Series8 리스 — K-IFRS 실무사례

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공인회계사도 궁금한 K-IFRS 실무사례와 해설 - 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ - Series 8 International Financial Reporting Standards 개 정 판

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공동저자 한국공인회계사회 회계연구위원회 이경호 위원장 삼일회계법인 현승임 회계사 삼정회계법인 이승훈 회계사 삼정회계법인 김태영 회계사 안진회계법인 홍성철 회계사 안진회계법인 김동길 회계사 한영회계법인 진혜림 회계사 한영회계법인 감 수 안영균 한국공인회계사회 상근연구부회장 유승경 한국공인회계사회 책임연구위원

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2011년 K-IFRS 의무도입 시 기업, 회계업계 그리고 감독기관이 합심하여 도입의 어려움을 극복하였고, 이제 우리나라는 IFRS를 전면 도입한 국가로 글로벌 시장에서 인정 받고 있습니다. K-IFRS의 가장 큰 특징은 원칙중심의 회계기준으로 이는 전 세계적으로 적용할 수 있는 단일의 회계기준을 제정하기 위함입니다. 원칙중심 회계기준은 또한 재무제표 작성자인 기업이 기업 자체의 특성을 반영하여 이용자의 의사결정에 도움이 되는 회계정보를 제공할 수 있도록 다양한 회계선택도 부여하고 있습니다. 따라서 재무제표 작성자는 원칙중심의 회계기준 하에서 거래의 실질에 맞는 일관된 회계처리를 수행할 것으로 기대됩니다. 그러나 이러한 원칙중심 회계기준은 규정중심의 회계기준과는 달리 구체적인 회계처리 지침을 제공하지 않아 재무제표 작성자가 회계원칙을 벗어나지 않는 범위에서 스스로 회계정책을 개발하여야 하는 경우가 있습니다. 이와 같은 특징으로 인해 K-IFRS 실무적용의 어려움이 지속적으로 제기되어 왔으며, 최근에는 회계처리 판단의 적정성에 대한 이슈들이 사회의 여러 분야에서 제기되고 있습니다. 한국공인회계사회에서는 본회 회원님들과 기업의 회계관계자분들이 K-IFRS를 적용할 때 겪는 이러한 어려움을 인지하고, 특히 실무적용에 어려움이 있는 분야에 도움이 될 수 있도록 2015연도부터 연구분야를 선정하고 사업을 착수하였습니다. 그 결과 2015년도에는 연결재무제표와 지분법, 동일지배거래에 대한 연구보고서를, 2016년도에는 할인율과 자산손상에 대한 연구보고서를, 2017년도에는 새로운 수익기준서인 K-IFRS 제1115호와 충당부채, 우발부채, 우발자산에 대한 연구보고서를, 2018년도 상반기에는 법인세에 대한 연구보고서를 발간하였습니다. 2018년도 하반기에는 2019년도부터 적용될 기준서 제1116호 ‘리스’에 대한 연구를 진행하였습니다. 새로운 리스기준서인 기준서 제1116호는 기존의 기준서와는 상이한 리스 판단기준 및 회계처리를 제시하고 있습니다. 특히, 리스이용자 입장에서는 기존에 재무 상태표에 자산과 부채로 표시되지 않던 운용리스가 향후에는 각각 사용권자산과 리스부채로 표시되고 이로 인하여 기업의 재무현황에 큰 변화를 가져올 수 있습니다. 또한 해당 기준서는 모든 산업에 영향을 줄 수 있으므로 모든 기업이 사전에 영향분석을 하여야 합니다. 그럼 ●●●●●●PREFACE

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에도 재무제표 작성자들이 참고할 수 있는 실제 사례들이 충분하지 않은 것으로 보입니다. 이 연구보고서에서는 새로운 리스기준서의 도입과정에서 발생하였거나 현재까지 실무에서 제기되었던 사례와 이슈를 소개하는 것을 목적으로 하고 있습니다. 이 연구보고서에서 소개하는 사례 중에는 실무에서 충분히 논의되고 의견이 상당부분 모아진 것도 있으나, 이슈만 제기되고 아직 해결책이 없는 사항들도 다수 있습니다. 그러나 이러한 이슈를 사전에 인지하고 고민할 수 있는 기회를 가지는 것으로도 충분히 가치 있는 정보가 될 것이고 기업들이 스스로 고민할 수 있는 계기가 될 것이라 생각합니다. 다만 본 연구보고서에서 제시하는 사례와 이슈가 향후 기준서의 실제 적용과정에서 추가적인 정보와 논의 과정을 통하여 변경될 수 있음을 유의하시기 바랍니다. 한국공인회계사회 회계연구위원회는 지속적으로 연구사업을 진행하여 매년 다양한 회계 분야에 대한 보고서를 시리즈로 출간할 예정입니다. 본 연구보고서가 본회 회원님들과 기업의 회계관계자분들의 업무 수행에 많은 도움이 되기를 바라며, 더 나아가 우리나라 회계투명성을 높이는데 기여할 수 있기를 바랍니다. 끝으로 본 연구를 수행함에 있어 전체 연구과정을 총괄하고 검토하시느라 수고하신 안영균 상근연구부회장과 이경호 위원장에게 감사를 드리며, 본 연구보고서의 집필에 열정적으로 참여하신 현승임 회계사, 김동길 회계사, 김태영 회계사, 이승훈 회계사, 진혜림 회계사, 홍성철 회계사 그리고 유승경 상근연구위원에게 감사를 드립니다. 그리고 바쁜 와중에도 본 연구보고서를 검토하여 좋은 의견을 제시해 주신 금융감독원 회계관리국 김종근 금융회계팀장, 장지수 조사역, 한국회계기준원 양정아 수석연구원, 홍현선 책임 연구원, 정다와 선임연구원, 오소라 선임연구원, 이화여자대학교 한종수 교수, KT 최석진 회계팀장, 삼일회계법인 이윤경 회계사, 서강대학교 송민섭 교수, 성도회계법인 박찬미 회계사께도 깊은 감사를 드립니다. 2019년 1월 한국공인회계사회 회장 최 중 경

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한국공인회계사회의 회계연구위원회는 공인회계사, 금융감독원, 한국회계연구원, 교수 그리고 산업계의 실무자로 구성되어 회계의 실무적용을 고민하고 연구하는 기관으로 원칙 중심의 K-IFRS의 실무적용을 같이 고민해 오고 있습니다. 2015년부터 회계연구위원회는 기업, 공인회계사 등 K-IFRS를 활용하시는 이해관계자분들께 작으나마 도움을 드리고자 매년 K-IFRS기준서 중 2개를 여러 의견을 수렴하여 선정하고 연구책자를 발간해 오고 있습니다. 2018년 전반기에는 기업회계기준서 제1012호인 ‘법인세’에 대한 연구책자를 발간하였으며 하반기에는 2019년부터 새로이 적용되는 기업회계기준서 제1116호 ‘리스’에 대한 연구책자를 발간하게 되었습니다. 새로운 리스기준서는 계약의 형식보다 거래의 실질에 따라 리스를 금융/운용리스로 분류하는 기존의 리스기준서(기업회계기준서 제1017호)와는 달리 리스이용자는 리스와 관련된 자산과 부채를 모두 인식하는 단일의 모형이 적용 됩니다. 리스이용자인 기업의 입장에서 차입에 의한 자산의 매입/활용이나 리스에 의한 자산의 임차/활용 모두 동일한 회계적 결과를 투자자 등 이해관계자에게 보여주게 되어 재무제표 이용자는 리스와 관련된 자산과 실질적인 부채의 양상을 이전보다 명확히 파악할 수 있게 되었습니다. 따라서 기존의 리스를 운용리스로 분류하여 부채의 인식 없이 자산을 사업에 사용하던 많은 기업이 새로운 리스부채의 인식을 하게 되었고 그 결과 부채비율의 상승을 당면하게 되었습니다. 그 영향은 기업의 업종과 계약의 내용 및 조건에 따라 다양할 것으로 예상되며 기업의 철저한 검토와 준비를 필요로 합니다. 이번에 발간하는 책자는 2019년 1월 새로이 적용되는 회계기준으로 기업 등 현장에서 기준을 적용하시는 분들께 도움을 드리고자 준비하였습니다. 본 책자의 사례는 그 내용의 기술에서 실무에서 기대하는 정도의 구체성이 없을 수 있습니다. 또한 해결책을 제시할 수 없는 경우나 다양한 견해가 존재하는 경우도 포함되어 있습니다. 따라서 계약 형태 및 구체적인 조건 등에 따라 사례분석의 결론이 달라질 것으로 생각됩니다. ●●●●●●PREFACE

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본 책자에서 제시한 내용과 검토는 해외와 국내에서 논의되어 온 자료 등을 참조하였으나 앞으로 국제회계기준해석위원회나 한국회계기준원, 금융감독원에서 발표하는 의견에 따라 결론이 확정되거나 달라질 수 있습니다. 본 책자를 통해 기업들이 기업회계기준서 제1116호의 이해와 실무적용에 조금이나마 도움이 되기를 기대합니다. 앞으로도 한국공인회계사회의 회계연구위원회는 계속적인 연구를 통하여 K-IFRS 회계기준서에 대한 연구보고서를 지속적으로 발간할 것을 약속드립니다. 저희가 오류나 실수가 없도록, 그리고 가능한 많은 내용을 담으려고 노력했음에도 많은 부족함이 있습니다. 이러한 부족함은 앞으로의 개정과 수정을 통해서 계속적으로 향상시킬 것을 또한 약속드립니다. 2019년 1월 한국공인회계사회 회계연구위원회 위원장 이 경 호

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❶이 연구보고서가 기준서의 회계처리를 확정하는 것은 아니다. 연구보고서는 사실 관계를 매우 단순화한 상황을 가정하였다. 이는 추가적인 정황이나 구체적인 상황에 따라서 결론이 달라질 수 있음을 의미한다. 따라서 이 연구보고서를 기계적으로 실무에 적용해서는 안 된다. 이 연구보고서는 회계처리를 확정하기 위하여 작성된 것이 아니라, 새로운 기준서인 K-IFRS 제1116호를 적용함에 있어서 고려해야 할 합리적이고 논리적인 판단을 돕기 위한 지침을 제공하기 위하여 작성되었다. ❷이 연구보고서는 각 사례별로 다양한 관점, 그리고 대안을 가능한 한 많이 포함 하려고 노력했다. 그러나 모든 것이 포함된 것은 아니다. 또한 모든 회계법인의 의견이나 관점 등 실무에서 적용되는 모든 회계처리를 포함하고 있는 것은 아니다. ❸이 연구보고서에서 다루고 있는 사례의 회계처리에 대한 결론은 향후 국제회계기준 위원회(이하, “IASB”), 국제회계기준해석위원회(이하, “IFRS IC”), 한국회계기준원, 금융감독원에서 발표하는 의견 등에 따라 달라질 수 있다. 이 연구보고서의 부족한 부분은 앞으로 계속적으로 보완해 갈 것이다. 주의 사항과 연구의 한계 ●●●●●●

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기준서 제1116호 ‘리스’의 일반원칙 및 적용범위 Ⅰ 1.1 일반원칙 ········3 1.1.1 리스이용자 회계처리의 단일모형 ·········3 1.1.2 리스제공자 회계처리의 이원적 모형 ·········3 1.1.3 포트폴리오와 계약의 병합 ·········3 1.1.4 종전 기준서와의 차이 ·········4 1.2 적용범위 ········5 1.3 리스 면제 규정-리스이용자 ········6 1.3.1 단기리스 ·········6 1.3.2 소액 기초자산 리스 ·········7 리스의 식별 Ⅱ 2.1 개요 ······11 2.2 식별되는 자산 ······12 2.2.1 자산 (용량)의 일부 ·······13 2.2.2 실질적인 대체권 ·······14 2.3 식별되는 자산에 대한 사용의 통제(사용통제권) ······15 2.3.1 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리 ·······15 2.3.2 사용을 지시할 권리 ·······16 2.3.2.1 자산을 사용하는 방법 및 목적을 지시할 권리 ·······17 2.3.2.2 자산을 사용하는 방법 및 목적이 사전에 미리 정해진 경우 ·······19 2.4 리스 식별 순서도 ······20 ●●●●●●CONTENTS

