 경영진이나 이사회의 결정이 보고기간 말이 되기 전에 충분히 구체적인 방법으로 전달되어 기업이 책 임을 이행할 것이라는 정당한 기대를 상대방에게 갖도록 해야만 해당 결정이 의제의무를 생기게 하는 것으로 본다. 사례 607. 오염된 토지와 의제의무7) 현황환경 관련 법률이 없는 국가에서 A사는 오염을 일으키는 석유사업을 운영하고 있다. 그러나 A사는 사업을 운영하면서 유발한 모든 오염을 정화한다는 환경 방침 을 널리 발표하였다. 해당 기업은 발표한 그 방침을 준수한 사실이 있다. 질문A사는 오염정화 환경 방침 발표와 관련하여 어떠한 회계처리를 하여야 하는가? 해설A사의 의무는 오염 정화이며, 토지 오염은 이러한 의무에 대한 발생사건이 된 다. A사는 모든 오염에 대하여 정화한다는 환경방침을 갖고 있고 과거에 이를 수 행하였기 때문에 A사의 행위가 오염의 영향을 받은 상대방에게 A사가 오염된 토 지를 정화할 것이라는 정당한 기대를 갖도록 한다. 따라서 A사가 석유사업에 의한 오염을 발생시킨 경우, A사에게 의제의무가 발생하며 토지 정화원가의 최선의 추 정치로 충당부채를 인식한다. 암묵적 약속의 경우, 해당 의무가 존재하는 지가 명확하지 않은 경우가 많다. 거래 상 대방인 고객이 구매한 상품에 대하여 환불을 요구하는 경우, 기업의 사업 관행이 이에 응 하여 환불처리를 해주는 것이라면 이는 기업이 거래상대방에게 환불을 해줄 것이라는 암 7) 기준서 제1037호 실무지침 사례 2B

27 Ⅰ Ⅱ Ⅲ 충 당 부 채 의 인 식 Ⅳ Ⅴ Ⅲ. 충당부채의 인식 묵적 약속을 한 것으로 볼 수 있다. 의제의무가 존재하는 지에 대해서 모든 상황과 조건 을 고려한 판단이 필요하다. 사례 608. 환불방침8) 현황소매상인 B사는 고객이 상품에 만족하지 못한 경우에는 법적 의무가 없더라도 환불해주는 방침을 갖고 있다. 이 환불방침은 널리 알려져 있다. 질문B사는 환불과 관련하여 충당부채를 인식하여야 하는가? 해설상품판매로 인하여 고객이 상품을 반납할 권리를 갖고 B사는 고객에게 환불할 의무가 발생하였다. 따라서, 상품 판매는 의제의무를 생기게 하는 의무발생사건이 다. 또한, B사의 행위로 B사가 판매한 상품을 환불해 줄 것이라는 정당한 기대를 고객이 갖게 되기 때문에 의제의무가 발생한다. 따라서, B사는 환불원가의 최선의 추정치로 충당부채를 인식한다. 충당부채의 특성상 지급시기 및 금액의 불확실성으로 인하여 현재의무가 있는지 분명 하지 않은 경우가 있다. 예를 들어 진행 중인 소송과 같이 어떤 사건이 실제로 일어났는 지 또는 해당 사건으로 현재의무가 생겼는지 분명하지 않은 경우가 있다. 이 경우에는 사 용할 수 있는 증거를 모두 고려하여 보고기간 말에 현재의무가 존재할 가능성이 존재하지 않을 가능성보다 높으면 (more likely than not) 과거사건이 현재의무를 생기게 한 것으 로 본다. 이러한 경우에는 전문가의 의견과 같은 사용할 수 있는 증거를 모두 고려하여 보고기간 말에 현재의무가 존재하는지를 판단한다. 이 때 보고기간후 사건이 제공하는 추 가 증거도 고려하며, 이를 바탕으로 다음과 같이 처리한다. (1) 보고기간 말에 현재의무가 존재할 가능성이 존재하지 않을 가능성보다 높고 인식기 준을 충족하는 경우에는 충당부채를 인식한다. 8) 기준서 제1037호 실무지침 사례 4

28 연구보고서 시리즈 6 충당부채 (2) 보고기간 말에 현재의무가 존재하지 않을 가능성이 높더라도 경제적 효익이 있는 자원을 유출할 가능성이 희박하지(remote) 않다면 우발부채를 공시한다. 3 경제적 효익이 있는 자원의 유출 가능성 부채로 인식하기 위해서는 해당 의무를 이행하기 위하여 경제적 효익이 있는 자원의 유출가능성이 높아야 한다. 이러한 자원의 유출가능성이 높다는 것은 충당부채에만 요구 되는 것이 아니라 부채로 인식되기 위한 요건이다. 가능성이 높다(probable)는 의미는 경 제적 자원의 유출이 발생하지 않을 확률보다 유출이 발생할 확률이 높다는 것을 의미한 다. 이러한 관점에서 가능성이 높다는 의미는 발생가능성이 50%보다 크다는 것으로 일반 적으로 받아들여진다. 제품보증이나 이와 비슷한 계약 등 비슷한 의무가 다수 있는 경우에 의무 이행에 필요한 자원의 유출 가능성은 해당 의무 전체를 고려하여 판단한다. 비록 개별 항목에서 의무 이행에 필요한 자원의 유출 가능성이 높지 않더라도 전체적인 의무 이행에 필요한 자원의 유출 가능성이 높을 경우, 그 밖의 인식기준이 충족된다면 충당부채를 인식한다(기준서 제1037호 문단 24). 4 의무의 신뢰성 있는 추정 충당부채의 특성상 재무상태표의 다른 항목보다 불확실성이 더 크기 때문에 부채의 측 정에 있어서 금액을 추정해야 하는 경우가 많다. 의무의 신뢰성 있는 측정은 부채의 인식 기준 중 하나로, 극히 드문 경우를 제외하고는 가능한 결과의 범위를 판단할 수 있으므로 충당부채를 인식할 때 충분히 신뢰성 있는 금액을 추정할 수 있다고 본다.

29 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 충 당 부 채 의 측 정 Ⅴ Ⅳ. 충당부채의 측정 Ⅳ 충당부채의 측정 1. 충당부채의 최초 측정 2. 충당부채의 후속 측정 ▶▶(연구보고서 시리즈 6) 충당부채

31 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 충 당 부 채 의 측 정 Ⅴ Ⅳ. 충당부채의 측정 Ⅳ.충당부채의 측정 1 충당부채의 최초 측정 1.1 최선의 추정치 기준서 제1037호 문단 36에 따르면, 충당부채로 인식하는 금액은 현재의무를 보고기간 말에 이행하기 위하여 필요한 지출에 대한 최선의 추정치이어야 한다. 이 때 최선의 추정 치는 보고기간 말에 의무를 이행하거나 제삼자에게 이전하는 경우에 합리적으로 지급하 여야 하는 금액이다. 실무상 보고기간 말에 의무를 이행하거나, 제삼자에게 이전하는 게 불가능한 경우가 있을 것이다. 기준서는 기업이 보고기간 말에 의무를 이행하거나 제삼자 에게 이전하기 위하여 합리적으로 지불하고자 하는 금액이 최선의 추정치임을 제시하고 있다. 최선의 추정치를 측정하는 방법으로 기준서는 다음의 방법들을 언급하고 있다(기준서 제1037호 문단 39, 40). 기업들은 이들 방법 중 하나를 임의로 선택하기 보다는 지출을 유발하는 항목의 특성에 따라 적절한 방법을 선택해야 한다. 1.1.1 기댓값 다수의 항목과 관련되는 충당부채를 측정하는 경우, 해당 의무는 가능한 모든 결과에 관련된 확률을 가중 평균하여 추정한다.

32 연구보고서 시리즈 6 충당부채 1.1.2 중간값 가능한 결과가 연속적인 범위에 분포하고 각각의 발생 확률이 같을 경우, 해당 범위의 중간값을 사용한다. 1.1.3 가능성이 가장 높은 금액 하나의 의무를 측정하는 경우, 가능성이 가장 높은 단일의 결과가 해당 부채에 대한 최 선의 추정치가 될 수 있다. 특히, 현금흐름의 변동이 두 개의 결과값을 가지는 경우 적절 한 방법이다. 사례 609. 최선의 추정치 - 기댓값 현황A사는 제품을 판매하는 시점에 구매자에게 제품보증을 약속한다. 판매한 날부 터 1년 이내에 제조상 결함이 명백한 경우에 제조자는 판매 계약 조건에 따라 수선 을 해준다. 제품보증기한이 도래하지 않은 모든 제품에서 사소한 결함이 발견될 경우 총 수선비용은 CU10, 중대한 결함이 발견될 경우 수선비용은 CU40이 될 것 이다. 과거 경험 등 제반 환경을 고려해 보면 80%의 제품에서는 결함이 없고, 15%에서는 사소한 결함이, 5%에서는 중대한 결함이 예상된다. 질문A사가 수선비용과 관련하여 예상되는 추정치는? 해설다수의 항목과 관련되므로 해당 의무는 가능한 모든 결과에 관련된 확률을 가 중 평균하여 추정한다. 수선비용의 기댓값은 다음과 같다. 80% × CU0 + 15% × CU10 + 5% × CU40 = CU3.5

33 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 충 당 부 채 의 측 정 Ⅴ Ⅳ. 충당부채의 측정 사례 610. 최선의 추정치 – 단일항목 현황B사는 진행 중인 손해배상소송에서 CU6억의 손해배상금을 납부해야 할 가능 성이 60%, 손해배상책임이 인정되지 않을 확률이 40%라고 평가하고 있다. 질문B사가 소송과 관련하여 인식하여야 할 충당부채의 추정치는? 해설단일의 의무를 측정하며, 소송의 결과 CU6억의 손해배상금을 납부하거나 납부 하지 않는 두 개의 결과값만 가지는 경우에는 충당부채를 기댓값이 아니라 가장 가능성이 높은 금액인 CU6억으로 측정한다. 최선의 추정치는 현재의무를 보고기간말에 이행하기 위해 합리적으로 발생할 부대원가 도 포함하여 측정한다. 사례 611. 충당부채 측정에 포함되는 부대원가 현황C사는 고객이 제기한 손해배상소송에 피소되어 1심 진행 중에 있다. C사는 동 소송과 관련하여, 제삼의 법률자문회사를 통하여 법률검토와 자문을 받고 있다. 동 법률자문회사의 법률 검토에 따르면, C사는 고객에게 손해배상금을 지급해야 할 가능성이 높은 것으로 나타나고 있다. C사와 법률자문회사와의 계약에 따르면, 소송의 최종결과에 따라 지급할 손해배상금의 규모에 따라 지급해야할 수수료가 결정된다. 질문C사는 상기 손해배상소송과 관련하여 지급할 것으로 예상되는 수수료를 충당 부채 측정에 반영해야 하는가? 해설특정 소송 건에 대하여 별도로 외부 법률자문회사를 이용하는 경우, 해당 비용 은 부대원가이므로 관련 충당부채 측정에 반영한다.

34 연구보고서 시리즈 6 충당부채 1.2 위험과 불확실성 충당부채에 대한 최선의 추정치를 구할 때에는 관련된 여러 사건과 상황에 따르는 불 가피한 위험과 불확실성을 고려한다. 위험은 현금흐름의 금액과 시기의 변동성을 의미하 는데, 추정현금흐름을 조정하거나 할인율을 조정함으로써 측정에 반영한다. 실무적으로는 현금흐름의 변동성을 현금흐름추정에 반영하고 무위험이자율로 할인하는 것이 용이하다. 이는 할인율에 위험을 반영하는 것이 복잡하고, 높은 수준의 판단을 요구하기 때문이다. 사례 612. 위험을 추정현금흐름에 반영9) 현황A사는 판매보증의무가 있는 제품을 판매한다. 제품의 과거 상세한 하자 보상 기록에 기초하여 판매보증충당부채를 산정한다. 판매보증충당부채 추정시 현금흐 름에는 판매보증의무와 직접 관련된 위험이 반영되어 있다. 질문이 때 사용할 적절한 할인율은 무엇인가? 해설현금흐름추정이 판매보증의무에 직접 연관된 위험을 감안하기 때문에, 적정한 할인율은 무위험이자율(예: 국공채이자율)일 것이다. 1.3 현재가치(할인율) 기준서 제1037호 문단 47에 따르면 충당부채 측정을 위한 할인율은 부채의 특유한 위 험과 화폐의 시간가치에 대한 현행 시장의 평가를 반영한 세전이율이다. 이 할인율에는 미래현금흐름을 추정할 때 고려한 위험을 반영하지 아니한다. 따라서, 해당 기업의 증분 차입이자율을 아무런 조정 없이 사용하는 것은 해당 부채의 특유한 위험을 반영한 할인율 에 대한 대용치가 되기 어렵다. 9) K-IFRS 실무사례와 해설 III 할인율의 사례 304

35 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 충 당 부 채 의 측 정 Ⅴ Ⅳ. 충당부채의 측정 사례 613. 부채 특유의 위험 현황A사는 크게 두 개의 제품군인 가솔린 자동차와 전기 자동차를 생산하여 판매 하고 있으며, 2년간의 판매보증을 제공하고 있다. 동 판매보증은 기준서 제1115호 에서 별도의 수행의무로 구분되지 않는 확신보증에 해당한다고 가정한다. 질문두 개의 제품군에 대하여 동일한 할인율을 적용하여야 하는가? 해설두 개의 제품군에 대하여 동일한 할인율을 적용하는 것은 적절하지 않을 수 있 다. 각 제품군에서 발생할 수 있는 판매보증 지출액의 변동성이 서로 다를 수 있기 때문이다. 각 제품군에 대한 판매보증에 따른 현금흐름추정 시에 서로 다른 위험 이 반영되지 않았다면 동일한 할인율을 사용하는 것은 적절하지 않다. 할인율을 결정할 때 다음과 같은 사항들을 고려한다. 1.3.1 무위험이자율 일반적으로 무위험이자율을 할인율로 사용하는 경우, 충당부채를 인식하려는 해당 의 무와 유사한 만기를 가지는 국채이자율을 이용한다. 단, 신용등급이 낮은 국가가 발행한 국채이자율은 해당 국채의 부도 위험을 반영하고 있기 때문에 무위험이자율로 보기 어렵 다. 무위험이자율은 해당 충당부채와 관련된 의무이행에 사용될 통화와 같은 통화로 발행 된 국채이자율을 사용한다. 같은 통화를 사용하는 국가가 다수인 경우(예, 유로존)에는 국채이자율이 가장 낮은 국가의 이자율을 무위험이자율로 사용하는 것이 적절하다. 1.3.2 명목이자율 / 실질이자율 기준서 제1037호에서는 명목이자율과 실질이자율 중 어느 이자율을 할인율로 사용해야 하는지 명확하게 규정하고 있지 않다. 만약 현금흐름의 추정치가 현행가격에 근거한다면 인플레이션의 효과를 배제한 실질이자율이 적절하고, 현금흐름의 추정치가 추정미래가격

36 연구보고서 시리즈 6 충당부채 에 근거한다며 명목이자율이 적절할 것이다. 충당부채의 최초 측정 시점에는 어느 이자율 로 측정하든지 동일한 충당부채가 계상되게 된다. 그러나, 할인금액의 상각효과는 달라지 게 된다. 사례 614. 인플레이션과 명목이자율 현황A사는 10년 리스계약에 따라 기계장치를 리스하여 사용하고 있다. 해당 리스 계약에 따르면 리스자산의 파손을 보상해야 하고, 리스자산을 개량하였다면 원상 복구할 의무가 있다. A사는 리스자산 개량을 위한 지출 당시 해당 원가를 임차자 산개량권의 항목으로 유형자산으로 인식하였으며, 제거를 위한 지출을 추정하여 원가에 가산하였다. 매 보고기간말에 A사는 원상복구에 소요될 원가를 추정하여 추정치에 반영한다. A사가 원상복구를 위해 필요한 원가 추정을 위해 리스기간이 3년 경과된 보고 기간말 현재 견적을 입수한 결과, CU100의 원가가 필요하고, 명목무위험이자율은 6%, 예상인플레이션율은 약 4%이다. 질문지출발생이 예상되는 시기의 지출액은 어떻게 추정하는가? 해설7년 후인 리스기간만료일 현재 예상되는 지출액은 인플레이션을 반영한 후 명 목이자율로 할인하면 CU87((CU100×1.047)/1.067)이 된다. 보고기간말 현재 견적 을 이용하여 견적금액에 인플레이션율을 반영하고 명목무위험이자율을 사용하여 조정하는 방법으로 지출 발생이 예상되는 시기의 지출액을 추정할 수 있다. 1.3.3 만기 무위험이자율을 할인율로 사용하고자 할 때, 충당부채와 유사한 만기의 국채가 없을 수 있다. 예를 들어, 30년 후에 지출될 복구충당부채를 측정하여야 하나 국채는 최장 10년 만기로 발행되는 경우가 있을 수 있다.

37 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 충 당 부 채 의 측 정 Ⅴ Ⅳ. 충당부채의 측정 실무에서는 퇴직급여부채의 할인율을 구하기 위하여 계리에서 사용되는 방법으로 국채 이자율을 조정하여 사용한다. 기준서 제1019호 문단 86에 따르면, 퇴직급여의 모든 예상 지급시기에 상응할 수 있을 정도로 충분히 긴 만기를 갖는 채권에 대해 거래층이 두터운 시장이 존재하지 않는 경우에, 상대적으로 지급시기가 늦은 급여액에 대해서는 수익률곡 선상의 현행 시장수익률을 예상지급시기까지 확장하여 합리적으로 추정한 할인율을 적용 하도록 하고 있다. 이 방법을 준용하여 현행 시장수익율을 확장하여 사용한다. 1.3.4 회사의 신용위험 기준서 제1037호에서는 회사의 신용위험이 충당부채 특유의 위험인지에 대해 구체적인 언급이 없다. 국제회계기준해석위원회10)는 이와 관련하여, 현행 실무의 관행이 자기신용 위험은 기업자체의 위험이지 부채 특유의 위험이 아니므로 충당부채 할인율에 고려하지 않음을 확인하였다. 1.3.5 세전이자율 기준서 제1037호 문단 47에서는 세전이율을 할인율로 명시하고 있다. 실무에서도 통상 적으로 세전할인율이 사용되고 있으며, 무위험이자율로 사용되는 국채 이자율의 경우 세 전이자율로 입수되어 사용되고 있다. 1.3.6 부채에 충당하기 위하여 예치한 자금의 운용 미래 충당부채 지출에 사용하기 위하여 자금을 별도로 예치하여 두는 경우에 해당 예 치금의 투자수익율을 충당부채 할인율에 반영하여야 하는지 이슈가 있을 수 있다. 현재의 무를 이행하기 위한 미래의 결제 현금흐름은 해당 예치금의 현금흐름의 변동성과 상관관 계가 없다. 따라서, 자산의 투자수익율이 부채의 위험을 반영하지 않기 때문에 할인율에 반영되어서는 안 된다. 10) 2011년 3월 국제회계기준해석위원회는 회사의 신용위험이 충당부채 측정에 반영되는지 여부에 대한 안건을 채 택하지 않기로 결정함

38 연구보고서 시리즈 6 충당부채 1.4 미래사건 기준서 제1037호 문단 48에 따르면 현재의무를 이행하기 위하여 필요한 지출 금액에 영향을 미치는 미래 사건이 일어날 것이라는 충분하고 객관적인 증거가 있는 경우에는 그 미래 사건을 고려하여 충당부채 금액을 추정한다. 내용연수 종료 후에 부담하여야 하는 오염 지역의 정화원가는 미래의 기술변화에 따라 감소할 수 있다. 이 경우에 부채 인식금액은 정화시점에 이용할 수 있는 기술에 대하여 사용할 수 있는 모든 증거를 고려하여 자격이 있는 독립된 전문가의 합리적인 예측을 반 영한다. 예를 들면 현재 기술을 적용할 때 축적된 경험과 관련하여 예상되는 원가 절감이 나 현재의 기술을 과거에 수행한 것보다 광범위하고 복잡한 오염정화작업에 적용할 때 예 상되는 원가를 반영하는 것이 적절하다. 그러나 충분하고 객관적인 증거로 뒷받침되지 않 는다면 정화와 관련하여 완전히 새로운 기술 개발을 예상해서는 안 된다. 1.5 충당부채의 외화환산 충당부채를 결제하기 위하여 외화가 지출되는 경우의 회계처리에 대하여 기준서 제 1037호에서는 구체적인 지침이 없다. 일반적인 부채의 경우, 화폐성항목은 당기말 환율로 환산되고, 비화폐성항목은 역사적 환율로 환산된다. 따라서, 외화환산 여부를 결정하기 위해서는 해당 충당부채가 화폐성 항목인지, 비화폐성 항목인지 여부를 검토해야 한다. (1) 확정되거나 결정 가능한 수량의 화폐로 결제될 것으로 예상되는 충당부채는 화폐성 항목에 해당한다(종업원에 대한 미래 지출 또는 재화나 용역 구매를 위한 대가의 지급). (2) 이미 인식한 비화폐성항목의 전달, 소비, 사용으로 결제되는 충당부채는 비화폐성 항목에 해당한다(보유 중인 원재료의 사용). 외화 충당부채가 화폐성 항목에 해당한다면, 현재가치 할인 시에는 해당 통화에 적합 한 할인율로 할인한 후의 금액을 기능통화로 환산한다.