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리스요소와 비리스요소의 분리 Ⅲ 3.1 리스요소의 분리 ······23 3.2 비리스요소의 분리 ······24 3.2.1 거래대가의 배분 ·······25 3.2.2 리스제공자의 비리스요소 분리 ·······26 리스 회계처리를 결정하는 핵심 개념 Ⅳ 4.1 리스약정일과 리스개시일 ······29 4.2 리스기간 ······30 4.2.1 해지불능기간 ·······30 4.2.2 연장선택권과 종료선택권 ·······31 4.2.3 해지가능리스 ·······32 4.2.4 리스기간의 재평가 ·······33 4.3 리스료 ······34 4.3.1 고정리스료 ·······35 4.3.2 지수나 요율(이율)에 따라 달라지는 변동리스료 ·······36 4.3.3 매수선택권의 행사가격 ·······37 4.3.4 리스종료 위약금 ·······38 4.3.5 잔존가치보증 ·······38 4.3.6 리스제공자의 풋옵션 ·······39 4.3.7 리스와 관련된 세금 ·······39 4.4 할인율 ······40 4.4.1 리스제공자의 할인율 ·······41

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리스이용자의 회계처리 Ⅴ 5.1 최초 측정 ······47 5.1.1 사용권자산 ·······47 5.1.1.1 복구원가 ·······48 5.1.1.2 리스개설직접원가 ·······49 5.1.1.3 임차보증금 ·······49 5.1.2 리스부채 ·······50 5.2 후속 측정 ······51 5.2.1 사용권자산 ·······51 5.2.2 리스부채 ·······53 5.3 리스변경 ······55 4.4.2 리스이용자의 할인율 ·······41 4.5 리스개설직접원가 ······43 4.6 ‘경제적 내용연수’와 ‘내용연수’ ······43 리스제공자의 회계처리 Ⅵ 6.1 리스의 분류 ······61 6.1.1 금융리스의 지표 ·······61 6.1.2 리스분류의 재평가 ·······62 6.2 금융리스 회계처리 ······63

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기타 리스 회계처리 Ⅶ 7.1 판매후리스 거래 ······69 7.1.1 자산의 이전이 판매에 해당하는 경우 ·······69 7.1.2 자산의 이전이 판매에 해당하지 않는 경우 ·······70 7.2 전대리스 ······71 경과규정 Ⅷ 8.1 최초 적용일의 리스 식별 ······75 8.2 리스제공자 경과규정 ······75 8.3 리스이용자 경과규정 ······76 8.3.1 누적효과 일괄조정법: 기준서 제1017호 상 금융리스 ·······76 8.3.2 누적효과 일괄조정법: 기준서 제1017호 상 운용리스 ·······77 8.3.2.1 리스부채의 측정 ·······77 8.3.2.2 사용권자산의 측정 ·······78 8.4 판매후리스 거래에 대한 경과규정 ······80 8.5 잔여 리스기간이 짧은 리스 ······81 8.6 사업결합거래에서 취득한 운용리스에 대한 경과규정 ······81 8.7 투자부동산 ······82 6.3 운용리스 회계처리 ······63 6.4 리스변경 ······64

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적용사례 Ⅸ 사례 801 클라우드 컴퓨팅(Cloud Computing) 약정 ·······85 사례 802 단기리스 하에서의 리스기간 변경 ·······86 사례 803 소액 기초자산 리스의 선택 단위 ·······87 사례 804 리스가 포함된 용역계약 ·······88 사례 805 고객이 사용가능한 시점에 암묵적으로 특정되어 식별되는 경우 ·······89 사례 806 주차장의 일부를 사용하는 계약 ·······89 사례 807 건물 옥상의 일부를 사용하는 계약 ·······90 사례 808 건물 벽면의 일부를 사용하는 계약 ·······93 사례 809 공급자가 계약기간 중 일부 기간 동안 대체권을 가지는 경우 ·······94 사례 810 대체권이 있는 소매점포 ·······95 사례 811 대체권이 있는 커피매장 ·······96 사례 812 에너지/전력계약 ·······97 사례 813 매출액의 일정비율로 리스료가 결정되는 경우 ·······98 사례 814 Energy Performance Contract의 리스 여부 ·······99 사례 815 사용을 지시할 권리: 조명장치 ·····100 사례 816 사용을 지시할 권리: 철도차량 ·····101 사례 817 산출물 매입 의사결정 ·····102 사례 818 Voyage Charter ·····103 사례 819 Time Charter ·····104 사례 820 독점공급약정 ·····105 사례 821 금형 1 ·····106 사례 822 금형 2 ·····108 사례 823 공용부문 유지보수 ·····110 사례 824 리스요소와 비리스요소의 결합 ·····111 사례 825 의료기기의 무상임대 ·····111

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사례 826 리스기간 개시시점의 결정 ·····113 사례 827 비연속적인 사용기간을 포함하는 리스기간 ·····113 사례 828 리스이용자와 리스제공자 모두 유의적인 위약금 없이 계약을 종료할 수 있는 경우 ·····114 사례 829 ATM 설치를 위한 공간의 리스 ·····115 사례 830 상가건물임대차보호법과 연장선택권 ·····116 사례 831 리스개량과 리스기간 ·····117 사례 832 리스종료선택권의 행사가능성이 상당히 확실하지는 않은 경우의 평가 ·····118 사례 833 사용량에 근거한 리스료 ·····120 사례 834 상업적 실질이 없는 최소리스료 ·····120 사례 835 고정된 하한선이 있는 변동리스료 ·····121 사례 836 과거기간의 실적에 근거하여 확정되는 변동리스료 ·····122 사례 837 고정에서 변동으로 전환되는 리스료 ·····123 사례 838 매출 구간별로 책정되는 리스료 ·····125 사례 839 소비자물가지수에 연동된 지급액 ·····126 사례 840 기준금리에 연동된 지급액 ·····127 사례 841 물가상승에 대응한 리스료 조정 ·····128 사례 842 매수선택권의 행사가격 ·····129 사례 843 중도해지 위약금 ·····130 사례 844 리스이용자의 보증 ·····131 사례 845 리스이용자의 배상의무 ·····132 사례 846 리스제공자의 풋옵션 ·····133 사례 847 매입세액 불공제되는 부가가치세 ·····134 사례 848 임차인이 납부하는 재산세가 부동산 가치에 연동 _리스료 측정 ·····135 사례 849 부동산 담보 차입시 주택담보대출비율(LTV)과 증분차입이자율 ·····136 사례 850 외화리스료 조건에서의 증분차입이자율 ·····137

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사례 851 지배기업 지급보증으로 차입하는 리스이용자의 증분차입이자율 ·····138 사례 852 면제 규정 적용시 회계처리 1 ·····139 사례 853 면제 규정 적용시 회계처리 2 ·····140 사례 854 복구원가: 사용권자산 ·····140 사례 855 복구원가: 발생시 비용 ·····141 사례 856 리스이용자가 부담하는 리스개설직접원가 ·····142 사례 857 권리금 ·····143 사례 858 임차보증금 ·····144 사례 859 리스부채 측정에 고려되는 연장선택권 ·····145 사례 860 소비자물가지수에 연동된 지급액 ·····148 사례 861 비리스요소를 분리하여 리스부채 측정 ·····148 사례 862 비리스요소를 포함하여 리스부채 측정 ·····150 사례 863 리스개량자산 상각기간 ·····151 사례 864 매수선택권 행사가능성 변동 ·····152 사례 865 연장선택권 행사가능성 변동 ·····154 사례 866 기준금리에 연동된 지급액_리스부채의 후속측정 ·····157 사례 867 소비자물가지수 연동 리스부채의 상각 및 재측정 ·····159 사례 868 임차자산의 추가 ·····161 사례 869 기존 계약의 만기 전 신규 계약 체결 ·····162 사례 870 임차기간의 연장 ·····163 사례 871 단기리스의 임차기간 연장 ·····164 사례 872 리스료 인하 ·····165 사례 873 외화리스료 인하 ·····166 사례 874 임차인의 손실 보상 ·····167 사례 875 매수선택권 행사_리스제공자 회계처리 ·····169 사례 876 판매후리스 거래 ·····170 사례 877 판매에 해당하지 않는 경우 리스개설직접원가 ·····172

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사례 878 전대리스의 분류 ·····173 사례 879 종전에 운용리스로 분류한 리스: 증분차입이자율 결정 ·····173 사례 880 종전에 운용리스로 분류한 리스: 리스기간 ·····174 사례 881 최초 적용일 사용권자산 측정의 두 가지 대안 ·····175 사례 882 최초 적용일 전 판매후리스 ·····177

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서론 기업회계기준서(이하 ‘기준서’) 제1017호 ‘리스’에서는 운용리스의 경우 리스이용자가 리스자산과 리스료 부채를 재무상태표에 인식하지 않으므로, 재무제표이용자의 정보요구를 제대로 반영하지 못한다는 비판을 받아왔다. 새 리스기준서인 기준서 제1116호 ‘리스’는 이 비판을 받아들여 대부분의 리스를 재무상태표에 계상하도록 하고 더 충실한 공시를 요구 하고 있다. 대부분의 리스를 재무상태표에 계상하도록 한 요구로 기업들은 보유하고 있는 전체 리스 계약을 파악하기 위해 내부통제시스템을 수정할 필요가 있을 수 있으며, 계약 조건의 변경을 고려해야할 필요가 있을 수 있다. 새로운 기준서의 도입은 회계처리 뿐 아니라 회사의 비즈니스 관행 등에도 영향을 줄 수 있다. 이 책자는 새로운 기준서의 적용에 참고할 사례를 제시하여 기업의 새로운 리스 기준서의 적용을 위한 준비 및 기준서 영향 검토에 도움을 주고자 한다. 목 적▶▶ 이 연구보고서는 2019년 1월 1일 이후 기준서 제1116호 ‘리스’를 적용할 때 영향이 있을 이슈를 사전에 공유함으로써, 기업 및 회계관계자가 새로운 기준서의 영향을 예측하고 기준서 적용을 위한 준비를 하는 데 도움이 되고자 한다.

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Ⅰ 기준서 제1116호 ‘리스’의 일반원칙 및 적용범위 ▶▶(연구보고서 시리즈 8) 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 1.1 일반원칙 1.2 적용범위 1.3 리스 면제 규정-리스이용자

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3 Ⅰ 기 준 서 제 1 1 1 6 호 리 스 의 일 반 원 칙 및 적 용 범 위 Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ ‘ ’ Ⅰ. 기준서 제1116호 ‘리스’의 일반원칙 및 적용범위 I 기준서 제1116호 ‘리스’의 일반원칙 및 적용범위 1.1 일반원칙 1.1.1 리스이용자 회계처리의 단일모형 기준서 제1116호에서 리스란 대가와 교환하여 기초자산의 사용권을 일정 기간 이전하는 계약이다. 기준서 제1116호는 리스이용자가 단기리스와 소액자산에 대한 면제 규정을 적용 하지 않는 한 모든 리스계약의 자산과 부채를 재무제표에 인식하는 단일 모형을 제시한다. 리스이용자는 기초자산을 사용할 권리를 나타내는 ‘사용권자산’을 인식하고, 리스료 납부의 무를 나타내는 ‘리스부채’를 인식한다. 새로운 리스 기준서는 종전의 리스 기준서의 금융리 스와 운용리스를 구분하는 이원적인 회계처리모형과 큰 차이를 보인다. 1.1.2 리스제공자 회계처리의 이원적 모형 기준서 제1116호에서 리스제공자는 기존 리스 기준서와 동일하게 리스계약을 운용리스 또는 금융리스로 분류한다. 거래의 실질에 따라 분류가 결정되며, 분류에 따라 회계처리가 달라진다. 1.1.3 포트폴리오와 계약의 병합 기준서 제1116호는 기본적으로 개별 리스에 대한 회계처리를 규정하고 있다. 그러나 포 트폴리오 기준으로 기준서를 적용하는 경우와 포트폴리오 안에 있는 개별 리스에 기준서를 적용하는 경우에 재무제표에 미치는 영향이 중요하게 다르지 않다고 합리적으로 예상한다 면, 실무적인 간편법으로 특성이 비슷한 리스계약들의 포트폴리오 기준으로 기준서를 적용 할 수 있다(기준서 제1116호 문단 B1). 예를 들어 회사가 동일한 고가의 프린터 20대를 리 스하기로 하는 단일의 계약을 체결하는 경우, 만약 각 프린터가 개별적으로 운용될 수 있다 면 각 개별 프린터에 대한 사용권을 별도의 리스요소로 회계처리하여야 한다. 그러나 실무