39 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 충 당 부 채 의 측 정 Ⅴ Ⅳ. 충당부채의 측정 1.6 현재가치할인차금의 상각 충당부채를 현재가치로 할인한 결과, 기간 경과에 따라 장부금액이 증가되는데, 동 금 액은 차입원가에 해당하므로 당기 손익으로 인식한다. 1.7 주요 충당부채 유형별 최선의 추정치 추정 시 고려사항 1.7.1 판매보증 법적의무가 없더라도, 결함이 있는 제품을 수리해주거나 교체해주는 관행을 유지해왔 다면 일반적으로 의제의무가 발생한다. 판매보증충당부채는 수리 또는 교체가 발생할 확 률을 고려하여, 수리 또는 교체원가의 최선의 추정치로 측정한다. 특정 클레임의 처리와 관련된 증분원가는 충당부채 측정에 반영되어야 한다. 그러나, 클레임처리부서 유지비용 등 특정 클레임의 증분원가가 아닌 원가는 충당부채 측정에 반영하지 않는다. 사례 615. 판매보증 현황A사는 고급차량을 제조 및 판매한다. 모든 차량에 대하여 12개월간 판매보증 을 제공하고 있다. A사는 당기 10월말에 신차를 출시하였으며, 재무제표 확정일까 지는 신차에 대한 판매보증이 발생하지 않았다. 그러나, 과거 유사 모델에서의 경 험을 고려할 때 제조과정에서의 결함에 대한 클레임 발생가능성은 있다. 질문A사는 신차 판매보증과 관련하여 충당부채를 인식하여야 하는가? 해설당기 10월부터 판매된 신차에 대한 클레임 경험이 없다고 하더라도 충당부채 를 인식해야 한다. 비교 가능한 다른 모델의 과거 패턴을 고려하여 클레임이 발생 할 차량의 수, 예상 원가 등을 추정한다.

40 연구보고서 시리즈 6 충당부채 1.7.2 환경오염관련 충당부채 영업 수행 중에 환경오염이 발생한 경우 이를 복구하는 과거 관행을 가진 기업이라면 법적의무가 없더라도 의제의무가 있으므로 충당부채를 인식한다. 환경 관련 이슈에 있어 서는 복구를 위한 지출을 추정하려면 전문적인 지식을 필요로 하는 경우가 일반적이다. 오염의 정도와 유형, 해당 지역의 지형, 지질 특성 등을 고려하여 추정이 가능하기 때문 에 일반적으로 환경전문가를 이용할 필요가 있다. 다음과 같은 활동에 필요한 원가를 충당부채 측정에 반영한다. ∙컨설턴트 활용 ∙복구에 필요한 장비원가 ∙복구에 필요한 인원의 채용 ∙복구를 위한 검사 ∙위험관리 ∙feasibility study ∙복구를 위한 계획 ∙복구활동 ∙정부의 감독 ∙복구완료 후 모니터링 환경 복구 관련 지출은 장기간에 이루어지는 경우가 많으므로 현재가치 할인의 효과가 유의적이라면 현재가치로 측정한다. 1.7.3 자산해체 관련 충당부채 해체활동은 일반적으로 먼 미래에 일어난다. 따라서, 현재가치할인의 효과가 매우 중 요하다. 자산의 내용연수가 매우 긴 자산의 해체가 필요하다면, 해당 자산의 내용연수 불확실성으로 인해 해체활동의 시기를 예측하기 어려울 수 있다. 이런 높은 불확실성을

41 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 충 당 부 채 의 측 정 Ⅴ Ⅳ. 충당부채의 측정 이유로 충당부채를 인식하지 않는 것은 타당하지 않으며, 불확실성을 충당부채의 측정에 반영한다. 해체로 인한 자원의 유출시기를 결정할 때는 해당 자산의 기대내용연수에 근거한다. 만약, 미래 사건을 고려하는 경우에는 충분히 객관적인 증거가 있을 때만 고려한다. 사례 616. 해체 복구충당부채 Ⅰ 현황A사는 화학제품을 생산하는 공장을 가지고 있으며, 해당 공장의 내용연수는 25년이다. 해당 부지에서 공장이 철거될 때 공장부지를 복구해야 할 의무가 있다. 만약, A사가 해당 부지에 다시 공장을 건설하면 새 공장의 철거시점에 복구가 요 구된다. 질문공장부지 복구충당부채는 복구의무가 언제 발생할 것이라고 추정하여야 하는가? 해설새로운 공장이 건설될 것이라는 충분한 객관적 증거가 없다면, 해체활동이 25년 후에 일어날 것이라는 가정하에 충당부채를 측정한다. 사례 617. 해체 복구충당부채 Ⅱ 현황B사는 원유 시추구에서 시추를 중단하게 되면, 시추구를 제거해야 한다. 회사 는 해당 원유시추구의 내용연수를 10년으로 추정하여 감가상각하고 있다. 질문해체복구충당부채는 해체의무가 언제 발생할 것이라고 추정하여야 하는가? 해설B사가 해당 시추구를 10년을 초과하여 사용할 가능성이 있다 하더라도, 감가 상각 내용연수 결정시의 가정과 동일하게, 해체가 10년 후에 일어날 것이라는 가 정하에 충당부채를 측정한다.

42 연구보고서 시리즈 6 충당부채 1.7.4 예상되는 자산 처분 예상되는 자산 처분이 충당부채를 생기게 한 사건과 밀접하게 관련되었더라도 예상되 는 자산 처분이익은 충당부채를 측정하는 데 고려하지 않는다. 예상되는 자산 처분이익은 해당 자산과 관련된 회계처리를 다루는 기준서에서 규정하는 시점에 인식한다(기준서 제 1037호 문단 51~52). 예를 들면, 회사의 일부 사업부 폐쇄에 따른 구조조정 충당부채를 측정할 때 그 사업부 에 속하여 있던 공장 및 기계의 처분이익이 예상되더라도 구조조정 충당부채에서 차감하 지 않는다. 관련 자산의 처분이익은 기준서 제1016호 유형자산에서 규정하는 시점에 인식 하여야 한다. 1.7.5 제삼자의 변제 기업이 부담하는 의무를 제삼자가 변제하는 경우가 있으며, 이 경우에도 기업이 전체 의무금액에 대한 책임을 진다면 기업은 전체 의무금액을 충당부채로 인식하여야 한다. 충당부채를 결제하기 위하여 필요한 지출액의 일부나 전부를 제삼자가 변제할 것으로 예상되는 경우에는 기업이 의무를 이행한다면 변제를 받을 것이 거의 확실하게 되는 때에 만 관련 충당부채 금액을 초과하지 않는 범위 내에서 변제금액을 별도의 자산으로 인식하 고 회계처리한다(기준서 제1037호 문단 53). 이러한 예상변제금액을 자산으로 인식하기 위한 요건은 충당부채의 인식요건인 ‘가능성이 높은(probable)’과는 달리 기업이 의무를 이행한다면 변제를 받을 것이 ‘거의 확실(virtually certain)’하여야 한다. 충당부채와 변제자산은 원칙적으로 상계하지 않는다(기준서 제1001호 문단 32). 그러 나 충당부채와 관련하여 포괄손익계산서에 인식한 비용은 제삼자의 변제와 관련하여 인 식한 금액과 상계하여 표시할 수 있다(기준서 제1037호 문단 54). 제삼자가 변제할 것으로 예상되는 경우의 예는 다음과 같다. ∙위험을 보장해주는 보험계약

43 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 충 당 부 채 의 측 정 Ⅴ Ⅳ. 충당부채의 측정 ∙계약상의 손해배상조항 ∙공급자로부터 제공받는 보증 기업은 발생 가능한 손실에 대하여 다양한 형태의 보험계약을 체결하고 있는 경우가 많을 것이다. 이러한 보험계약은 보험대상, 원인 및 보험한도 등 계약 건 별로 상이할 것 이다. 따라서 보험사로부터 받을 수 있는 변제금액을 자산과 이익으로 인식할지를 판단하 기 위해서는 보험계약의 상세 조건과 과거 사례를 상세히 검토하여야 하며, 단순히 발생 가능한 손실에 대한 보험계약이 체결되어 있다는 사실만으로 제삼자에 의한 변제금액을 자산으로 인식하여서는 안 될 것이다. 사례 618. 충당부채의 변제 현황X사는 거래처와 소송 중에 있으며, 보고기간 말 현재 패소할 가능성이 높은 것 으로 판단하고 있다. 또한 지급하여야 할 금액이 신뢰성 있게 추정 가능하다. X사 는 소송과 관련하여 보험계약을 체결하였으며, 동 보험은 소송의 종류, 귀책사유 등에 따라 보험금 지급여부가 달라질 수 있다. 현재까지 동 소송과 유사한 사례가 없으며 보험사에서 내부적으로 검토 중에 있다. 질문X사는 손해배상의무의 가능성이 높고 그 금액을 신뢰성 있게 추정할 수 있으 므로 충당부채를 인식하고 또한 보험계약에 따라 변제될 가능성이 있으니 변제자 산도 별도로 인식하여야 하는가? 해설X사는 소송에서 패소할 가능성이 높고 금액이 신뢰성 있게 추정 가능하므로 충당부채를 인식할 요건을 갖추었다. 하지만, 보험사로부터 동 손실금액을 보전 받을 것이 거의 확실(virtually certain)한 것은 아니므로 보고기간 말에 자산으로 인식하여서는 안 된다.

44 연구보고서 시리즈 6 충당부채 만약 제삼자와 연대하여 의무를 지는 경우에는 이행할 전체 의무 중 보고기업이 이행 할 부분과 제삼자가 이행할 것으로 예상되는 부분을 구분하여 보고기업의 책임은 충당부 채로 제삼자의 책임은 우발부채로 처리할 것을 고려하여야 한다(기준서 제1037호 문단 58). 만약 기업이 제삼자가 변제할 지출에 대해 어떠한 의무도 없으며, 변제될 금액에 대해 어떠한 부채도 없다면 기업은 제삼자가 변제할 것으로 예상하는 경우라도 공시할 의무는 없다. 만약 기업이 제삼자로부터 변제될 것으로 예상하는 금액에 대한 의무가 있으며 기 업이 충당부채를 이행하더라도 변제 받을 것이 거의 확실하지는 않다면 예상 변제금액은 자산으로 인식하지 않고 예상 변제금액을 주석으로 공시한다. 사례 619. 충당부채의 변제 현황X사는 특허권을 침해하였다고 주장하며 CU100,000의 손해배상을 청구한 경 쟁 회사와 분쟁 중이며, 손해배상의무가 거의 확실하여 충당부채를 인식하고자 한 다. X사는 회사의 손해배상의무에 대해 보험계약이 체결되어 있으며, 전액 모두 보험금이 지급될 것이 사실상 확실하다. 질문X사는 손해배상의무의 가능성이 높고 그 금액을 신뢰성 있게 추정할 수 있으 나, 배상금액 모두 보험금으로 보전되어 사실상 회사의 실질 지출금액은 없을 것 으로 예상되므로 충당부채를 인식하지 않고 주석사항으로만 기재할 수 있는가? 해설X사가 손해배상의무가 있으며 이를 이행하기 위하여 지급한 금액에 대해 전액 보험계약이 체결되어 X사의 지출예상액이 "0"이라 하더라도 재무제표에는 충당부 채와 변제자산이 별도로 인식되어야 한다. 다만, 포괄손익계산서에는 손해배상손 실과 보험수익은 상계하여 표시할 수 있다.