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4 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 적 간편법을 적용하여 하나의 포트폴리오 리스로 회계처리한다면, 20개의 리스를 각각 회계 처리하는 것보다 회계처리의 복잡성이 감소될 것이다. 포트폴리오를 기준으로 회계처리하는 경우, 포트폴리오의 크기와 구성을 반영하는 추정치와 가정을 사용한다. 한편, 기준서 제1116호는 리스계약의 결합에 대해서도 규정하고 있다. 리스 기준서를 적 용할 때 다음 기준 중 하나 이상을 충족하면, 같은 상대방(또는 그 상대방의 특수관계자)과 동시에 또는 가까운 시기에 체결한 둘 이상의 계약을 결합하여 단일 계약으로 회계처리한다 (기준서 제1116호 문단 B2). ∙복수의 계약을 하나의 전체적인 상업적 목적으로 일괄 협상하며 그 목적은 복수의 계 약을 함께 고려하지 않으면 이해할 수 없음 ∙한 계약에서 지급하는 대가(금액)는 다른 계약의 가격이나 수행에 따라 달라짐 ∙복수의 계약에서 이전하는 기초자산 사용권(또는 각 계약에서 이전하는 기초자산 사용 권의 일부)이 단일 리스요소를 구성함 예를 들어 리스이용자가 특정한 특성이 있는 자산을 1년간 리스하는 계약을 체결하면서, 그 리스이용자가 특성이 같은 자산에 대하여 1년 후에 시작하는 1년간의 리스계약을 체결 하고, 2년 후와 3년 후에 시작되는 비슷한 계약을 미리 체결하는 경우가 있다. 네 가지 계약 모두의 조건은 일련의 거래를 전체적으로 고려하지 않고는 전체적인 경제적 영향을 이해할 수 없도록 서로를 고려하여 협상되었다. 즉, 리스이용자는 사실상 4년의 리스계약을 체결한 것이며, 이 경우 각 계약을 별개로 회계처리하면 결합된 거래를 충실히 표현하지 못하는 결 과를 가져올 수 있다. 따라서 계약을 결합하여 4년간의 단일 리스계약으로 처리하는 것이 필요하다. 1.1.4 종전 기준서와의 차이 기준서 제1116호와 제1017호의 주된 차이는 다음과 같이 요약되며, 이에 한정되지는 않 는다. 첫째, 리스의 정의를 구성하는 여러 요소에 대한 여러 지침을 제공함으로써, 기준서 제1017

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5 Ⅰ 기 준 서 제 1 1 1 6 호 리 스 의 일 반 원 칙 및 적 용 범 위 Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ ‘ ’ Ⅰ. 기준서 제1116호 ‘리스’의 일반원칙 및 적용범위 호에서 식별되었던 리스와 기준서 제1116호에서 식별되는 리스에 차이가 발생할 수 있다. 둘째, 리스이용자 회계모형의 변화이다. 기준서 제1017호가 위험과 보상의 이전여부에 따라 운용리스와 금융리스로 회계처리하는 ‘위험과 보상 모형’이었다면, 기준서 제1116호에 서는 ‘사용권자산 모형’을 도입하였다. 셋째, 조건변경의 회계처리가 명확히 제시되고 있다. 기준서 제1017호는 조건변경 회계 처리를 명시하지 않았다. 기준서 제1116호에 따르면 조건변경의 내용에 따라 별도의 리스 로 처리하거나, 사용권자산을 조정하게 된다. 넷째, 기준서 제1116호는 리스제공자와 리스이용자의 일반적인 회계처리 모형 외에 리스 계약에서 발생할 수 있는 다른 주제에 대하여 기준서 제1017호보다 상세한 지침을 제공하 고 있으며, 대표적인 지침이 판매후리스, 전대리스이다. 기준서 제1116호는 기업들의 재무와 영업에 큰 영향을 미칠 수 있으므로, 기업들은 새 기준서의 영향을 파악하고, 새로운 기준서의 요구사항을 반영하기 위하여 새로운 프로세스 와 통제를 도입해야 할 필요가 있을 수 있다. 1.2 적용범위 기준서 제1116호는 다음의 예외를 제외하고 모든 리스계약에 적용된다(기준서 제1116호 문단 3). ∙광물, 석유, 천연가스, 이와 비슷한 비재생 천연자원을 탐사하거나 사용하기 위한 리스 ∙리스이용자가 보유하는, 기준서 제1041호 ‘농림어업’의 적용범위에 포함되는 생물자산 리스 ∙기업회계기준해석서(이하 ‘해석서’) 제2112호 ‘민간투자사업’의 적용범위에 포함되는 민간투자사업 ∙리스제공자가 부여하는, 기준서 제1115호 ‘고객과의 계약에서 생기는 수익’의 적용범 위에 포함되는 지적재산 라이선스 ∙기준서 제1038호 ‘무형자산’의 적용범위에 포함되는, 라이선싱 계약에 따라 영화필름,

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6 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 비디오 녹화물, 희곡, 원고, 특허권, 저작권과 같은 항목에 대하여 리스이용자가 보유하 는 권리 상기 적용범위 예외 규정에 따라 리스 회계처리를 적용하지 않는 대표적인 사례가 소프트 웨어 라이선스계약이다. 소프트웨어 회사로부터 특정기간 또는 기간에 제한없이 소프트웨어 를 사용하는 라이선스계약을 체결한 경우 라이선스 이용자는 동 거래를 리스계약으로 처리 하지 않고 무형자산으로 회계처리해야 한다. 한편, 리스이용자는 상기 나열된 무형자산 외 다른 무형자산 리스에 대해서는 기준서 제1116호의 적용여부를 선택할 수 있다(기준서 제1116호 문단 4). 국제회계기준위원회는 리스이용자의 경우에 기준서 제1116호의 적용범위에서 무형자산 리스를 제외할 개념적인 근거가 없음을 인정하였으나 무형자산 리스에 기준서 제1116호의 요구사항을 적용하여 회 계처리하도록 요구하기 전에 무형자산의 회계처리에 대한 별도의 포괄적인 검토를 수행해야 한다고 결론지었다(기준서 제1116호 문단 BC71). 적용사례 [사례 801] 클라우드 컴퓨팅(Cloud Computing) 약정 1.3 리스 면제 규정-리스이용자 1.3.1 단기리스 기준서 제1116호에서 단기리스는 리스개시일에 리스기간이 12개월 이하이며 매수선택권 이 없는 리스를 말한다. 리스이용자는 단기리스에 대해 사용권자산 및 리스부채를 인식하지 않고, 리스료를 리스기간에 걸쳐 정액 기준이나 다른 체계적인 기준에 따라 비용으로 인식하는 선택을 할 수 있다. 이러한 선택은 기초자산의 유형별로 해야 하며, 기초자산의 유형은 기업의 영업에서 특성과 용도가 비슷한 기초자산의 집합을 의미한다(기준서 제1116호 문단 5-8). 적용사례 [사례 802] 단기리스 하에서의 리스기간 변경

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7 Ⅰ 기 준 서 제 1 1 1 6 호 리 스 의 일 반 원 칙 및 적 용 범 위 Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ ‘ ’ Ⅰ. 기준서 제1116호 ‘리스’의 일반원칙 및 적용범위 1.3.2 소액 기초자산 리스 소액 기초자산 리스에 대해서도 단기리스와 같이 사용권자산 및 리스부채를 인식하지 않 고, 리스료를 리스기간에 걸쳐 정액 기준이나 다른 체계적인 기준에 따라 비용으로 인식하 는 선택을 할 수 있다. 소액 기초자산이 되기 위해서는 다음의 기준을 모두 만족해야 한다 (기준서 제1116호 문단 B5). ∙리스이용자가 기초자산 그 자체를 사용하여 효익을 얻거나 리스이용자가 쉽게 구할 수 있는 다른 자원과 함께 그 자산을 사용하여 효익을 얻을 수 있음 ∙기초자산은 다른 자산에 대한 의존도나 다른 자산과의 상호관련성이 매우 높지는 않음 리스이용자는 리스대상 자산이 사용된 기간에 관계없이 새것일 때의 가치에 기초하여 기 초자산의 가치를 평가하며, 절대적 기준(즉, 리스이용자의 규모, 특성, 상황에 영향을 받지 않음)에 따라 평가한다. 기준서 상 ‘소액’에 대한 정의는 없으나 결론도출근거 문단 BC100 에서는 US$5,000 정도를 예로 들고 있다. 소액 기초자산에 대한 인식 면제 규정 선택은 단 기리스에 대한 선택과 달리 리스별로 하며, 이는 리스이용자에게 하나의 유형 안에 있는 개 별 리스자산을 평가하는 부담을 줄여주기 위함이다. 적용사례 [사례 803] 소액 기초자산 리스의 선택 단위 한편, 소액자산 리스에 대한 예외규정은 리스이용자가 자산을 전대리스(sublease)하거나 전대리스할 것으로 예상하는 경우의 상위리스(head lease)에는 적용되지 않는다(기준서 제 1116호 문단 B7). 그러나 리스이용자가 전대리스계약을 즉시 체결하지 않고 향후에도 체결 할 계획이 없는 경우에는 예외규정을 적용할 수도 있다. 소액자산 리스에 대해 전대리스를 하지 않을 것으로 예상하여 예외규정을 적용하였으나 예상이 변경되어 후속기간에 전대리스 계약을 체결한 경우, 그 소액자산에 대해서는 더 이상 예외규정을 적용할 수 없다. 리스이용 자는 그러한 변경일(전대리스계약 체결일)에 소액자산 리스를 새로운 리스로 인식하고, 그러 한 변경의 의도를 고려하여 다른 소액자산 리스에 예외규정을 계속 적용할 수 있는지 여부 를 고려하여야 한다.

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Ⅱ 리스의 식별 ▶▶(연구보고서 시리즈 8) 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 2.1 개요 2.2 식별되는 자산 2.3 식별되는 자산에 대한 사용의 통제(사용통제권) 2.4 리스 식별 순서도

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11 Ⅰ Ⅱ 리 스 의 식 별 Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅱ. 리스의 식별 II 리스의 식별 2.1 개요 리스이용자와 리스제공자는 리스약정일1)에 계약이 리스인지 또는 리스를 포함하는지 판 단한다. 그리고 계약조건이 변경된 경우에만 계약이 리스인지, 리스를 포함하는지를 재평가 한다. 리스란 대가와 교환하여 기초자산의 사용권을 일정 기간 이전하는 계약이나 계약의 일부로 정의된다. 리스 정의의 핵심요소는 다음과 같다. ∙식별되는 자산 ∙식별되는 자산에 대한 사용통제권 법적형식이 아니라 거래의 실질에 따라 회계처리해야 하며, 만약 거래의 실질이 사용통제 권의 이전이 아니라 기초자산의 통제를 이전하는 계약이라면 그 계약은 리스에 해당하지 않 는다. 이와 관련하여 토지의 장기리스는 그 실질이 토지의 구매와 비슷하므로 토지의 장기 리스에 대해서는 리스 기준서를 적용해서는 안 된다는 견해가 있었다. 하지만 국제회계기준 위원회는 다음과 같은 이유로 토지의 장기리스를 기준서 제1116호의 적용범위에서 특별히 제외하지 않기로 결정하였다(기준서 제1116호 문단 BC78-BC79). ∙토지의 장기리스를 다른 리스와 차별화할 개념적인 근거가 없음. 계약으로 토지의 통제 가 리스이용자에게로 이전되지는 않지만, 리스기간 내내 리스이용자에게 토지의 사용 통제권을 준다면 그 계약은 리스에 해당하고 그에 대한 회계처리를 해야 함 ∙토지의 장기리스(예: 99년 리스)의 경우에 리스료의 현재가치가 토지 공정가치의 대부분을 나타낼 것임. 이 경우에 리스이용자가 적용하는 회계처리는 토지구매의 회계처리와 비슷할 것임. 또한, 리스이용자가 그 토지를 통제하게 된다면 그 계약에 기준서 제1116호를 적용하는 것이 아니라 기준서 제1016호를 적용하여 토지의 구매로 회계처리 할 것임 1) 기준서 제1116호에서는 계약의 개시시점이 아니라 약정시점에 계약이 리스를 포함하는지를 판단하도록 요구 한다. 이는 리스제공자가 약정일에 금융리스 아니면 운용리스로 리스를 분류해야 하기 때문이다. 또 리스이용 자가 약정하였으나 아직 개시되지 않은 리스에 대한 정보가 재무제표이용자에게 목적 적합하다면 리스이용자 는 그 정보를 공시해야 한다.