45 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 충 당 부 채 의 측 정 Ⅴ Ⅳ. 충당부채의 측정 사례 620. 제삼자의 변제가 충당부채를 초과하는 경우 현황M사의 고객은 M사로부터 구입한 불량 제품과 관련하여 M사에게 CU500을 손 해배상금액으로 청구할 수 있다. 또한, M사는 고객에게 지급한 손해배상건과 관련 하여 해당 불량 제품을 납품한 공급업자에게 손해배상금액과 함께 벌금 성격으로 15%를 추가로 청구할 수 있다. 불량 제품을 납품한 공급업자는 M사가 고객에게 손해배상금액 CU500을 지급 하면 그 즉시 M사에게 CU575(CU500 + CU500 × 15%)를 지불하겠다고 확인하여 주었다. 질문M사는 공급자로부터 추가로 회수할 CU75를 어떻게 처리하여야 하나? 해설불량 제품 공급자로부터 변제 받을 금액은 사실상 확실하기 때문에 별도의 자 산으로 인식하여야 한다. 그러나 그 금액은 충당부채의 금액 (즉, CU500)을 초과 할 수 없으므로, M사는 초과 금액 CU75를 주석에 기재하는 것이 타당하다.

46 연구보고서 시리즈 6 충당부채 2 충당부채의 후속 측정 2.1 충당부채의 변동 충당부채를 인식한 후에는 충당부채의 최종 지출까지 충당부채를 재평가하거나 사용, 환입하여야 한다. 충당부채는 기술의 발전 및 법규의 개정 등으로 예상현금흐름이 변동될 수 있으며, 또는 할인율 변동 등의 이유로 최선의 추정치가 변동될 수 있다. 보고기업은 보고기간 말마다 충당부채의 잔액을 검토하고, 보고기간말 현재 최선의 추 정치를 반영하여 조정한다. 의무를 이행하기 위하여 경제적 효익이 있는 자원을 유출할 가능성이 높지 않게 된 경우에는 관련 충당부채를 환입하며, 경제적 효익의 유출가능성에 따라 관련 내용을 우발부채로서 공시할지 여부를 판단하여야 한다(기준서 제1037호 문단 59). 충당부채를 현재가치로 평가하여 표시하는 경우에는 장부금액을 기간경과에 따라 증액하 고 해당 증가 금액은 차입원가로 인식한다(기준서 제1037호 문단 60). 다만, 이때의 차입원 가는 기준서 제1023호에 따라 자본화 될 수 있는 차입원가(borrowing cost)는 아니다. 예상 현금흐름뿐 아니라 할인율의 변동도 보고기간 말 충당부채의 변동을 가져오게 되 나, 기준서 제1037호 충당부채에서는 이에 대한 구체적인 지침은 제공하고 있지 않다. 할 인율의 변동에 따른 충당부채 변동액은 차입원가(borrowing cost)가 아닌 별도의 항목으 로 인식하는 것이 타당할 것이다.

47 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 충 당 부 채 의 측 정 Ⅴ Ⅳ. 충당부채의 측정 사례 621. 충당부채의 변동 현황발전사업을 영위 중인 M사는 관계 법령에 따라, 설치한 발전설비의 내용연수 가 종료된 때 이를 해체하여 부지를 원상 복구하여야 하는 의무를 부담하고 있다. 20X1년 1월 1일, M사는 내용연수가 20년으로 예상되는 발전설비를 CU200에 매입하여 설치하였다. 설치 시점에, 내용연수가 종료된 때 발생할 것으로 예상한 복구원가는 CU20(설치시점의 할인율을 적용한 현재가치는 CU12)이었다. 20X1년 12월 31일, M사는 발전설비의 감가상각비 CU15와 복구원가(현재가치) 의 기간 경과에 따라 증가된 CU1을 인식하였다. 한편, M사는 발전설비의 예상 복 구원가가 CU25(20X1년 12월 31일 말의 할인율을 적용한 현재가치는 CU15)로 변 경되었다고 판단하였다. 질문M사가 각 시점에 수행할 회계처리는? 해설각 시점별 회계처리 내역은 다음과 같다. 20X1년 1월 1일 차) 기계장치 CU212 대) 현금 CU200 복구충당부채 12 20X1년 12월 31일 (1) 감가상각비와 차입원가(borrowing cost)의 인식 차) 감가상각비 CU15 대) 감가상각누계액 CU15 차입원가 1 복구충당부채 1 (2) 충당부채 변동 인식 차) 기계장치 CU2 대) 복구충당부채 CU2 (*) (*) 20X1년 12월 31일 현재가치 CU15, 변동 전 장부금액 CU12+CU1=CU13, CU15-CU13=CU2

48 연구보고서 시리즈 6 충당부채 2.2 충당부채의 사용 충당부채는 최초 인식과 관련 있는 지출에만 사용한다(기준서 제1037호 문단 61). 당초에 다른 목적으로 인식된 충당부채를 그 목적이 아닌 지출에 사용하면 서로 다른 두 사건의 영향이 적절하게 표시되지 않게 되므로, 본래의 충당부채와 관련된 지출에만 그 충당부채를 사용한다(기준서 제1037호 문단 62).

49 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 인 식 기 준 과 측 정 기 준 의 적 용 Ⅴ. 인식기준과 측정기준의 적용 Ⅴ 인식기준과 측정기준의 적용 1. 손실부담계약 2. 소송 3. 부담금(levies) 4. 구조조정 5. 공시 ▶▶(연구보고서 시리즈 6) 충당부채

51 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 인 식 기 준 과 측 정 기 준 의 적 용 Ⅴ. 인식기준과 측정기준의 적용 Ⅴ.인식기준과 측정기준의 적용 1 손실부담계약 1.1 손실부담계약의 인식 손실부담계약이란 계약상 의무의 이행에 필요한 회피 불가능 원가가 그 계약에서 받을 것으로 예상되는 경제적 효익을 초과하는 계약을 말한다. 손실부담계약에 해당하는지 판단하기 위해서는 계약상 의무의 이행에 필요한 회피 불 가능 원가와 계약에서 받을 것으로 예상되는 경제적 효익이 결정되어야 한다. 1.1.1 계약상 의무 이행에 필요한 회피 불가능 원가 계약상 의무의 이행에 필요한 회피 불가능 원가를 결정할 때, ① 계약을 이행하기 위하 여 필요한 원가와 ② 계약을 이행하지 못하였을 때 지급하여야 할 보상금이나 위약금을 파악하여야 한다. 회피 불가능 원가는 ①과 ② 중 작은 금액이다. 사례 622. 회피불가능원가 – 위약금 현황A사는 다수의 항공기를 소유하고 있으며, 여름 성수기 동안 항공기를 20일 간 여행사인 B사에 대여해주는 취소불능약정을 체결하였다. 하루 대여료는 CU10이 며, 대여 기간 동안 항공기 운항과 관련된 비용은 A사가 부담한다. 예상치 못한 임 금 상승으로 인하여 항공기 운항원가는 매일 CU15가 발생될 것으로 예상된다. 따 라서, 계약을 이행할 경우 매일 CU5의 손실, 즉 20일간 CU100 (CU5 × 20일)의

52 연구보고서 시리즈 6 충당부채 국제회계기준위원회는 2020년 5월에 기준서 개정을 통하여 계약을 이행하기 위하여 필요한 원가를 명확히 하였다. 계약을 이행하기 위하여 필요한 원가는 계약에 직접 관련 되는 원가로 다음과 같이 구성된다(기준서 제1037호 문단 68A). (1) 그 계약을 이행하는 데 드는 증분원가(예: 직접 노무원가 및 재료원가) (2) 계약을 이행하는 데 직접 관련되는 그 밖의 원가 배분액(예: 특히 그 계약을 이행하 는 데 사용되는 유형자산 항목의 감가상각비 배분액) 상기 개정사항은 2022년 1월 1일 이후 최초로 시작되는 회계연도부터 적용하되 조기적 용할 수 있다. 조기 적용하는 경우에는 그 사실을 공시하여야 한다(기준서 제1037호 문단 105). 손실이 예상된다. 한편, A사는 CU40의 위약금을 지불하고 항공기 대여계약을 취 소할 수 있다. 손실부담계약 충당부채를 계산하기 전에, A사는 해당 항공기의 손 상검사를 수행할 필요가 있다. 질문A사가 항공기 대여 계약과 관련하여 충당부채로 인식하여야 할 금액은? 해설이 경우 충당부채로 인식될 금액은 CU100이 아니라 CU40이며, A사가 계약을 취소할 의도가 있는지는 무관하다. 이는 ① 계약을 이행하기 위하여 필요한 원가 와 ② 계약을 이행하지 못하였을 때 지급하여야 할 보상금이나 위약금 중 작은 금 액으로 측정하기 때문이다. 추가적으로, 항공기 운항원가가 대여료를 초과한다는 사실은 손상징후에 해당 하므로 A사는 손실부담계약 충당부채를 인식하기 전에 항공기의 손상검사를 수행 하여야 한다.

53 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 인 식 기 준 과 측 정 기 준 의 적 용 Ⅴ. 인식기준과 측정기준의 적용 사례 623. 계약을 이행하기 위하여 필요한 원가 현황B사는 고객 A와의 특정 계약을 이행하기 위해서 근로자를 관리하는 HR 중앙 부서의 기능이 필요하다. 그 계약이 없다고 하더라도, B사의 사업을 영위하기 위 해서는 여전히 HR 중앙부서는 필요하다. 질문HR 중앙부서의 원가는 계약을 이행하기 위해 필요한 원가인가? 해설동 원가는 계약 이행과 관련하여 직접적으로 발생하는 원가가 아니지만, 계약 을 이행하는 데 직접 관련되는 그 밖의 원가배분액에 해당한다. 따라서, HR 중앙 부서에서 발생하는 원가를 동 계약에 배분하고 회피 불가능 원가에 포함하여 손실 부담계약인지를 판단한다. 1.1.2 계약에서 받을 것으로 예상되는 경제적 효익 계약에서 예상되는 경제적 효익은 계약과 관련하여 미래 유입될 경제적 효익의 현재가 치를 의미한다. 기준서 제1037호에서는 구체적인 지침이 없으나, 일반적으로 계약에서 직접적으로 발생하는 경제적 효익뿐만 아니라 간접적인 경제적 효익도 포함되는 것으로 해석한다. 잠재적 고객과의 관계 형성, 제품에 대한 노하우의 획득 등이 간접적 경제적 효익의 예이다. 1.2 손실부담계약의 측정 손실부담계약에서 충당부채로 인식되는 금액은 계약을 해지하는 데 소요되는 원가와 계약을 이행하는 원가에서 계약과 관련된 경제적 효익을 차감한 금액 중 적은 금액이다. 다만, 손실부담계약을 이행하기 위하여 사용하는 자산이 있다면, 충당부채를 인식하기 전 에 해당 자산의 손상을 먼저 인식한다(기준서 제1037호 문단 69).

54 연구보고서 시리즈 6 충당부채 손실부담계약의 측정은 손실부담계약 여부를 판단할 때와 동일한 접근법으로 측정해야 한다. 예를 들어, 기업이 재화를 판매하기로 한 계약을 이행하기 위하여 해당 재화를 자 체 생산할 수도 있고 외부에서 구입하여 판매할 수도 있다면, 손실부담계약 충당부채 측 정 시 고려하여야 할 회피 불가능 원가는 자체 생산과 외부 구입판매 중 낮은 원가가 될 것이다. 즉, 자체 생산원가가 외부 구입원가보다 낮다면 자체 생산원가를 회피 불가능 원 가로 사용하여야 한다. 사례 624. 판매가격 재협상 현황B사는 고객에게 확정가격인 CU100에 재화를 판매하는 계약을 체결하였다. 물 가상승의 영향으로, B사가 해당 계약을 이행하는 데 소요되는 원가가 CU120으로 상승하였다. 동 계약과 관련하여 다른 경제적 효익은 기대되지 않기 때문에, 이 계 약은 손실부담계약이 되었다. 계약을 이행하지 않을 경우 위약금이 계약이행원가 와 동일하다고 가정한다. 보고기간 말에 B사는 납품단가를 인상하기 위하여 고객과 협상을 시작하였고, 고객이 가격인상에 응할 것이라 기대하고 있다. B사와 고객의 오랜 거래관계와 의 존도를 고려했을 때 B사의 기대는 합리적이다. 질문B사와 고객이 판매가격 재협상 중이라는 사실이 손실부담계약 충당부채 측정 에 반영되어야 하는가? 해설손실부담계약은 보고기간말 현재 존재하는 계약조건에 근거해야 한다. 왜냐하 면 B사의 보고기간말 현재의무를 측정해야 하기 때문이다. 미래 계약조건의 수정 은 보고기간말 현재의 손실부담계약 충당부채 측정에 반영하는 사건이 아니며, 이 후 충당부채의 재측정을 요구하는 사건에 해당한다.

55 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 인 식 기 준 과 측 정 기 준 의 적 용 Ⅴ. 인식기준과 측정기준의 적용 2 소송 2.1 의무발생사건 회사가 타인에게 손해를 끼쳐 손해배상의 책임을 지는 경우에, 관련 충당부채의 원인이 되는 과거사건은 소송의 접수가 아니라 소송의 원인을 제공한 사건이다. 소송이 접수되었 다는 사실이 현재의무가 존재한다는 결정적인 증거는 아니다. 현재의무가 있는지 판단하 기 위해서는 전문가 의견 등 이용 가능한 모든 증거를 고려하여야 한다. 따라서, 회사의 행위로 인해 손해를 입은 당사자가 있다면, 소송이 제기되기 전이라도 충당부채 인식요건을 충족할 수도 있다. 다만, 상대방이 소송 등을 제기하면 배상해야 할 가능성이 높다고 하더라도, 과거사건이 있다는 사실만으로 충당부채 인식 요건을 충족하 는 것은 아니다. 자원의 유출가능성과 신뢰성 있는 측정 가능여부도 고려되어야 한다. 사례 625. 의무발생사건 현황A사의 매장을 이용하던 고객이 젖은 바닥에서 미끄러지는 사고가 발행하였다. 통상 매장에서 다친 고객에 대해서는 손해를 배상하여야 한다. 질문A사는 손해배상에 대하여 충당부채를 인식하여야 하는가? 해설충당부채는 과거사건의 결과로 자원을 유출해야 하는 현재의 의무가 있을 때 인식하여야 하는데, 고객이 손해배상을 요구한 날에 현재의무가 생기는 것이 아니 라, 사고 자체가 과거사건이 되어 현재의무를 발생시킨다. 따라서 자원유출 가능 성이 높고 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있다면 충당부채를 인식해야 한다. A사의 축적된 과거 경험에 따르면, 매장 내 상해 사고 발생시 단기간 내에 손해 배상을 청구하는 것으로 나타나고 사고 발생 후 상당기간 청구가 없는 경우라면, 향후 손해배상 청구가 있을 가능성이 낮은 것이다. 손해배상청구가 없는 사고 건 들에 대하여 앞으로도 청구할 가능성이 낮은 것으로 평가된다면, 자원의 유출가능 성이 낮기 때문에 충당부채가 아니라 우발부채에 해당하게 될 것이다.

56 연구보고서 시리즈 6 충당부채 사례 626. 1심 패소 현황B사는 손해배상청구 소송의 피고이다. 전기 말에, 승소가능성이 높다고 평가하 는 법률전문가의 의견을 포함한 이용 가능한 모든 증거에 근거하여 현재의무가 존 재하지 않는다고 판단하였다. 당기 중 1심에서 패소하였으며, B사는 항소를 준비 중이다. 질문보고기간말 현재 B사가 항소 중인 소송과 관련하여 충당부채를 인식하여야 하 는가? 해설1심 패소라는 새로운 증거에 근거하여 B사는 현재의무 존재여부에 대한 재평 가를 해야 한다. 많은 경우에 1심 패소결과 때문에, 더 이상 승소가능성이 높다는 증거가 부족할 것이다. 1심 패소에도 불구하고 항소절차를 통해 승소할 가능성이 높다고 판단할 수 있는 다른 증거가 존재하지 않는 한, 상급심의 결과를 기다릴 것 이 아니라 하급심의 결과에 근거하여 충당부채를 인식한다. 사례 627. 1심 승소 후 상대방 항소 현황C사는 손해배상청구 소송의 피고이다. 전기말에 승소가능성이 높다고 평가하 는 법률전문가의 의견 등 이용 가능한 모든 증거에 근거하여 현재의무가 존재하지 않는다고 판단하였다. 당기 중 1심에서 승소하였으며, 원고는 항소를 준비 중이다. 질문보고기간말 현재 C사는 원고가 항소 준비 중인 소송과 관련하여 충당부채를 인식하여야 하는가? 해설1심 승소라는 새로운 증거에 근거하여 C사는 현재의무 존재여부에 대한 재평가를 해야 한다. 상대방이 항소하였다는 사실은 여전히 충당부채가 존재한다는 것을 의미할 수 있으므로, 충당부채 존재여부를 보고기간말마다 계속하여 평가하여야 한다.

57 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 인 식 기 준 과 측 정 기 준 의 적 용 Ⅴ. 인식기준과 측정기준의 적용 사례 628. 1심 패소 후 2심 승소 현황D사는 위약금 청구소송의 피고가 되어 전기 중 1심에서 패소하였다. 1심 패소 당시에 충당부채를 인식하였고, 원고에게 위약금을 지급하면서 충당부채를 제거하 였다. D사는 1심 결과에 불복하여 항소하였으며 당기에 2심에서 승소하고 1심 패 소하면서 지급하였던 위약금을 환급 받았다. 원고는 2심 결과에 불복하여 상고한 상태이다. 질문보고기간말 현재 원고가 2심 결과에 불복하여 상고 준비 중인 소송에 대한 D 사의 충당부채 인식 및 위약금 회계처리는? 해설2심의 결과에 따라 D사는 현금을 수령하였고, 그 현금을 통제할 수 있으므로 2 심의 결과에 따라 자산을 인식한다. 그러나 2심 승소후 상대방이 상고하였으므로 충당부채가 여전히 존재한다는 의미일 수 있으므로 충당부채 인식여부를 고려 한다. 2.2 보고기간후 사건과 충당부채 현재의무가 존재하는지 판단하기 위해서는 이용 가능한 모든 정보에 근거해야 하는 바, 재무제표 확정일까지 보고기간 후에 나타난 추가적인 정보도 고려한다. 기준서 제1010호 문단 9에서는 재무제표 수정을 요하는 보고기간 후 사건의 예시로 보고기간 후에 소송사 건이 확정되는 것은 보고기간말에 존재하였던 현재의무가 보고기간 후에 소송사건의 확 정에 의해 확인되는 것으로 보고 있다. 즉, 보고기간 후 소송에서 패소하는 경우, 소송사 건과 관련하여 우발부채로 보았던 의무에 대하여 새로운 충당부채를 인식하거나, 기 인식 한 충당부채의 금액을 수정해야 한다는 의미이다. 그러나, 보고기간 후 소송 확정이 항상 재무제표를 수정하는 사건은 아니다. 소송사건 에 따라 우발자산이 존재하던 상황에서 보고기간 후에 승소가 확정된 경우에는, 소송사건

58 연구보고서 시리즈 6 충당부채 이 확정된 기간에 자산으로 인식되어야 한다. 보고기간 후의 기간에 재무제표에 인식할 수 없었던 우발자산이 소송확정으로 인해 더 이상 우발자산에 해당하지 않게 되기 때문이다. 사례 629. 보고기간후 사건과 우발자산 현황E사는 과거 1심과 2심 소송에서 승소하였으나 상대방의 상고로 인하여 우발자 산이 계속하여 존재한다고 보아 이익을 인식하지 아니하였다. 보고기간후 후속기 간에 해당하는 1월 중에 3심 판결로 인해 보상금 수취가 확실해졌다. 질문보고기간후 후속기간에 보상금의 수취가 확실해진 경우 ‘수정을 요하는 보고기 간후사건’에 해당하여 동 우발자산이 ‘자산인식요건’을 충족하는가? 해설소송사건의 결과 자원의 유출이 예상되는 상황에서는 후속기간에 확인되는 패 소가능성은 부채의 인식 및 측정을 위해 반영해주어야 하는 ‘수정을 요하는 보고 기간후사건’에 해당하는 반면, 소송의 결과 자원의 유입이 예상되는 상황에서는  승소가능성은 ‘자산’의 존재여부를 결정짓는 미래사건에 해당하는 것으로 ‘수정을 요하지 않는 보고기간후사건’에 해당한다. 따라서, 기준서 제1037호 문단 35에 따라 상황변화가 발생하여 우발자산 관 련 경제적 효익의 유입이 거의 확실해지는 시점에 관련 자산과 관련 이익을 인 식한다. 2.3 법인세 외 세금 관련 자산 인식 여부 국제회계기준해석위원회는 기업이 IAS 12의 법인세가 아닌 세금과 관련하여 납부한 예 치금이 우발자산의 범위에 해당하는지 여부에 대한 해석의 요청을 받았다. 상세현황 및 해석위원회의 결정은 다음과 같다.