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12 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 기준서 제1116호는 임대차계약이나 렌탈계약에만 적용되는 기준서가 아니다. 명칭이 용 역계약이라 하더라도 고객이 식별되는 자산의 사용을 일정 기간 통제한다면 그 계약은 리스 를 포함한다. 고객이 사용하는 소유 자산에 대하여 결정하는 방식과 비슷한 방식으로 그 자 산의 사용에 대한 중요한 결정을 할 수 있다면 리스계약에 해당할 것이다. 그러한 경우에 고 객(리스이용자)은 재무상태표에 인식해야 하는 사용권자산을 획득한다. 이와 달리, 용역계약 에서 고객이 아니라 공급자가 용역을 제공하기 위해 사용되는 자산의 사용을 통제한다면 리 스계약에 해당하지 않을 것이다. 적용사례 [사례 804] 리스가 포함된 용역계약 2.2 식별되는 자산 계약이 리스이거나 리스를 포함하기 위해서는 식별되는 자산이 존재해야 하며, 자산은 계 약상 명시적으로 특정되거나, 암묵적으로 특정될 수 있다(기준서 제1116호 문단 B13). 예를 들어 고객의 용도에 맞추어 특수제작한 장비를 임대하는 경우에, 해당 장비를 하나 만 보유하고 있다면 계약서상에 해당 장비를 특정하지 않더라도 암묵적으로 해당 장비가 특 정된다. 또한, 공급자가 여러 장비를 가지고 있더라도 고객과의 계약기간 동안 현실적으로 하나의 장비만을 제공할 수 있다면, 암묵적으로 특정되었다고 볼 수 있다. 예를 들어 선박회 사가 여러 선박을 가지고 있더라도 고객이 선박을 운용하고자 하는 지역에서 임대되지 않고 남아 있는 선박이 하나 밖에 없다면 암묵적으로 남아 있는 선박이 특정된다. 한편, 리스약정일에 리스를 식별해야 하지만, 약정일에 반드시 특정 자산이 식별되어야 할 필요는 없다. 그 대신에 기업은 개시일부터 계약을 이행하기 위하여 식별되는 자산이 필 요한지를 알 필요는 있다. 고객이 자산을 사용할 수 있게 되는 시점에 그 자산이 암묵적으로 특정되어 식별될 수도 있기 때문이다. 적용사례 [사례 805] 고객이 사용가능한 시점에 암묵적으로 특정되어 식별되는 경우

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13 Ⅰ Ⅱ 리 스 의 식 별 Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅱ. 리스의 식별 2.2.1 자산 (용량)의 일부 계약상 사용할 수 있는 자산이 정해져 있으나 이 자산을 전부 사용하는 것이 아니라 자산 의 일부분(예: 10층 건물의 1개 층)을 사용하는 경우도 있을 것이다. 자산의 전체를 사용하 지 않는다면, 다음 중 하나에 해당하는 경우에 자산의 식별 요건을 충족한다(기준서 제1116 호 문단 B20). ∙물리적으로 구별되거나 ∙사용할 수 있는 일부분이 그 자산 용량의 대부분인 경우 예를 들어 대량의 데이터를 전송하는 케이블을 보유한 회사와 계약을 맺고, 설치된 케이 블의 용량(capacity) 중 절반에 해당하는 데이터를 전송하기로 하였다면, 케이블의 용량 중 사용하는 부분을 물리적으로 구별할 수 없으며, 자산 용량의 대부분을 사용하는 것도 아니 기 때문에 이 계약에서는 자산을 식별할 수 없고, 따라서 리스가 아니다. 적용사례 [사례 806] 주차장의 일부를 사용하는 계약 [사례 807] 건물 옥상의 일부를 사용하는 계약 물리적으로 구별되는 자산의 일부를 사용하게 하는 계약의 예시로, 전력회사나 통신회사 가 자신의 전봇대나 안테나에 다른 회사의 전선 또는 설비를 부착하게 하거나, 버스회사에 서 버스의 한 단면에 광고를 기재하게 해 주는 경우를 들 수 있다. 이러한 자산의 일부는 물 리적으로 구별되므로 자산의 식별 요건을 충족할 것이고, 다른 조건이 충족된다면 리스에 해당할 것이다. 그러나, 물리적으로 구별되는 일부를 사용하는 계약이라 하더라도 이러한 자산이 식별되 는 자산에 해당하는지에 대해서는 상반된 견해가 존재한다. 첫번째 견해는 기준서의 문구를 그대로 해석하여 자산의 식별 요건을 충족한다는 견해이다. 두번째 견해는 부차적인 목적 (secondary use)으로 사용하기 위해 자산을 임대하는 거래에서는 해당 자산이 본연의 주된 목적(primary use)으로 사용되는 것이 아니므로 자산의 일부가 별도로 식별되지 않는다는

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14 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 견해이다. 앞선 예에서 전봇대나 안테나는 전력이나 통신서비스라는 핵심 용역의 공급을, 자동차는 이동을 위한 수단이므로, 전선 또는 설비를 부착해주거나 광고를 기재하도록 자산 의 일부를 임대하는 것은 부차적인 사용일 것이다. 두번째 견해는 미국의 새로운 리스기준 서인 US GAAP Topic 842에 대한 미국 회계법인들의 해석을 그 근거로 하고 있다. 리스의 정의에 대하여 US GAAP Topic 842와 기준서 제1116호간에 차이가 없으므로 미국 내 해 석을 기준서 제1116호에도 적용할 수 있다는 주장이다. 이런 견해를 실제로 적용하기 위해 서는 국내 유관기관 또는 국제회계기준해석위원회 질의절차를 거칠 필요가 있다. 적용사례 [사례 808] 건물 벽면의 일부를 사용하는 계약 2.2.2 실질적인 대체권 자산이 특정되더라도 공급자가 그 자산을 다른 자산으로 ‘실질적으로’ 대체할 수 있는 권 리를 사용기간 내내 가진다면 자산을 식별할 수 없는 것이고, 따라서 리스계약이 아니다. 실 질적인 대체권은 다음을 모두 충족해야 한다(기준서 제1116호 문단 B14). ∙공급자가 자산을 다른 자산으로 대체할 수 있는 실질적인 능력을 사용기간 내내 가짐 ∙공급자는 자산을 대체함으로써 경제적인 효익을 얻을 수 있음 적용사례 [사례 809] 공급자가 계약기간 중 일부 기간 동안 대체권을 가지는 경우 공급자의 대체권이 실질적인지에 대한 판단은 약정시점의 사실과 상황에 기초하여 판단 하고, 약정시점에 볼 때 일어날 것 같지 않은 미래 사건은 고려하지 않는다. 아래는 기준서 제1116호에서 일어날 것 같지 않은 미래 사건으로 제시하는 사례이다(기준서 제1116호 문 단 B16). ∙미래 고객이 자산 사용에 대하여 시장요율보다 높게 지급하는 약정의 체결

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15 Ⅰ Ⅱ 리 스 의 식 별 Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅱ. 리스의 식별 ∙계약 약정시점에 실질적으로 개발되지 않은 새로운 기술이 미래에 도입 ∙‘고객의 자산 사용이나 자산의 성과’와 ‘계약 약정시점에 볼 때 이룰 것 같은 사용이나 성과’의 실질적인 차이가 미래에 발생 ∙‘사용기간의 자산 시장가격’과 ‘계약 약정시점에 볼 때 형성될 것 같은 시장가격’의 실 질적인 차이가 미래에 발생 적용사례 [사례 810] 대체권이 있는 소매점포 [사례 811] 대체권이 있는 커피매장 공급자가 실질적인 대체권을 가지는지를 쉽게 판단할 수 없는 경우에, 고객은 그 대체권 이 실질적이지 않다고 본다(기준서 제1116호 문단 B19). 2.3 식별되는 자산에 대한 사용의 통제(사용통제권) 식별되는 자산의 사용통제권을 일정 기간 이전하는지 판단하기 위하여 고객이 사용기간 내내 다음 권리를 모두 갖는지를 판단한다(기준서 제1116호 문단 B9). ∙식별되는 자산의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리 ∙식별되는 자산의 사용을 지시할 권리 2.3.1 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리 식별되는 자산의 사용을 통제하려면, 고객은 사용기간 내내 자산의 사용으로 생기는 경제 적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가질 필요가 있다. 고객은 그 자산의 사용, 보유, 전대리스와 같이 여러 가지 방법으로 직접적으로나 간접적 으로 자산을 사용하여 경제적 효익을 얻을 수 있다. 자산의 사용으로 생기는 경제적 효익은 주요 산출물과 부산물(이 주요 산출물과 부산물에서 얻는 잠재적 현금흐름을 포함함), ‘자산

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16 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 의 사용으로 생기는 그 밖의 경제적 효익’으로 제삼자와의 상업적 거래에서 실현될 수 있는 것을 포함한다(기준서 제1116호 문단 B21). 그러나 식별되는 자산의 소유에서 생기는 경제 적 효익(예: 자산 소유의 결과 생기는 세금 혜택)은 사용으로 생기는 경제적 효익으로 고려 되지 않아야 한다(기준서 제1116호 문단 BC118). 자산의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리가 있는지를 판단할 때, 고객 의 자산 사용권으로 정해진 범위에서 자산을 사용하는 결과로 생기는 경제적 효익을 고려한 다. 즉, 자산에 대한 공급자의 지분을 보호하는 권리(예: 특정한 거리까지만 고객이 자동차 를 운전할 수 있도록 규정하는 경우)로 인해 고객이 그 자산의 사용으로 생기는 경제적 효익 의 대부분을 얻을 권리가 박탈되는 것이 아니다(기준서 제1116호 문단 B22, B30). 또한 계약에 따라 자산의 사용으로 생기는 현금흐름의 일부를 고객이 공급자나 그 밖의 상대방에게 대가로 지급해야 하는 경우(예: 소매점포를 사용하는 대가로 해당 점포에서 생 기는 매출의 일정 비율을 고객이 공급자에게 지급), 대가로 지급하는 그 현금흐름은 고객이 자산의 사용으로 얻는 경제적 효익의 일부로 본다(기준서 제1116호 문단 B23). 적용사례 [사례 812] 에너지/전력계약 [사례 813] 매출액의 일정비율로 리스료가 결정되는 경우 2.3.2 사용을 지시할 권리 다음 중 어느 하나에 해당하는 경우 고객은 사용기간 내내 식별되는 자산의 사용을 지시 할 권리를 가진다(기준서 제1116호 문단 B24). ∙고객이 사용기간 내내 자산을 사용하는 방법 및 목적을 지시할 권리를 가짐 ∙자산을 사용하는 방법 및 목적에 관련되는 결정이 미리 내려지고 다음 중 어느 하나에 해당함 - 고객이 사용기간 내내 자산을 운용할 (또는 고객이 결정한 방식으로 자산을 운용하도 록 다른 자에게 지시할) 권리를 가지며, 공급자는 그 운용 지시를 바꿀 권리가 없음

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17 Ⅰ Ⅱ 리 스 의 식 별 Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅱ. 리스의 식별 - 고객이 사용기간 내내 자산을 사용할 방법 및 목적을 미리 결정하는 방식으로 자산 (또는 자산의 특정 측면)을 설계 고객에게 식별되는 자산의 사용을 지시할 권리를 항상 요구하는 것은 과거 해석서 제2104호 ‘약정에 리스가 포함되어 있는지의 결정’과 다른 점이다. 해석서 제2104호에서는 리스에 해당되는 다수의 조건을 나열하고 일부 요건에서만 사용지시권을 요구하고 있다. 즉, 고객이 기초자산의 산출물 대부분을 가져가고 산출물의 단위당 가격과 관련된 일정 기준을 만족한다면, 기준서 제1116호의 사용지시권이 고객에게 없었더라도 계약에 리스가 포함되 는 것으로 보았다. 그러나 기준서 제1116호에서는 고객에게 사용지시권을 부여하지 않는다 면, 그 계약에는 리스가 포함되어 있다고 보지 않는다. 2.3.2.1 자산을 사용하는 방법 및 목적을 지시할 권리 고객이 사용기간 내내 자산을 사용하는 방법 및 목적을 지시할 수 있는 권리(예: 자산을 사용하는 방법 및 목적을 변경할 수 있음)가 있다면, 그 고객은 식별되는 자산의 사용을 지 시할 권리가 있는 것이다. 자산을 사용하는 방법은 자산을 사용하는 목적과 구분하여 판단 할 수 없는 단일 개념이다. 사용기간 내내 자산을 사용하는 방법 및 목적을 변경할 수 있는 권리가 고객에게 있는지 여부를 평가할 때, 자산의 사용을 통해 발생하는 경제적 효익에 가장 큰 영향을 미치는 의사 결정권이 있는지를 평가해야 한다. 이 경우 자산의 특성과 계약 조건에 따라 계약마다 가장 관련성이 있는 의사결정권은 다를 것이다(기준서 제1116호 문단 B25). 자산을 사용하는 방법 및 목적에 대한 결정을 고려하는 것은 기업에 대한 지배력을 평가 할 때 이사회가 내린 의사결정을 고려하는 것과 비슷하게 볼 수 있다. 일반적으로 기업에 대 한 지배력 평가에 중요하게 영향을 미치는 의사결정은 기업의 영업 및 재무 활동에 대하여 이사회가 내리는 의사결정이지 그 결정을 실행할 때 개인들이 하는 행위가 아니다. 기준서 제1116호에서는 상황에 따라 자산을 사용하는 방법 및 목적을 바꾸는 권리를 부 여하는 의사결정권의 예를 다음과 같이 들고 있다(기준서 제1116호 문단 B26).