59 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 인 식 기 준 과 측 정 기 준 의 적 용 Ⅴ. 인식기준과 측정기준의 적용 기업은 세무 당국과 세금 납부와 관련된 분쟁이 있고, 기업은 최종적으로는 세금을 납 부할 의무가 없다고 판단하였으나, 향후 벌금을 회피하기 위하여 해당 금액(이하 ‘예치 금’)을 과세 당국에 지급하였다. 분쟁이 해결되어 기업이 납부의무가 없으면 세무 당국은 관련 예치금을 기업에게 돌려 주고, 기업이 납부의무가 발생하면 기업은 예치금으로 해당 의무를 결제하게 된다. 국제회계기준해석위원회는 2019년 1월 논의에서 해당 예치금은 기업이 현금을 환급받 거나 예치금을 사용하여 미래의 세무상 의무를 해결함으로써 미래 경제적 효익을 얻을 수 있는 권리이므로, IAS 37의 우발자산이 아니며 IFRS 다른 기준서의 범위에 포함되는 자 산은 아니지만 개념체계에서 자산의 정의를 만족한다고 보았다. 또한 자산에 적용되는 구체적인 기준서가 없으므로 IAS８의 문단 10~11을 적용하여 회계정책을 개발하여야 하며, 화폐성 자산의 인식, 측정 및　공시와 관련된 회계정책과 유사할 수 있으므로 현재의 IFRS는 적절한 근거를 제공하고 있다고 결론짓고, 이 문제를 안건에 추가하지 않기로 결정하였다. 3 부담금(levies) 정부가 법규에 따라 기업에 부과하는 부담금이 기준서 제1037호의 적용범위에 해당하 는 경우 해석서 제2121호 부담금을 적용한다. 이 해석서는 기준서 제1012호 법인세와 같 이 다른 기준서의 적용범위에 해당하는 자원의 유출이나 법규를 위반하여 부과된 벌금 또 는 과태료의 경우에는 적용되지 않는다. 부담금부채를 발생시키는 의무발생사건은 법규에 명시된 부담금 납부를 유발하는 활동 (해석서 제2121호 문단 8)을 말한다. 부담금 납부를 유발하는 활동은 법규에 따라 기업의 수익 창출활동일 수 있으며, 의무발생사건이 일정 기간에 걸쳐 발생할 수 있다. 해석서 제2121호는 부담금 부채를 인식하게 하는 의무발생사건의 구분과 부담금부채의 인식방법 에 대한 지침을 제공하고 있다.

60 연구보고서 시리즈 6 충당부채 부담금부채를 발생시키는 의무발생사건을 해당 법규에서 특정 시점을 기준으로 판단하 도록 요구할 수 있으며, 이 경우에는 법규에서 명시한 기준일에 부담금 납부를 유발하는 상황이 존재하는지 여부를 판단하여야 할 것이다. 예를 들면, 과세기준일 현재(예: 6월 1일) 토지, 건물 등의 재산을 사실상 소유하고 있 는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 재산세 납부의 의무발생사건은 과세기준일 현재 토지, 건물 등을 보유하고 있는 것이다. 사례 630. 재산세의 의무발생사건 현황A사는 토지를 10년동안 보유하여 왔으며, 토지에 대한 재산세를 매년 납부하 고 있다. 재산세는 6월 1일 현재 관련 재산을 보유하고 있으면 과세되며, 재산세의 고지 및 납부는 7월 1일부터 9월 30일에 걸쳐 진행된다. A사의 회계기간은 1월 1일부터 12월 31일이며, A사는 매 3개월 마다 분기별로 중간재무제표를 작성한다. 질문A사가 재산세에 대한 부채와 관련 비용을 인식하여야 하는 시점은 언제인가? 해설재산세부채에 대한 의무발생사건은 6월 1일 현재 관련 재산을 보유하는 것이다. 따라서, A사는 6월 1일이 속하는 2분기에 관련 비용과 부채를 인식하여야 한다.

61 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 인 식 기 준 과 측 정 기 준 의 적 용 Ⅴ. 인식기준과 측정기준의 적용 사례 631. 특정 일자에 기업이 은행 영업을 한다면, 부담금이 모두 유발되는 경우11) 현황 1 법규에 따르면 매년 12월 31일에 은행 영업을 하고 있는 모든 기업에게 부담 금이 부과되며, 당해 연도 12월 31일 현재의 재무상태표 금액을 기준으로 법규에 서 산정한 방식에 따라 계산되어 부과된다. B사는 은행이고 연차보고기간 종료일 은 20X1년 12월 31일이다. 질문20X1년 12월 31일에 부담금과 관련한 B사의 회계처리는? 해설법규에 명시된 의무발생사건은 B사가 매년 12월 31일에 은행 영업을 하는 것 이므로, 20X1년 12월 31일에 부채가 인식된다. 즉, 법규에 명시된 부담금 납부를 유발하는 활동은 매년 12월 31일에 은행 영업을 하는 것인데, 이는 20X1년 12월 31일 전까지는 발생하지 않는다. 의무발생사건은 연차보고기간 종료일에 은행 영 업을 하는 것이기 때문에, 부채금액이 보고기간의 길이에 기초하더라도, 이러한 결론이 바뀌지는 않을 것이다. 부채는 20X1년 12월 31일에 모두 인식하기 때문에 연차보고기간이 매년 6월말 인 기업인 경우, 중간재무보고서(있는 경우)에는 20X1년 12월 31일이 속하는 중간 보고기간에 부채를 모두 인식한다. 현황 2 법규에서 매년 1월 1일 은행 영업을 하고 있는 모든 기업에게 부담금을 부과 한다는 점을 제외하고는 현황 1과 동일하다. 질문20X1년 12월 31일에 부담금과 관련한 B사의 회계처리는? 해설법규에 명시된 의무발생사건은 B사가 매년 1월 1일에 은행 영업을 하는 것이므 로, 20X1년 12월 31일에 부채를 인식하지 않는다. 미래에 은행 영업을 계속하는 것이 경제적으로 강제되더라도 미래 시점 전까지는 B사는 부담금을 납부해야 하 는 현재의무가 없다. 11) 해석서 제2121호 적용사례 3 활용

62 연구보고서 시리즈 6 충당부채 미래기간에 영업을 계속하여야 하는 경제적 강제 때문에 납부하여야 하는 부담금은 부 담금부채에 해당하지 않는다. 기업이 미래에 관련 의무를 회피하기 위한 현실적인 대안이 없다고 하여도 기준서 제1037호 문단 18~19에 따라 (1) 미래 영업을 위하여 발생하게 될 원가에 대한 충당부채를 인식하지 않으며, (2) 과거사건으로 인한 의무가 기업의 미래 사 업수행과 독립적인 경우에만 충당부채로 인식하기 때문에 관련 부담금은 부담금부채가 아니다. 즉, 미래기간에 영업을 계속하여야 하는 경제적 강제는 미래 기간에 영업을 함으 로써 유발될 부담금의 의제의무를 발생시키는 사건이 아니다. 어떤 법규에서는 특정 요건을 충족하는 사건이나 상황 등이 발생하는 시점에 일시에 모든 부담금을 부과하도록 규정하고 있다. 이러한 경우에는 해당 법규에서 명시한 특정 사건이나 상황이 발생할 때 부담금 부채를 발생시키는 의무발생사건이 발생한 것으로 볼 수 있다. 사례 632. 기업이 수익을 창출하는 즉시 부담금이 모두 유발되는 경우12) 현황C사의 연차보고기간은 12월 31일에 종료된다. 법규에 따르면 20X1년에 C사가 수익을 창출하는 즉시 부담금이 모두 유발된다. 부담금액은 20X0년에 C사가 창출 한 수익에 따라 계산된다. C사는 20X0년에 수익을 창출하였고, 20X1년에는 20X1 년 1월 3일에 수익을 창출하기 시작한다. 질문C사는 언제 부담금부채를 인식하여야 하는가? 해설법규에 명시된 의무발생사건은 20X1년의 첫 수익 창출이므로, 20X1년 1월 3일 에 부채를 모두 인식한다. 20X0년의 수익 창출은 부담금을 납부해야 하는 현재의 무를 발생시키는 데에 필요하지만 충분하지는 않다. C사는 20X1년 1월 3일 전까 지는 부담금을 납부해야 하는 현재의무가 없다. 즉, 법규에 명시된 부담금 납부를 유발하는 활동은 C사가 20X1년에 수익을 처음으로 창출하는 시점이다. 20X0년의 수익 창출은 부담금 납부와 부채 인식을 유발하는 활동은 아니다. 20X0년에 창출 된 수익금액은 부채의 측정에만 영향을 미친다. 20X1년 1월 3일에 부채를 모두 인식하기 때문에, 중간재무보고서가 있는 경우 에는 20X1년의 첫 번째 중간보고기간에 부채를 모두 인식한다.

63 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 인 식 기 준 과 측 정 기 준 의 적 용 Ⅴ. 인식기준과 측정기준의 적용 사례 633. 최소 수익금액을 초과하여 수익을 창출하면 부담금이 유발되는 경우13) 현황 1 D사의 연차보고기간은 12월 31일에 종료된다. 법규에 따르면 20X1년에 CU5,000,000을 초과하는 수익을 창출하면 부담금이 유발된다. CU5,000,000을 초과하여 창출된 수익에 따라 부담금액이 계산되는데, 창출된 수익의 첫 CU5,000,000(임계치 이하)에는 0%의 부과율을 적용하고, CU5,000,000을 초과 하는 경우에는 2%의 부과율을 적용한다. D사의 수익은 20X1년 7월 17일에 CU5,000,000의 수익 임계치에 이른다. 질문D사는 언제 부담금부채를 인식하여야 하는가? 해설법규에 명시된 의무발생사건은 임계치에 이른 후에 수행된 활동(즉, 임계치에 이른 후 수익의 창출)이기 때문에, D사가 임계치를 초과하는 수익을 창출한 20X1 년 7월 17일과 20X1년 12월 31일 사이에 부채가 인식된다. 부채금액은 임계치인 수 익금액 CU5,000,000을 초과하는 날부터 현재까지 창출된 수익에 기초한다. 중간재무보고서(있는 경우)에는, 부채를 20X1년 7월 17일과 12월 31일 사이에 D 사가 임계치를 초과하여 창출한 수익에 따라 인식한다. 현황 2 D사가 20X1년에 창출한 모든 수익에 기초하여 부담금액이 계산된다는 점 을 제외하고는(즉, 20X1년에 창출된 수익의 첫 CU5,000,000을 포함), 위의 사례 (즉, D사가 20X1년에 CU5,000,000을 초과하는 수익을 창출하면 부담금이 유발 되는 경우)와 사실 유형이 같다. 질문D사는 언제 부담금부채를 인식하여야 하는가? 해설법규에 명시된 의무발생사건은 수익이 임계치에 이르는 것이기 때문에, 첫 CU5,000,000 수익과 관련된 부담금부채는 임계치를 충족하는 20X1년 7월 17일에 인식한다. 법규에 명시된 의무발생사건이 임계치에 이른 후에 수행된 활동이기 때 문에(즉, 임계치에 이른 후의 수익 창출), 임계치를 초과하여 창출한 수익과 관련된 12) 해석서 제2121호 적용사례 2

64 연구보고서 시리즈 6 충당부채 부담금부채는 D사가 임계치를 초과하여 수익을 창출함에 따라 20X1년 7월 17일과 20X1년 12월 31일 사이에 인식한다. 부채금액은 첫 CU5,000,000 수익을 포함하 여 그 시점까지 창출된 수익에 기초한다. 중간재무보고서가 있는 경우에도 연차재 무제표와 같은 인식 원칙을 적용한다. 만일 의무발생사건이 일정 기간에 걸쳐 발생한다면 즉, 법규에 명시된 부담금 납부를 유발하는 활동이 일정 기간에 걸쳐 발생한다면 부담금부채를 점진적으로 인식한다. 예를 들어, 의무발생사건이 일정 기간에 걸친 수익 창출이라면, 대응하는 부채는 그 수익을 창 출함에 따라 인식한다. 사례 634. 기업이 수익을 창출함에 따라 부담금이 점진적으로 유발되는 경우14) 현황E사의 연차보고기간은 12월 31일에 종료된다. 법규에 따르면 부담금은 20X1년 에 기업이 수익을 창출함에 따라 점진적으로 유발된다. 부담금액은 20X1년에 기업 이 창출한 수익에 따라 계산된다. 질문연차보고기간말에 E사의 부담금과 관련한 회계처리는? 해설법규에 명시된 의무발생사건은 20X1년 중의 수익 창출이므로 부채는 20X1년 중에 E사가 창출한 수익에 따라 점진적으로 인식한다. E사는 20X1년의 어느 시점 에나 그 일자까지 창출된 수익에 대해 부담금을 납부해야 하는 현재의무가 있다. E사는 미래의 수익 창출로 인하여 부담금을 납부해야 하는 현재의무는 없다. 중간재무보고서가 있는 경우에는, E사가 수익을 창출함에 따라 점진적으로 부 채를 인식한다. 기업 E는 20X1년 1월 1일부터 중간보고기간 말까지 창출한 수익에 대해 부담금을 납부해야 하는 현재의무가 있다. 13) 해석서 제2121호 적용사례 4 14) 해석서 제2121호 적용사례 1

65 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 인 식 기 준 과 측 정 기 준 의 적 용 Ⅴ. 인식기준과 측정기준의 적용 4 구조조정 4.1 구조조정 충당부채의 요건 구조조정은 경영진의 계획과 통제에 따라 기업의 사업범위나 사업수행방식을 중요하게 바꾸는 일련의 절차를 의미한다. 기준서 제1037호는 구조조정과 관련하여 발생한 지출에 대해서는 충당부채를 인식할 것을 요구하고 있다. 구체적으로 기준서 제1037호 문단 80 에서 구조조정충당부채로 인식할 수 있는 지출은 구조조정과 관련하여 직접 발생하여야 하고 다음의 요건을 모두 충족시킬 것을 요구하고 있다. (1) 구조조정 때문에 반드시 생기는 지출 (2) 기업의 계속적인 활동과 관련 없는 지출 구조조정의 정의에 해당할 수 있는 사건의 예로 일부 사업의 매각이나 폐쇄, 특정 국가 또는 지역에 소재하는 사업체를 폐쇄하거나 다른 국가 또는 지역으로 이전, 특정 경영진 계층을 조직에서 없애는 것과 같은 경영구조의 변경, 영업의 특성과 목적에 중대한 변화 를 가져오는 근본적인 사업구조조정 등이 있다. 반면, 계속 근무하는 종업원에 대한 교육 훈련과 재배치, 마케팅, 새로운 제도와 물류 체제의 구축에 대한 투자와 관련한 원가는 구조조정충당부채에 포함하지 않는다. 위와 같 은 지출은 미래의 영업활동과 관련된 것이므로 보고기간 말에 구조조정충당부채로 인식 하지 않는다. 이러한 지출은 구조조정과 관계없이 생긴 경우와 같은 방식으로 인식한다. 구조조정과 관련된 충당부채는 충당부채의 인식기준을 모두 충족하는 경우에 인식한 다. 구조조정과 관련하여 법적 의무가 아닌 의제의무가 발생할 수 있다. 구조조정에 대한 의제의무는 다음의 요건을 충족하는 경우에만 생긴다.

66 연구보고서 시리즈 6 충당부채 (1) 기업이 구조조정에 대한 구체적인 공식 계획을 가지고 있으며, 이 계획에서 적어도 아래에 열거하는 내용을 모두 확인할 수 있어야 한다. ㈎ 구조조정 대상이 되는 사업이나 사업의 일부 ㈏ 구조조정의 영향을 받는 주 사업장 소재지 ㈐ 해고에 대한 보상을 받는 종업원의 근무지, 역할, 대략적인 인원수 ㈑ 구조조정에 필요한 지출 ㈒ 구조조정 계획의 실행 시기 (2) 기업이 구조조정 계획의 실행에 착수하였거나 구조조정의 주요 내용을 공표함으로 써 구조조정의 영향을 받을 당사자가 기업이 구조조정을 실행할 것이라는 정당한 기대를 갖게 한다. 사례 635. 사업부의 폐쇄: 보고기간 말이 되기 전에 실행하지 않은 경우15) 현황20X0년 12월 12일에 A사의 이사회는 한 사업부를 폐쇄하기로 결정하였다. 보고 기간 말(20X0년 12월 31일)이 되기 전에 이 의사결정의 영향을 받는 당사자들에게 그 결정을 알리지 않았고 그 결정을 실행하기 위한 어떠한 절차도 착수하지 않았다. 질문20X0년 12월 31일 A사는 사업부 폐쇄 결정과 관련하여 충당부채를 인식하여 야 하는가? 해설구조조정과 관련한 통보와 같은 사건이 없었고 따라서 종업원 및 고객에게 사 업부가 폐지될 것이라는 정당한 기대를 갖게 하고 있지 못하다. 따라서, 사업부 폐 지에 따른 어떠한 법적 의무도 존재하지 않고, 의제의무를 발생시킬 만한 의무발 생사건이 없으며, 따라서 충당부채를 인식하지 않는다. 15) 기준서 제1037호 실무지침 C 사례 5A

67 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 인 식 기 준 과 측 정 기 준 의 적 용 Ⅴ. 인식기준과 측정기준의 적용 4.2 사례 사례 636. 구조조정 계획16) 현황X사는 다음과 같은 2개의 구조조정 계획을 공표하였다. ∙ Plan A: 현재부터 3년 후 면화(cotton) 사업부의 50%를 매각할 예정이며, 이와 관련하여 각 공장에서 15%의 종업원, 10%의 중간관리자를 해고할 예정이다. 매 수자가 정해진 상태이며, 양자간 구속력 있는 매각 계약이 체결된 상황이다. ∙ Plan B: 1년에 걸쳐 본사의 재조직(reorganization)이 진행될 예정으로 2년 내에 착수할 예정이다. 본사 재조직과 관련하여 본사 인력의 20%를 해고할 예정이다. 질문보고기간 말에 Plan A, B에 대하여 구조조정 충당부채를 인식하여야 하는가? 해설Plan A에 대하여 충당부채를 설정하고 Plan B에 대하여 충당부채를 설정하지 않는 것이 타당하다. 구조조정 계획은 각각의 사건을 개별적으로 판단하여야 하며, 구조조정에 대한 의제의무는 요건을 모두 충족하는 경우에 발생한다. ∙ Plan A: 양자가 철회할 수 없는 구속력 있는 계약이 체결되었고 기준서 제1037 호 문단 72의 요구사항을 충족하므로, 동 구조조정 계획에 대해 충당부채를 인 식하는 것이 적절하다. 구속력 있는 매각이 발생하지 않았더라도, 당사자들 간에 정당한 기대를 형성한 구조조정 계획에 영향을 미칠 다른 요소가 발생할 여지가 없다. ∙ Plan B: X사가 구조조정이 시작되기까지 상당기간의 지연(잠재적으로 약 2년) 이 존재하고 이러한 지연은 당해 계획 자체가 변경될 가능성이 있어 당사자 간에 정당한 기대가 형성되었다고 판단할 수 없는 바, 동 구조조정 계획에 대 해 충당부채를 인식하지 않는 것이 적절하다. 16) Decision ref .EECS/0407-04: Restructuring plans Financial year end: 31 December 2005 / Annual Financial Statements / Pre-clearance Date of the decision: 31 March 2005

68 연구보고서 시리즈 6 충당부채 보고기간 말이 되기 전에 경영진이나 이사회가 구조조정 계획을 수립하였더라도 보고 기간 말이 되기 전에 다음 중 하나에 해당하는 사건이 일어나지 않는다면 보고기간 말에 의제의무가 생기지 않은 것으로 본다(기준서 제1037호 문단 75). (1) 구조조정 계획의 착수 (2) 구조조정의 영향을 받을 당사자가 기업이 구조조정을 실행할 것이라는 정당한 기대 를 갖도록 구조조정 계획의 주요 내용을 충분히 구체적으로 공표 구조조정 충당부채를 인식하기 위해서는 구조조정 계획이 상세하고 구체적이어야 하 고, 경영진이 이러한 결정을 번복할 권한을 넘어서는 공식적인 공표가 있어야 하며, 구조 조정 계획의 내용이 유의적인 변경의 여지가 없도록 지체 없이 구조조정이 완결되어야만 한다. 사례 637. 사업부의 폐쇄: 보고기간 말이 되기 전에 한 의사소통과 실행17) 현황20X0년 12월 12일에 이사회에서는 특정한 제품을 생산하는 하나의 사업부를 폐쇄하기로 결정하였다. 20X0년 12월 20일에 사업부를 폐쇄하기 위한 구체적인 계획에 대하여 이사회의 동의를 받았고, 고객들에게 다른 제품 공급처를 찾아야 한다고 알리는 서한을 보냈으며, 사업부의 종업원들에게는 감원을 통보하였다. 질문보고기간 말에 구조조정 충당부채를 인식하여야 하는가? 해설과거 의무발생사건은 결정을 고객과 종업원에게 알리는 것이며, 그날부터 의제 의무가 생기게 된다. 사업부가 폐쇄될 것이라는 정당한 기대를 갖도록 하기 때문이 다. 또한, 해당 의무 이행에 따른 경제적 효익이 있는 자원이 유출될 가능성도 높으 므로, 보고기간 말에 사업부 폐쇄원가의 최선의 추정치로 충당부채를 인식한다. 17) 기준서 제1037호 실무지침 C 사례 5B