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18 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ ∙자산이 생산하는 산출물의 유형을 변경할 권리(예: 운송 컨테이너를 재화의 수송에 사 용할지, 저장에 사용할지를 결정하거나, 소매점포에서 판매되는 상품의 구성을 결정할 권리) ∙산출물이 생산되는 시기를 변경할 권리(예: 기계나 발전소를 사용할 시기를 결정할 권리) ∙산출물이 생산되는 장소를 변경할 권리(예: 트럭이나 선박의 목적지를 결정하거나, 설 비를 사용하는 장소를 결정할 권리) ∙산출물 생산 여부와 그 생산량을 변경할 권리(예: 발전소에서 에너지를 생산할지를 결 정하고 그 발전소에서 생산하는 에너지 양을 결정할 권리) 계약에는 해당 자산이나 그 밖의 자산에 대한 공급자의 지분을 보호하고, 공급자의 인력 을 보호하며, 공급자가 법규를 지키도록 보장하기 위한 의도의 방어권이 포함될 수 있다. 방 어권은 일반적으로 고객의 사용권 범위를 정하지만 방어권만으로는 고객이 자산의 사용을 지시할 권리를 가지는 것을 막지 못한다(기준서 제1116호 문단 B30). 적용사례 [사례 814] Energy Performance Contract의 리스 여부 [사례 815] 사용을 지시할 권리: 조명장치 [사례 816] 사용을 지시할 권리: 철도차량 자산을 사용하는 방법 및 목적을 바꾸는 권리를 부여하는 의사결정이 아닌 사례는 자산을 운용하는 권리, 자산을 유지하는 권리 또는 산출물을 매입할 권리 등이다. 다만, 자산을 운 용하는 권리는 자산을 사용하는 방법 및 목적에 관련되는 의사결정이 사전에 정해져 있는 경우에는 리스 식별에 영향을 줄 수 있다. 적용사례 [사례 817] 산출물 매입 의사결정

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19 Ⅰ Ⅱ 리 스 의 식 별 Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅱ. 리스의 식별 2.3.2.2 자산을 사용하는 방법 및 목적이 사전에 미리 정해진 경우 일부 경우, 고객이 식별된 자산의 사용지시권을 가지는지가 명확하지 않을 수 있다. 예를 들어 자산 사용에 대한 계약상 제약 때문에 자산을 사용하는 방법 및 목적에 관련되는 중요 결정이 미리 내려지는 경우를 들 수 있다. 즉, 계약을 협상하는 과정에서 자산 사용에 대한 결정이 공급자와 고객간에 합의되었으며, 해당 결정을 변경할 수 없는 경우가 그러하다. 또한 자산의 설계를 고려하였을 때 사실상 자산을 사용하는 방법 및 목적에 관련되는 결정이 미리 내려지는 경우도 있을 수 있다. 기준서 제1116호에서는 이러한 상황이 상대적으로 적을 것이 라고 보았으나, 이러한 경우 다음 중 어느 하나에 해당하는 경우에만 고객은 사용기간 내내 식별되는 자산의 사용을 지시할 권리를 가진다(기준서 제1116호 문단 BC121-BC122). ∙고객이 사용기간 내내 자산을 운용할(또는 고객이 결정한 방식으로 자산을 운용하도록 다른 자에게 지시할) 권리를 가지며, 공급자는 그 운용 지시를 바꿀 권리가 없음 ∙고객이 사용기간 내내 자산을 사용할 방법 및 목적을 미리 결정하는 방식으로 자산(또 는 자산의 특정 측면)을 설계하였음 고객이 사용기간 내내 자산을 사용할 방법 및 목적을 미리 결정하는 방식으로 자산(또는 자산의 특정 측면)을 설계하였는지를 평가하기 위해서는 상당한 수준의 판단이 요구된다. 만약 고객이 자산으로부터 발생하는 산출물을 사용 시작 전에 특정하고 사용기간 중에는 변경할 수 없는 경우, 고객이 그 자산(또는 자산의 특정 측면)을 설계하지 않았다면 고객에 게는 그 자산에 대한 사용지시권이 없다. 또한 자산의 사용에 대한 어떤 다른 의사결정권 (예: 산출물의 생산 여부, 어떤 산출물을 생산할지, 언제 생산할지를 변경할 수 있는 능력)없 이 산출물을 특정할 수 있는 능력만을 고객이 가진다면, 계약을 통해 재화나 용역을 구매하 는 다른 고객들과 동일한 권리를 가지는 것이다. 이 때, 고객이 자산을 설계하지 않았다면 그 자산에 대한 사용지시권이 없는 것이다(기준서 제1116호 문단 B29). 적용사례 [사례 818] Voyage Charter [사례 819] Time Charter [사례 820] 독점공급약정 [사례 821] 금형 1 [사례 822] 금형 2

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20 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 2.4 리스 식별 순서도 이상의 내용을 바탕으로 계약이 리스인지, 리스를 포함하고 있는지를 판단하는 순서도를 작성해 보면 다음과 같다(기준서 제1116호 문단 B31).

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Ⅲ 리스요소와 비리스요소의 분리 ▶▶(연구보고서 시리즈 8) 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 3.1 리스요소의 분리 3.2 비리스요소의 분리

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23 Ⅰ Ⅱ Ⅲ 리 스 요 소 와 비 리 스 요 소 의 분 리 Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅲ. 리스요소와 비리스요소의 분리 III 리스요소와 비리스요소의 분리 일부 계약은 리스요소와 비리스요소를 모두 포함한다. 예를 들면 차량에 대한 계약은 리 스와 유지보수용역을 결합할 수 있다. 또 많은 계약은 둘 이상의 리스요소를 포함한다. 예를 들면 단일 계약이 토지, 건물, 장비 리스를 포함할 수 있다. 리스계약이나 리스를 포함하는 계약에서 실무적 간편법을 적용하는 경우가 아니라면, 계약의 각 리스요소를 비리스요소와 분리하여 회계처리해야 한다(기준서 제1116호 문단 12). 3.1 리스요소의 분리 다음 조건을 모두 충족하는 경우에 기초자산 사용권은 별도 리스요소이다(기준서 제1116 호 문단 B32). ∙리스이용자가 기초자산 그 자체를 사용하여 효익을 얻거나 리스이용자가 쉽게 구할 수 있는 다른 자원을 함께 사용하여 효익을 얻을 수 있음. 쉽게 구할 수 있는 자원이란 (리 스제공자나 그 밖의 공급자가) 별도로 판매하거나 리스하는 재화 또는 용역이거나 리스 이용자가 (리스제공자에게서, 그 밖의 거래 또는 사건에서) 이미 얻은 자원을 말함 ∙계약에서 그 기초자산은 다른 기초자산에 대한 의존도나 다른 기초자산과의 상호관련 성이 매우 높지는 않음. 예를 들면 리스이용자가 그 계약의 다른 기초자산 사용권에 유 의적으로 영향을 주지 않으면서 해당 기초자산을 리스하지 않기로 결정할 수 있을 것 이라는 사실은 ‘그 기초자산이 다른 기초자산에 대한 의존도나 다른 기초자산과의 상호 관련성이 매우 높지는 않음’을 나타낼 수 있을 것임 예를 들어 택배운송회사가 하나의 계약을 통해 택배를 보관하기 위한 창고와 택배차량을 보관하기 위한 창고 주변의 주차장을 임대하여 해당 창고를 물류 허브로 이용하려는 경우, 동 계약은 하나의 리스요소를 가지고 있다고 볼 수 있다. 왜냐하면, 택배운송회사가 창고 주 변에 위치한 해당 주차장을 사용하지 않고는 창고의 사용을 통한 효익을 얻을 수 없으며, 주

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24 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 차장을 리스하지 않기로 결정하면 주차장 사용권에 유의적인 영향을 줄 것이므로 창고 공간 은 주차장에 대한 의존도가 높기 때문이다. 만약 동 계약에 주차장에 인접한 토지를 사용할 권리를 같이 이전하였고, 택배운송회사는 해당 토지를 어떤 사용목적으로도 사용할 수 있다면, 해당 계약에는 두 개의 리스요소가 있 다고 볼 수 있다. 즉, 창고와 주차장의 사용과는 독립적인 목적으로 인접한 토지를 사용할 수 있으므로, 택배운송회사는 그 토지 자체를 사용하여 효익을 얻거나 쉽게 구할 수 있는 다 른 자원을 함께 사용하여 효익을 얻을 수 있다. 리스계약에서 별도 리스요소를 식별하는 것은 기준서 제1115호를 적용하는 계약(이하, ‘수익계약’)에서 수행의무를 식별하는 것과 비슷하다. 즉, 리스계약이나 수익계약의 상황에 서 모두 기업은 고객이나 리스이용자가 몇 개의 별도 (인도)대상물들에 대하여 계약하는지, 몇 개의 서로 다른 자산을 포함할 수 있는 하나의 (인도)대상물에 대하여 계약하는지를 식별 하려고 한다. 따라서 리스계약이나 수익계약에서 대상물이 기준서에 정한 기준에 따라 여러 개로 구분이 된다면 별도 리스와 별도 수행의무로 구분을 한다(기준서 제1116호 문단 BC134). 3.2 비리스요소의 분리 리스이용자는 실무적 간편법을 적용하는 경우가 아니라면, 계약 내 비리스요소에 적용 가 능한 다른 기준서를 적용하여 회계처리한다(기준서 제1116호 문단 12, 15). 기준서 제1116호는 계약의 리스요소에 대한 회계처리만을 다루고 있지 용역(비리스요소) 에 대한 회계처리를 다루고 있지 않다. 용역에 대한 회계처리는 계약이 단지 용역에 국한되 는지 아니면 용역과 함께 자산의 구매나 리스를 포함하는지에 영향을 받지 않아야 한다. 결 론적으로 기준서 제1116호에서 비리스요소를 분리하고 비리스요소 전체에 거래대가를 배분 할 것을 요구하지만, 배분된 대가를 각 비리스요소 내에서 어떻게 배분하는지, 배분된 대가 를 어떻게 후속처리하는지에 대해서는 다루고 있지 않다. 한편, 리스이용자는 비리스요소를 리스요소와 분리하지 않고, 각 리스요소와 이에 관련되 는 비리스요소를 하나의 리스요소로 회계처리하는 방법을 기초자산의 유형별로 선택할 수

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25 Ⅰ Ⅱ Ⅲ 리 스 요 소 와 비 리 스 요 소 의 분 리 Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅲ. 리스요소와 비리스요소의 분리 있다. 그러나 리스이용자는 기준서 제1109호 ‘금융상품’ 문단 4.3.3의 기준(기준서 제1109 호가 아닌 제1039호를 적용하는 경우에는 문단 11의 기준)을 충족하는 내재파생상품에는 이 실무적 간편법을 적용할 수 없으며, 비리스요소 없이 여러 리스요소가 포함되어 있는 계 약을 하나의 리스요소로 회계처리하는 것도 가능하지 않다. 다만, 여러 리스요소가 포함되 어 있는 계약의 경우 포트폴리오 기준으로 회계처리하는 것을 고려할 수 있다. 적용사례 [사례 823] 공용부문 유지보수 [사례 824] 리스요소와 비리스요소의 결합 3.2.1 거래대가의 배분 하나의 리스요소와, 하나 이상의 추가 리스요소나 비리스요소를 포함하는 계약에서 리스 요소를 분리하는 경우에 리스이용자는 리스요소의 상대적 개별 가격과 비리스요소의 총 개 별 가격에 기초하여 계약 대가를 그 요소들에 배분한다. 리스요소와 비리스요소의 상대적 개별 가격은 리스제공자나 이와 비슷한 공급자가 그 요소나 그와 비슷한 요소에 개별적으로 부과할 가격을 기초로 산정한다. 관측 가능한 개별 가격을 쉽게 구할 수 없다면, 리스이용자 는 관측 가능한 정보를 최대한 활용하여 그 개별 가격을 추정한다(기준서 제1116호 문단 13-14). 적용사례 [사례 825] 의료기기의 무상임대 어떤 계약은 리스이용자에게 재화나 용역을 이전하지는 않는 활동 및 원가에 대하여 리스 이용자가 부담할 지급액을 포함할 수 있다. 예를 들면 리스제공자는 리스이용자에게 재화 또는 용역을 이전하지는 않는 관리업무에 대한 요금(또는 리스와 관련하여 드는 다른 원가) 을 총 지급액에 포함할 수 있다. 그러한 지급액 때문에 계약의 별도 구성요소가 생기지는 않 으나 이를 계약에서 별도로 식별되는 구성요소에 배분하는 총 대가의 일부로 본다(기준서 제1116호 문단 B33).

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26 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 3.2.2 리스제공자의 비리스요소 분리 하나의 리스요소와, 하나 이상의 추가 리스요소나 비리스요소를 포함하는 계약에서 리스 제공자는 기준서 제1115호 문단 73-90을 적용하여 계약 대가를 배분한다(기준서 제1116 호 문단 17). 즉, 리스제공자는 식별된 각 수행의무에 거래가격을 배분해야 한다. 이는 같은 계약에서 리스제공자이면서 재화 또는 용역의 판매자이기도 한 기업들에게 일관성을 보장하 기 위한 것이다. 한편, 리스제공자에게는 비리스요소를 리스요소와 분리하지 않고, 각 리스요소와 이에 관 련되는 비리스요소를 하나의 리스요소로 회계처리하는 리스이용자의 실무적 간편법 적용이 허용되지 않는다. 이는 리스제공자가 계약의 가격을 결정할 때 각 구성요소의 가치나 합리 적인 추정치에 대한 정보를 가지고 있었을 것이며, 리스제공자는 이를 이용하여 거래대가를 리스요소와 비리스요소로 배분할 수 있을 것이기 때문이다.

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Ⅳ 리스 회계처리를 결정하는 핵심 개념 ▶▶(연구보고서 시리즈 8) 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 4.1 리스약정일과 리스개시일 4.2 리스기간 4.3 리스료 4.4 할인율 4.5 리스개설직접원가 4.6 ‘경제적 내용연수’와 ‘내용연수’

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29 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 리 스 회 계 처 리 를 결 정 하 는 핵 심 개 념 Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅳ. 리스 회계처리를 결정하는 핵심 개념 IV 리스 회계처리를 결정하는 핵심 개념 4.1 리스약정일과 리스개시일 기준서 제1116호에는 리스 회계처리와 관련하여 리스약정일과 리스개시일이라는 두 개 의 중요한 시점이 등장한다. 리스약정일이란 리스계약일과 리스의 주요 조건에 대하여 합의한 날 중 이른 날을 의미하 는데, 계약이 리스인지 또는 리스를 포함하는지를 결정하는 시점이다. 리스제공자 입장에서 는 운용리스인지 금융리스인지를 결정하는 시점이기도 하다. 리스여부나 리스의 분류 등 회 계처리와 관련한 중요한 결정이 내려지는 날이지만, 실제 재무제표에 리스가 인식되는 시점 은 아니다. 실제 재무제표에 리스거래를 인식하는 시점은 바로 리스개시일이다. 리스개시일이란 리 스제공자가 리스이용자에게 기초자산을 사용할 수 있게 하는 날이다. 리스이용자는 이 날에 사용권자산과 리스부채를 인식하고, 리스제공자는 금융리스의 경우 리스순투자 등을 측정하 고, 운용리스의 경우 운용리스 회계처리를 시작하게 된다. 리스개시일이 반드시 리스료의 기산일과 일치하는 것은 아니다. 리스이용자가 실제로 임 차한 매장에서 영업을 시작하기 전에, 인테리어 공사를 위해 매장을 사용하게 할 수 있다. 실제 임차료가 영업시작일부터 기산된다거나, 계약서상으로는 영업시작일을 임대차 개시일 로 명시하고 있다고 하더라도 리스제공자가 인테리어 공사를 위해 임차자산을 사용할 수 있 게 한 날이 리스개시일이며 해당 일에 사용권자산과 리스부채를 인식해야 한다. 적용사례 [사례 826] 리스기간 개시시점의 결정 리스기간에 대한 판단 역시 리스개시일에 이루어져야 한다.

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30 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 4.2 리스기간 리스기간은 리스의 해지불능기간과 리스이용자의 연장선택권(종료선택권)의 대상기간으 로 구성된다(기준서 제1116호 문단 18). 리스이용자에게 리스기간이 중요한 이유는 해당 기간 중에 지급할 리스료가 결국 리스부채의 금액과 사용권자산의 금액을 결정하게 되고, 단기리스로 리스 회계처리가 면제될 수 있는지를 결정하기 때문이다. 그리고 리스제공자가 리스분류를 판단할 때 리스기간이 중요한 지표가 된다. 적용사례 [사례 827] 비연속적인 사용기간을 포함하는 리스기간 4.2.1 해지불능기간 리스개시 후 특정 기간 이후에는 계약의 양 당사자 모두가 약간의 위약금을 부담하며, 상 대방의 동의 없이 리스를 종료할 수 있다면 해당 기간은 해지불능기간에 해당하지 않을 것 이다(기준서 제1116호 문단 B34). 예를 들어 리스기간이 정해져 있으나, 리스이용자나 리 스제공자가 3개월의 예고기간을 두면 언제라도 리스를 종료할 수 있는 권한을 주는 리스계 약이 있을 수 있다. 리스제공자와 리스이용자가 약간의 위약금을 부담하면 계약을 해지할 수 있다면 3개월의 예고기간을 초과한 기간은 해지불능기간이 아니다.2) 리스종료권 행사의 위약금은 리스계약서에 명시된 해지 관련 위약금만을 의미하는 것이 아니다. 국제회계기준해석위원회의 2019년 11월 안건 결정에 따르면, 리스종료시의 위약금 은 경제적인 손실까지 고려하는 것으로 해석된다. 따라서, 리스계약의 해지불능기간을 평가 함에 있어, 리스계약 해지의 결과로 리스이용자나 리스제공자가 부담하게 될 다른 종류의 경제적 자원의 유출(이주비용, 새입주자를 찾는데 소요되는 원가, 리스개량 처리 원가 등)을 포함한 위약금의 규모를 고려한다. 2) 국제회계기준해석위원회는 2019년 11월 안건 결정에서 해지가능리스(cancellable lease)와 갱신가능리스 (renewable lease)에 대하여 기준서 제1116호 문단 B34를 적용하여 집행가능한 기간을 산정할 때 한 당사자 만 약간의 불이익(penalty)을 감수하면 다른 당사자의 동의 없이 종료할 권리를 가진다면 계약은 그 당사자의 종료가능일을 초과하여 집행가능하다고 결론내렸다.

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31 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 리 스 회 계 처 리 를 결 정 하 는 핵 심 개 념 Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅳ. 리스 회계처리를 결정하는 핵심 개념 적용사례 [사례 828] 리스이용자와 리스제공자 모두 유의적인 위약금 없이 계약을 종료할 수 있는 경우 4.2.2 연장선택권과 종료선택권 리스이용자가 리스기간의 연장선택권이나 리스 종료선택권을 가지고 있다면 그 행사가능 성을 고려하여 리스기간을 산정한다. 최초 해지불능기간을 초과하는 집행가능한 권리와 의 무가 있기 때문이다. 행사할 것이 상당히 확실한 리스이용자의 연장선택권(또는 행사하지 않을 것이 상당히 확실한 리스이용자의 종료선택권)의 대상기간은 리스기간에 포함된다(기 준서 제1116호 문단 18). 이 때 주의가 필요한 것은 리스제공자의 리스 종료선택권이다. 이 권리는 리스기간 산정 에 무시되어, 리스제공자가 종료선택권을 행사할 수 있는 기간은 해지불능기간으로 본다. 그 이유는 리스제공자가 리스 종료선택권을 행사하기로 결정을 내릴 때까지 리스이용자는 리스 종료선택권의 대상기간에 해당하는 자산 사용권에 대해서도 리스료를 지급할 무조건적 인 의무를 지기 때문이다(기준서 제1116호 문단 B35, BC128). 연장선택권과 종료선택권 외에 기초자산 매수선택권이 부여될 수 있다. 국제회계기준위 원회는 매수선택권을 사실상 리스기간을 연장하는 최상의 선택권으로 보고 있다. 따라서 매 수선택권을 행사할 것이 상당히 확실한 경우에 리스기간은 기초자산의 잔존내용연수가 될 것이다. 기준서 제1116호에서 연장선택권 또는 종료선택권의 행사가능성 평가와 관련하여 고려 요소의 예시로 다음과 같이 나열하고 있다(기준서 제1116호 문단 B37). ∙선택권에 따라 가감될 수 있는 기간(‘선택권 기간’)에 대한 다음과 같은 계약 조건을 시 장요율과 비교 - 선택권 기간 중 해당 리스에 대한 지급액 - 해당 리스의 변동리스료 금액이나 그 밖의 조건부 지급액(예: 종료하기 위하여 부담 하는 금액이나 잔존가치보증에 따른 지급액)

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32 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ ∙최초 선택권 기간 후에 행사할 수 있는 선택권이 있다면 그 선택권의 조건(예: 현재 시 장요율보다 낮은 요율로 연장기간 말에 행사할 수 있는 매수선택권) ∙리스 연장 또는 종료 선택권이나 기초자산 매수선택권을 행사할 수 있게 될 때 리스이 용자에게 유의적인 경제적 효익을 줄 것으로 예상되는, 계약기간에 걸쳐 수행되는(또는 수행될 것으로 예상되는) 유의적인 리스개량 ∙리스 종료에 관련되는 원가(예: 협상원가, 재배치원가, 리스이용자의 요구에 적합한 다 른 기초자산을 식별하는 원가, 새로운 자산을 리스이용자의 영업에 통합하는 원가, 종 료하기 위하여 부담하는 금액과 이와 비슷한 원가. 기초자산을 계약에서 특정한 상태로 반납하거나 계약에서 특정한 장소에 반납하는 것에 관련되는 원가를 포함함) ∙리스이용자의 영업에서 기초자산이 차지하는 중요성. 중요성을 판단할 때, 예를 들면 기초자산의 특수성, 기초자산의 입지, 적절한 대체 자산의 사용 가능성 등을 고려함 ∙선택권의 행사에 관련되는 조건(하나 이상의 조건이 충족되는 경우에만 선택권을 행사 할 수 있는 경우)과 그 조건이 존재할 가능성 적용사례 [사례 829] ATM 설치를 위한 공간의 리스 [사례 830] 상가건물임대차보호법과 연장선택권 4.2.3 해지가능리스 계약기간이 명시되지 않아 언제라도 해지가능한 리스인 경우라도 리스기간을 특정하여 리스 회계처리를 할 필요가 있다. 리스기간은 해지불능리스기간과 리스종료권 선택대상기간 으로 구성되는데, 계약기간이 명시되지 않은 계약에서 리스기간을 판단함에 있어, 리스이용 자의 경제적 손실 및 관련 법률에서 정하고 있는 리스이용자의 권리에 대한 법률적인 검토 를 통하여 판단을 하는 것이 필요하다.

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33 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 리 스 회 계 처 리 를 결 정 하 는 핵 심 개 념 Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅳ. 리스 회계처리를 결정하는 핵심 개념 4.2.4 리스기간의 재평가 리스이용자는 다음 모두에 해당하는 유의적인 사건이 일어나거나 상황에 유의적인 변화 가 있을 때 연장선택권을 행사하거나 종료선택권을 행사하지 않을 것이 상당히 확실한지를 다시 평가한다(기준서 제1116호 문단 20). ∙리스이용자가 통제할 수 있는 범위에 있고 ∙전에 리스기간을 산정할 때 포함되지 않았던 선택권을 행사하거나 전에 리스기간을 산 정할 때 포함되었던 선택권을 행사하지 않는 것이 상당히 확실한지에 영향을 미치는 경우 원칙적으로는 리스이용자가 정기적으로 연장･종료･매수 선택권을 다시 평가한다면 재무 제표이용자에게 더 목적 적합한 정보를 제공할 것이다. 그러나 보고일마다 재평가를 요구하 면 선택권을 포함하는 리스가 많은 기업의 경우 상당한 비용이 발생할 것이다. 이에 기준서 제1116호에서는 위와 같은 조건이 충족되는 상황에서만 재평가를 한다면 재무제표 이용자 의 효익과 기업의 비용 사이의 적절한 균형이 이루어질 것으로 보았다(기준서 제1116호 문 단 BC184-BC185). 또한 기준서 제1116호는 유의적인 사건이 일어나거나 상황에 유의적인 변화의 예로 다음 과 같은 사항을 들고 있다(기준서 제1116호 문단 B41). ∙리스 연장 또는 종료선택권이나 기초자산의 매수선택권을 행사할 수 있을 때, 리스이용 자에게 유의적인 경제적 효익을 줄 것으로 예상되지만 리스개시일에는 예상되지 않았 던 유의적인 리스개량 ∙리스개시일에는 예상되지 않았던, 기초자산에 대한 유의적인 변형이나 고객 맞춤화 ∙전에 산정된 리스기간을 초과하는 기간으로 기초자산 전대리스를 약정 ∙선택권 행사 여부에 직접 관련되는 리스이용자의 사업 의사결정(예: 보완 자산의 리스 를 연장하는 결정, 대체 자산을 처분하는 결정, 사용권자산을 사용하는 사업 단위를 처 분하는 결정)