69 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 인 식 기 준 과 측 정 기 준 의 적 용 Ⅴ. 인식기준과 측정기준의 적용 5 공시 기업이 충당부채를 인식하는 경우, 기타 다른 부채와는 달리 요구되는 공시의 수준이 높다. 기업이 충당부채를 인식하거나 우발부채 또는 우발자산이 있는 경우 광범위한 공시 가 필요하다. 5.1 충당부채와 우발부채 충당부채의 유형별로 다음의 내용을 공시한다. 비교 표시 정보는 생략할 수 있다(기준 서 제1037호 문단 84~85). (1) 기초 장부금액과 기말 장부금액 (2) 당기에 추가된 충당부채 금액(기존 충당부채의 증가금액 포함) (3) 당기에 사용된 금액(지출하여 충당부채에서 차감한 금액) (4) 당기에 환입된 금액 (5) 현재가치로 평가한 충당부채의 기간 경과에 따른 당기 증가금액과 할인율 변동에 따른 영향 (6) 충당부채의 특성과 경제적 효익의 유출이 예상되는 시기 (7) 경제적 효익의 유출 금액 또는 시기의 불확실성 정도(충분한 정보 제공이 필요한 경우에는 미래 사건과 관련된 주요 가정의 공시 포함) (8) 제삼자의 변제예상금액과 이와 관련하여 인식한 자산 금액 우발부채의 경우에는 분류별로 그 특성을 공시하고 다음의 내용을 공시한다(기준서 제 1037호 문단 86). (1) 재무적 영향의 추정 금액 (2) 자원의 유출 금액 또는 시기와 관련된 불확실성의 정도 (3) 변제 가능성

70 연구보고서 시리즈 6 충당부채 어떤 충당부채나 우발부채를 하나의 유형으로 통합할 수 있는지를 판단할 때 해당 항 목의 특성이 앞서 얘기된 공시사항을 하나의 주석항목으로 기재할 수 있을 만큼 충분히 비슷한지를 고려한다. 예를 들면, 다양한 제품의 보증과 관련된 충당부채는 하나의 유형 으로 통합하여 처리할 수 있으나 그러한 제품보증과 관련된 것이라도 법적 소송 중인 것 은 별도의 유형으로 분리하여 처리하는 것이 적절할 것이다(기준서 제1037호 문단 87). 사례 638. 제품보증충당부채 공시사례18) 제조업자인 B사는 판매시점에 세 가지 종류의 제품설비를 구입한 구매자에게 제 품보증을 제공한다. B사는 판매시점부터 2년 동안 제대로 기능을 하지 못한 제품에 대해 제품 보증의 조건에 따라 수선하거나 교체해 주어야 한다. 보고기간 말에 CU60,000을 충당부채로 인식하고 있다. 현재가치 평가의 영향이 중요하지 않으므 로 충당부채를 현재가치로 평가하지 않았다. 다음과 같은 정보를 공시한다. “최근 3년 동안 판매된 제품에 대해 품질보증 청구 예상액 CU60,000을 충당부채 로 인식하였습니다. 다음 회계연도에 대부분 지출될 것으로 예상되며, 보고기간 말 후 2년 안에 모두 지출될 것으로 예상됩니다.” 같은 상황에서 충당부채와 우발부채가 함께 생기는 경우에는 해당 충당부채와 우발부 채의 상호관계를 나타낼 수 있는 방식으로 공시한다(기준서 제1037호 문단 88). 같은 상 황에서 충당부채 및 우발부채가 함께 생길 수 있는 사례는 기업이 공동으로 그리고 개별 적으로 의무를 부담해야 하는 경우이다. 이러한 상황에서 다른 당사자가 충족시킬 것으로 예상되는 의무 부분은 우발부채로 공시된다. 우발부채는 문단 86에 따라 자원 유출의 발생가능성이 희박하지 않은 경우는 공시하여 야 한다. 18) 기준서 제1037호 실무지침 D 사례 1

71 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 인 식 기 준 과 측 정 기 준 의 적 용 Ⅴ. 인식기준과 측정기준의 적용 2017년 12월 금융감독원은 예를 들어 연대보증, 자금보충, 대출약정 등의 신용보강을 제공한 경우나 또는 계약 해제 시 기업이 제삼자에게 자금을 지급하는 의무를 부담하는 경우, 이러한 의무가 금융부채, 충당부채, 우발부채인지 여부를 검토하고 우발부채에 해 당된다면 관련 사항을 공시하도록 권고하였다. 특히, 건설산업의 경우 프로젝트파이낸싱 (이하 “PF”라고 함) 형태가 통상적으로 연대보증 및 채무인수가 아닌 책임준공과 자금보 충약정 등의 형태로 변형되어 이루어짐에 따라 해당 약정에 대한 면밀한 검토 및 해당 약 정에 대한 공시를 포함한 회계처리에 대한 주의가 요구된다. PF에 대한 신용 보강을 요구 하는 약정의 주요 유형을 살펴보면 다음과 같다. (1) 연대보증: PF 구조에서 건설회사가 시행사의 PF 채무에 연대하여 채무를 부담하기 로 하는 약정 (2) 채무인수: 건설회사가 채무의 동일성을 유지하면서 시행사의 PF 채무를 이전 받을 것을 약정하는 계약 (3) 책임준공: PF 구조에서 주로 체결되는 책임준공약정은 공사비 지급여부 및 시행사 의 의무이행 여부에 관계없이 건설회사의 책임으로 공사도급계약서에서 정한 공사 기간 이내에 해당 건물을 준공하는 것을 의미하며 보통 책임준공약정 이행의 강제 성을 높이기 위하여 조건부 채무인수 또는 손해배상의무 등이 부가된다. (4) 자금보충: PF 대출의 기한의 이익 상실, 만기 시 대출원리금 미상환, 유동화회사의 자금부족발생 등으로 인하여 유동화증권의 상환재원이 부족한 경우, 건설회사가 해 당 부족자금을 대여하는 형태 (5) 조건부 채무인수: 건설회사가 차주의 기한의 이익 상실 시 대출채무를 무조건적으 로 인수하는 것이 아니라 책임준공확약에 따른 책임준공의무를 다하지 못하는 경우 에만 대출채무를 인수하도록 하는 방법

72 연구보고서 시리즈 6 충당부채 사례 639. 자금보충 공시사례 현황시공사인 C사는 PF사업 도급공사에 참여하면서 시행사가 PF 대출금을 상환하 지 못하는 경우 C사가 해당 부족자금을 시행사에 대여하기로 약정하였다. C사의 경영진은 자금보충의무 관련하여 재무제표에 부채를 인식하지 아니하였으나 자원 이 유출될 가능성이 희박하지 않다고 판단하였다. 질문회사는 자금보충약정 관련 사항을 주석공시 하여야 하는가? 해설연대보증, 채무인수 등 직접적인 신용제공이 아니더라도 책임준공, 자금보충, 조건부 채무인수 등의 변형된 신용보강은 PF 대출원리금 상환재원 부족분에 대하 여 건설회사에서 책임을 부담할 수 있다는 점을 고려할 때, 의무를 이행하기 위한 경제적 효익이 있는 자원의 유출가능성이 있으므로 주석으로 공시한다. 5.2 우발자산 경제적 효익의 유입 가능성이 높은 우발자산에 대해서는 보고기간 말에 우발자산의 특 성에 대해 간결하게 설명을 공시하고 실무적으로 적용할 수 있는 경우에는 측정된 재무적 영향의 추정 금액을 공시한다. 우발자산을 공시할 때에는 우발자산에서 수익이 생길 가능 성이 있다는 오해를 주지 않도록 주의한다(기준서 제1037호 문단 89~90). 5.3 공시의 면제 공시가 요구되는 사항 중 실무적인 이유로 공시하지 않은 사항이 있는 경우에는 그 사 실을 공시한다(기준서 제1037호 문단 91).

73 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 인 식 기 준 과 측 정 기 준 의 적 용 Ⅴ. 인식기준과 측정기준의 적용 극히 드문 경우이지만 요구되는 모든 사항이나 일부 사항을 공시하는 것이 해당 충당 부채, 우발부채, 우발자산과 관련하여 진행 중인 상대방과의 분쟁에 현저하게 불리한 영 향을 미칠 것으로 예상되는 경우에는 그에 관한 공시를 생략할 수 있다. 다만 해당 분쟁 의 전반적인 특성과 공시를 생략한 사실 및 사유는 공시하여야 한다(기준서 제1037호 문 단 92). 사례 640. 공시 면제19) A사는 특허권을 침해하였다고 주장하며 CU1,000,000의 손해배상을 청구한 경쟁 사인 B사와 분쟁 중이다. A사는 최선의 추정치로 충당부채를 인식하였으나 이 기준 서 문단 84와 85에서 요구하는 정보를 공시하지는 않는다. 다음과 같은 정보를 공시 한다. “특허권을 침해했다고 주장하며 CU1,000,000의 배상을 청구한 경쟁사인 B사의 분쟁과 관련하여 소송이 진행되고 있습니다. 일반적으로는 기준서 제1037호 ‘충당부 채, 우발부채, 우발자산’에 따라 공시를 해야 하는 정보지만 그 정보가 소송 결과에 현저하게 불리한 영향을 미칠 것으로 예상될 수 있기 때문에 공시하지 않았습니다. 회사의 이사들은 회사가 승소할 수 있을 것으로 보고 있습니다.” 19) 기준서 제1037호 실무지침 D 사례 3

2018년 1월 인쇄 2018년 1월 초판 발행 2019년 7월 2판 발행 2021년 12월 3판 발행 발행인 김 영 식 발행처 한국공인회계사회 우) 03736 서울특별시 서대문구 충정로7길 12 TEL. 02-3149-0100 인쇄처 경성문화사 TEL. 02-786-2999(代) 이 책을 무단복제하면 민･형사상 책임을 지게 됩니다. 연구보고서 시리즈 6 충당부채

ISBN 979-11-5698-189-3 9 791156 981893 9 3 3 2 0 정가 8,000원