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34 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 한편, 리스의 해지불능기간이 달라진다면 리스기간을 변경한다. 예를 들면 다음과 같은 경우에 리스의 해지불능기간이 달라질 것이다(기준서 제1116호 문단 21). ∙전에 리스기간을 산정할 때 포함되지 않았던 선택권을 리스이용자가 행사함 ∙전에 리스기간을 산정할 때 포함되었던 선택권을 리스이용자가 행사하지 않음 ∙전에 리스기간을 산정할 때 포함되지 않았던 선택권을 리스이용자가 계약상 의무적으 로 행사하게 하는 사건이 일어남 ∙전에 리스기간을 산정할 때 포함되었던 선택권을 리스이용자가 행사하는 것을 계약상 금지하는 사건이 일어남 적용사례 [사례 831] 리스개량과 리스기간 [사례 832] 리스종료선택권의 행사가능성이 상당히 확실하지는 않은 경우의 평가 4.3 리스료 리스료는 기초자산 사용권과 관련하여 리스기간에 리스이용자가 리스제공자에게 지급하 는 금액으로 다음 항목으로 구성되며, 리스부채의 측정치에 포함된다(기준서 제1116호 문 단 27). ∙고정리스료(실질적인 고정리스료를 포함하고, 리스 인센티브는 차감) ∙지수나 요율(이율)에 따라 달라지는 변동리스료 ∙리스이용자가 매수선택권을 행사할 것이 상당히 확실한 경우에 그 매수선택권의 행사 가격 ∙리스기간이 리스이용자의 종료선택권 행사를 반영하는 경우에, 그 리스를 종료하기 위 하여 부담하는 금액 ∙잔존가치보증

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35 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 리 스 회 계 처 리 를 결 정 하 는 핵 심 개 념 Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅳ. 리스 회계처리를 결정하는 핵심 개념 기초자산 사용권에 대한 대가로 리스이용자가 리스제공자에게 지급하는 금액이라 하더라 도 변동리스료는 지수나 요율(이율)에 따라 달라지는 리스료가 아닌 한 리스료에 해당하지 않고, 리스부채나 사용권자산 장부금액 측정에 반영되지 않는다. 리스기간 산정시에 연장선택권 행사 또는 종료선택권 미행사가 상당히 확실한 경우 그 대 상기간이 리스기간에 포함된다. 이 때 리스부채 측정치에는 해당 기간에 지급해야할 리스료 를 포함한다. 적용사례 [사례 833] 사용량에 근거한 리스료 4.3.1 고정리스료 형식적으로는 변동리스료이지만 실질적으로 회피할 수 없는 지급액, 즉 실질적인 고정리 스료는 리스료에 포함한다. 기준서 제1116호 문단 B42는 다음과 같은 예시를 들고 있다. ∙리스기간에 자산을 운용할 수 있음이 입증되는 경우에만 지급해야 하거나, 일어나지 않 을 가능성이 사실상 없는 사건이 일어나는 경우에만 지급해야 하는 지급액 ∙리스료가 처음에는 기초자산의 사용에 연계되어 변동리스료의 구조를 갖게 되었으나 리스개시일 후 일정 시점에 그 변동성이 사라져 남은 리스기간에는 고정되는 지급액. 그 지급액은 변동성이 사라지는 때에 실질적인 고정리스료가 됨 ∙리스이용자가 지급할 수 있는 둘 이상의 지급액 집합들이 있으나, 그 중 하나의 집합만 이 현실적인 경우. 이 경우에 현실적인 지급액 집합을 리스료로 봄 ∙리스이용자가 지급할 수 있는 둘 이상의 현실적인 지급액 집합들이 있으나, 적어도 그 중 하나의 집합을 반드시 지급해야 하는 경우. 이 경우에는 통산되는 금액(할인 기준) 이 가장 낮은 지급액 집합을 리스료로 봄

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36 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 적용사례 [사례 834] 상업적 실질이 없는 최소리스료 [사례 835] 고정된 하한선이 있는 변동리스료 [사례 836] 과거기간의 실적에 근거하여 확정되는 변동리스료 [사례 837] 고정에서 변동으로 전환되는 리스료 [사례 838] 매출 구간별로 책정되는 리스료 한편, 리스와 관련하여 리스제공자가 리스이용자에게 지급하는 금액이나 리스의 원가를 리스제공자가 보상하거나 부담하는 금액, 즉 리스 인센티브는 리스료에서 차감한다. 리스이 용자에게 리스계약체결에 대한 인센티브를 지급하거나, 이사비용을 보전하거나, 기존 리스 해약에 따른 손실을 보전하는 경우 등을 예로 들 수 있다. 리스이용자의 경우 리스이용자에게 지급되었거나 지급될 리스 인센티브는 리스료에서 차 감하여 최초 측정되는 사용권자산을 감소시킨다. 또한 리스개시일에 리스이용자에게 지급될 리스 인센티브는 리스부채를 감소시킨다. 리스제공자의 경우에도 리스이용자에게 지급되었거나 지급될 리스 인센티브는 리스료에 서 차감되고 리스의 분류를 평가하는데 영향을 준다. 금융리스의 경우 리스이용자에게 지급 될 리스 인센티브는 리스개시일의 금융리스 수취채권을 감소시키며 리스제공자의 리스순투 자 또한 감소시킬 것이다. 운용리스의 경우에는 리스이용자에게 지급되었거나 지급될 리스 인센티브는 이연하여 리스기간 동안 리스 수익의 감소로 인식한다. 4.3.2 지수나 요율(이율)에 따라 달라지는 변동리스료 소비자물가지수에 연동되는 지급액, 기준금리에 연동되는 지급액, 시장 대여요율에 연동 되는 지급액 등 지수나 요율(이율)에 따라 달라지는 지급액은 리스료에 포함된다(기준서 제1116호 문단 27-28). 지수나 요율(이율)에 따라 달라지는 지급액은 변동성이 있기는 하 지만 해당 지급을 회피할 수 없고, 리스이용자의 미래 행위에 따라 달라지지 않으므로 리스 이용자의 부채의 정의를 총족하기 때문이다(기준서 제1116호 문단 BC165).

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37 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 리 스 회 계 처 리 를 결 정 하 는 핵 심 개 념 Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅳ. 리스 회계처리를 결정하는 핵심 개념 리스이용자는 리스부채 측정에, 리스제공자는 순투자의 측정에 리스개시일의 지수를 이 용하여 변동리스료를 반영한다(‘5.1.2 리스부채’, ‘6.2 금융리스 회계처리’ 참고). 적용사례 [사례 839] 소비자물가지수에 연동된 지급액 [사례 840] 기준금리에 연동된 지급액 [사례 841] 물가상승에 대응한 리스료 조정 마찬가지로 부동산 임대계약과 관련하여 미래 임대료가 조정(예: 임대료 시세로 변경)될 수 있는 경우, 리스개시일에 리스이용자의 리스부채와 리스제공자의 순투자 측정 시 리스 개시시점 현재의 임대료 시세를 반영하고 있는 현재의 약정 임대료로 측정하되, 미래 변동 액을 추정하여 리스부채를 측정하지 않는다. 임대료 시세를 반영하여 변경되는 리스료도 지 수나 요율(이율)에 따라 달라지는 변동리스료에 해당하기 때문이다. 예를 들어 임대료가 연 CU1,000이나 매 5년마다 해당 부동산의 시세로 변경되는 경우, 리스개시일에 리스료로 인 식되는 5년차 이후 임대료는 CU1,000이다. 후속기간에 부동산 시세 변동으로 인한 임대료 변동분은 그 변동이 발생했을 때 인식한다. 미래 임대료가 변경되는 경우 변경되는 임대료가 변경을 검토하는 날에 조정이 되는 것인 지, 실질적으로 리스 개시시점에 결정이 된 것인지를 면밀하게 검토해야 한다. 만약, 리스 개시시점에 결정이 된 것이라면, 변동되는 금액은 실질적으로 고정리스료이고 리스개시일의 리스부채 측정에 포함되는 리스료이다. 4.3.3 매수선택권의 행사가격 만약 리스이용자가 매수선택권을 행사할 것이 상당히 확실하다면, 매수선택권의 행사가 격은 리스료에 포함된다. 이는 기업이 리스계약에 포함되어 있는 자산 매수선택권의 행사가 격을 리스의 연장 및 종료 선택권과 일관되게 고려하는 것이다. 적용사례 [사례 842] 매수선택권의 행사가격

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38 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 4.3.4 리스종료 위약금 만약 리스이용자가 리스를 종료하지 않을 것이 상당히 확실하다면, 리스기간은 종료선택 권이 행사되지 않는 것으로 가정하여 결정되며, 리스종료 위약금은 리스료에서 제외될 것이 다. 그렇지 않은 경우 리스종료 위약금은 리스료에 포함될 것이다. 리스종료 위약금을 리스 료에 포함할지를 결정하는 것은 리스 연장선택권에 대한 평가를 하는 것과 유사하다. 적용사례 [사례 843] 중도해지 위약금 4.3.5 잔존가치보증 리스이용자가 리스제공자에게, 리스종료일의 기초자산 가치(또는 가치의 일부)가 적어도 특정 금액이 될 것이라고 보증할 수 있다. 이러한 잔존가치보증에 따라 리스이용자가 지급 할 것으로 예상되는 금액은 리스료에 포함된다. 적용사례 [사례 844] 리스이용자의 보증 리스제공자의 순투자 측정에 반영되는 잔존가치보증은 리스이용자의 경우와 다를 수 있 다. 리스이용자의 경우 리스료에 포함되는 잔존가치보증 금액은 지급할 것으로 예상되는 금 액으로 잔존가치보증 총액이 아닌 반면, 리스제공자는, 다음과 같은 당사자가 제공하는 잔 존가치보증을 보증의 총액으로 순투자에 포함한다(기준서 제1116호 문단 27, 70). ∙리스이용자 ∙리스이용자의 특수관계자 ∙리스제공자와 특수관계에 있지 않은 제삼자

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39 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 리 스 회 계 처 리 를 결 정 하 는 핵 심 개 념 Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅳ. 리스 회계처리를 결정하는 핵심 개념 실무적으로는 리스계약에 잔존가치보증이 포함되어 있는지 명확하지 않을 수 있다. 실제 계약에서는 리스종료일의 가치와 특정 금액을 비교하여 보상하는 요구가 없더라도 경제적 실질이 잔존가치보증에 해당하는 의무가 포함될 수 있다. 적용사례 [사례 845] 리스이용자의 배상의무 4.3.6 리스제공자의 풋옵션 리스종료 시 리스제공자가 리스자산을 고정된 가격으로 리스이용자에게 매각할 수 있는 풋옵션이 있는 경우 리스이용자는 동 옵션의 행사가격을 리스부채에 포함시켜야 한다. 한편, 리스제공자의 경우 풋옵션을 행사할 경제적 유인이 있는지 여부를 결정하기 위해 모든 관련 사실과 상황을 신중하게 검토해야 한다. 검토 결과 경제적 유인이 기대되어 풋옵 션을 행사할 것이 상당히 확실하다면 옵션의 행사가격을 리스료에 포함시킨다. 적용사례 [사례 846] 리스제공자의 풋옵션 이러한 풋옵션은 경제적인 측면에서 잔존가치보증과 유사하나, 리스료에 포함되는 금액 은 다를 수 있다. 위 4.3.5에서 언급한 것처럼 리스이용자의 경우 리스료에 포함되는 잔존 가치보증 금액은 지급할 것으로 예상되는 금액이지만 리스제공자의 풋옵션은 행사가격 총액 을 리스료에 포함시켜야 한다. 리스제공자의 경우 잔존가치보증, 풋옵션의 행사가격을 리스 료에 포함시켜야 한다면 잔존가치보증 총액, 풋옵션 행사가격 총액을 리스료에 포함시킨다. 4.3.7 리스와 관련된 세금 리스이용자는 리스제공자에게 리스료를 지급할 때 부가가치세를 함께 지급한다. 리스이 용자가 최종소비자가 아닌 경우에는 일반적으로 매입세액으로 공제되기 때문에 납부한 금액

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40 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 을 회수할 수 있다. 하지만 경우에 따라서는 리스료에 부가하여 납부된 부가가치세를 공제 받지 못하는 경우가 있다. 공제여부와 관계없이 부가가치세의 납세의무가 리스이용자에게 있고, 리스제공자는 리스 이용자를 대신하여 과세당국에 납부하는 것이므로 부가가치세는 리스제공자에게 지급하는 자산 사용권의 대가라 할 수 없다. 따라서 부가가치세는 리스료가 아니며, 법률에 따라 정부 에 납부하는 것으로 보아 해석서 제2121호 ‘부담금’에 따라 회계처리하는 것이 적절하다. 적용사례 [사례 847] 매입세액 불공제되는 부가가치세 한편, 기초자산의 소유자인 리스제공자가 부담해야 할 재산세를 리스이용자가 부담하는 조건으로 리스계약이 체결될 수 있다. 기준서 제1116호 문단 B33에 따르면 리스제공자가 리스이용자에게 재화 또는 용역을 이전하지 않으면서 리스와 관련하여 드는 원가를 리스이 용자에게 부담시키는 경우 리스료 총지급액에 포함된다. 따라서 이 경우에 재산세 부담액을 리스료에 포함한다. 적용사례 [사례 848] 임차인이 납부하는 재산세가 부동산 가치에 연동_리스료 측정 단, 재산세의 납세의무가 임차인에게 있는 지역에서 리스하는 경우에는, 부가가치세와 마 찬가지로 부담금으로 보아 회계처리한다. 4.4 할인율 리스이용자는 리스부채를 산정하기 위하여 할인율을 사용하며, 리스제공자는 리스분류를 결정하기 위하여 리스료의 현재가치를 구하거나 리스순투자금액을 측정하는데 할인율을 사 용한다.

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41 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 리 스 회 계 처 리 를 결 정 하 는 핵 심 개 념 Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅳ. 리스 회계처리를 결정하는 핵심 개념 4.4.1 리스제공자의 할인율 리스제공자가 리스료의 현재가치를 구하고 리스순투자금액을 측정하는데 사용되는 할인 율은 리스의 내재이자율이다(기준서 제1116호 문단 68). 리스의 내재이자율이란 리스료 및 무보증잔존가치의 현재가치 합계액을 기초자산의 공정가치와 리스제공자의 리스개설직접원 가의 합계액과 동일하게 하는 할인율을 말한다. 내재이자율을 산정할 때, 리스료의 정의에 부합하는 현금유입만을 가정하여 산정하므로, 리스제공자의 내재이자율이 리스자산의 수익 율과 일치하지 않을 수 있다는 데 유의하여야 한다. 4.4.2 리스이용자의 할인율 리스이용자의 경우에도 리스부채를 산정하기 위한 할인율로 리스의 내재이자율을 사용한 다. 다만, 리스이용자의 경우 리스의 내재이자율을 산정하는 것이 다음의 이유로 인해 어려 울 수 있다. 첫째, 리스의 내재이자율은 리스제공자의 고유의 측정 방법을 따르기 때문이다. 즉, 리스제공자의 리스개설직접원가를 반영해야 하는데, 이러한 원가는 리스계약이 체결되 기 전에는 발생하지 않는다. 또한, 리스이용자는 일반적으로 리스제공자의 직접원가를 알기 어렵다. 둘째, 리스의 내재이자율은 기초자산의 최초 공정가치와 리스제공자의 리스 종료시 잔존가치에 대한 기대에 따라 달라진다. 리스이용자는 이러한 정보를 정확하게 알기도 쉽지 않다. 이에 기준서 제1116호 문단 26에서는 리스이용자가 리스의 내재이자율을 쉽게 산정할 수 없는 경우에는 리스이용자의 증분차입이자율을 사용한다고 규정하고 있다. 증분차입이자 율은 리스이용자가 리스개시일에 비슷한 경제적 환경에서 비슷한 기간에 걸쳐 비슷한 담보 로 사용권자산과 가치가 비슷한 자산 획득에 필요한 자금을 차입할 수 있는 이자율이다. 리스에 적용하는 할인율을 규정하는 목적은 계약의 가격이 결정되는 방법을 반영하는 할 인율을 규정하는 것이다. 많은 경우에 리스이용자의 증분차입이자율은 리스의 내재이자율 과 비슷할 것으로 예상된다. 이는 두 이자율이 모두 리스이용자의 신용 상태, 리스의 지속 기간, 제공된 담보물의 특성과 질, 거래가 일어난 경제적 환경을 고려하기 때문이다. 기초 자산의 특성과 리스의 조건에 따라 리스이용자가 리스의 증분차입이자율을 산정할 때 쉽게

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42 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 관측할 수 있는 이자율을 시작점으로 참조할 수 있다(예: 리스하는 자산과 같은 유형의 자 산을 구매하기 위하여 자금을 차입하여 지급하였거나 지급할 이자율, 부동산 리스에 적용할 할인율을 산정할 때의 부동산 수익률). 그럼에도 불구하고, 증분차입이자율을 산정하기 위 해서는 리스의 조건과 상황을 고려하여 그러한 관측 가능한 이자율을 조정해야 한다(기준서 제1116호 문단 BC160-BC162). 한편, 외화 리스의 경우 리스이용자의 증분차입이자율은 그 자산을 구매하기 위하여 자금 을 외화로 차입하는 경우의 이자율이어야 한다. 기업의 가중평균자본비용은 리스이용자의 증분차입이자율을 추정하기 위한 적절한 이자 율이 아니다. 가중평균자본비용은 회사의 자본과 부채를 모두 고려하여 산출된 자본 조달 비용이고, 증분차입이자율은 부채의 비용만을 고려하여야 하기 때문이다. 더불어 일반적인 가중평균자본비용에 반영되는 부채의 비용은 리스기간, 리스료 부담액 및 리스계약의 담보 를 고려한 증분이자율이 아니라 현재 기업의 차입금 비용이다. 적용사례 [사례 849] 부동산 담보 차입시 주택담보대출비율(LTV)과 증분차입이자율 [사례 850] 외화리스료 조건에서의 증분차입이자율 [사례 851] 지배기업 지급보증으로 차입하는 리스이용자의 증분차입이자율 리스료의 변동이 발생한 경우 리스부채를 재평가하는데, 다음의 상황에서는 수정 할인율 로 리스부채를 재계산한다(기준서 제1116호 문단 40). ∙리스기간에 변경이 있는 경우 ∙기초자산 매수선택권 평가에 변동이 있는 경우 ∙변동이자율의 변동으로 인해 리스료의 변동이 있는 경우 또한 별도 리스로 회계처리되지 않는 리스변경에 대해서도 할인율을 다시 산정해야 한다 (‘5.2.2 리스부채’ 및 ‘5.3 리스변경’ 참고).

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43 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ 리 스 회 계 처 리 를 결 정 하 는 핵 심 개 념 Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅳ. 리스 회계처리를 결정하는 핵심 개념 4.5 리스개설직접원가 리스제공자 또는 리스이용자는 리스체결과 관련하여 원가를 발생시킬 수 있다. 기준서 제1116호는 리스를 체결하지 않았더라면 부담하지 않았을 리스체결의 증분원가를 리스개설 직접원가로 정의하고 있다. 제조자 또는 판매자인 리스제공자는 금융리스와 관련한 리스개설직접원가를 리스 개시시 점에 비용처리한다. 그 외의 리스제공자는 금융리스 회계처리에 있어, 할인율 산정시에 리 스개설직접원가를 내재이자율에 반영함으로써, 리스기간에 걸쳐 수익을 감소시키도록 하고 있다(기준서 제1116호 문단 69). 리스이용자는 사용권자산금액에 리스개설직접원가를 가산한다(기준서 제1116호 문단 24(3)). 4.6 ‘경제적 내용연수’와 ‘내용연수’ 경제적 내용연수는 하나 이상의 사용자가 자산을 경제적으로 사용할 수 있을 것으로 예상 하는 기간이나 자산에서 얻을 것으로 예상하는 생산량 또는 이와 비슷한 단위 수량을 말한 며, 내용연수는 기업이 자산을 사용할 수 있을 것으로 예상하는 기간이나 자산에서 얻을 것 으로 예상하는 생산량 또는 이와 비슷한 단위 수량을 말한다. 리스제공자는 리스가 금융리스인지 운용리스인지를 분류할 때 리스기간과 기초자산의 경 제적 내용연수를 비교한다.

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Ⅴ 리스이용자의 회계처리 ▶▶(연구보고서 시리즈 8) 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 5.1 최초 측정 5.2 후속 측정 5.3 리스변경

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47 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 리 스 이 용 자 의 회 계 처 리 Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅴ. 리스이용자의 회계처리 V 리스이용자의 회계처리 리스이용자는 모든 리스에 대하여 리스개시일에 리스료를 지급할 의무를 리스부채로 인 식하고 기초자산을 사용할 권리를 사용권자산으로 인식한다. 다만, 단기리스나 소액 기초자산 리스에 대해서는 사용권자산 및 리스부채를 인식하지 않 고, 리스료를 리스기간에 걸쳐 정액 기준이나 다른 체계적인 기준에 따라 비용으로 인식하 는 선택을 할 수 있다. 적용사례 [사례 852] 면제 규정 적용시 회계처리 1 [사례 853] 면제 규정 적용시 회계처리 2 리스이용자의 회계처리는 사용권자산과 리스부채의 최초 측정, 후속 측정과 리스변경시 회계처리로 나누어 설명한다. 5.1 최초 측정 5.1.1 사용권자산 리스이용자는 사용권자산을 원가로 최초 측정하며, 사용권자산의 원가는 다음 항목으로 구성된다(기준서 제1116호 문단 24). ∙리스부채의 최초 측정금액(‘5.1.2 리스부채’ 참고) ∙리스개시일이나 그 전에 지급한 리스료(받은 리스 인센티브는 차감) ∙리스이용자가 부담하는 리스개설직접원가 ∙리스 조건에서 요구하는 대로 기초자산을 해체하고 제거하거나, 기초자산이 위치한 부 지를 복구하거나, 기초자산 자체를 복구할 때 리스이용자가 부담하는 원가의 추정치. 다만, 그 원가가 재고자산을 생산하기 위해 부담하는 것이 아니어야 함

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48 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 5.1.1.1 복구원가 리스이용자는 기초자산의 해체, 제거, 복구원가에 대한 의무를 부담할 때 그 원가를 사용 권자산 원가의 일부로 인식한다. 그러한 원가는 리스개시일에 발생할 수도 있으며 기초자산 을 사용한 결과로 특정 기간 동안에 발생할 수도 있다. 특정한 기간에 재고자산을 생산하기 위하여 사용권자산을 사용한 결과로 그 기간에 부담하는 원가에는 기준서 제1002호 ‘재고 자산’을 적용한다. 해체, 제거, 복구원가로 인한 부채는 기준서 제1037호 ‘충당부채, 우발부 채, 우발자산’을 적용하여 인식하고 측정한다(기준서 제1116호 문단 25). 사용권자산의 최초 인식시 기초자산의 해체, 제거, 복구원가로 인한 부채는 충당부채로 인식되며, 리스부채로 인식되지 않는다. 새로운 리스 기준서의 도입으로 인해 해석서 제2101호 ‘사후처리 및 복구관련 충당부채의 변경’의 적용범위가 사용권자산으로 인식된 복구원가를 포함하도록 개정되었다. 따라서 최초 인식 이후 복구원가 등에 대한 기업의 추 정이 변경된 경우 해석서의 내용에 따라 원가모형으로 후속 측정되는 사용권자산이라면 추 정치의 변동을 사용권자산의 원가에 가감한다. 한편, 리스계약은 종종 기초자산이 리스제공자에게 반환될 때 자산의 상태가 최초 리스 당시의 상태와 동일해야 한다는 조건을 포함할 수 있다. 이러한 조항에 대한 적절한 회계처 리는 그 조항의 구체적인 사항에 따라 달라진다. 만약 기초자산이 단지 사용의 결과로 소모 되거나 마모되는 경우라면 리스제공자에게 최초의 상태로 반환하기 위하여 리스기간 동안 자산을 유지, 보수하기 위한 충당부채를 점진적으로 인식하는 것이 필요할 수 있다. 즉, 이 러한 경우 일반적으로 최초 리스 시점부터 예상되는 모든 유지 비용을 충당부채로 인식하는 것은 적절하지 않다. 반대로 계약 조건 상 특별한 업무의 수행이 요구될 수도 있다. 예를 들 어 리스 종료시 리스제공자에게 자산을 반환하기 전에 페인트를 새로 칠해야한다는 조건이 있을 수 있는데, 이 경우 기업은 리스계약을 체결함으로써 자산의 손상 또는 마모와 상관없 이 페인트를 칠해야 하는 의무를 부담하므로 최초 리스 시점에 충당부채를 인식하는 것이 적절하다. 적용사례 [사례 854] 복구원가: 사용권자산 [사례 855] 복구원가: 발생시 비용

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49 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 리 스 이 용 자 의 회 계 처 리 Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅴ. 리스이용자의 회계처리 5.1.1.2 리스개설직접원가 리스개설직접원가란 리스를 체결하지 않았더라면 부담하지 않았을 리스체결의 증분원가 이다. 리스개설직접원가는 일반적으로 리스계약을 협상하고 체결하는 과정에서 발생하며, 기초자산의 건설 또는 설계와 관련하여 리스이용자가 부담한 원가는 포함하지 않는다. 계약 당사자들은 리스이용자가 기초자산을 사용할 수 있게 되기 전에 리스를 협상할 수 있다. 어떤 리스에서는 리스이용자가 사용할 수 있도록 기초자산을 건설하거나 다시 설계할 필요가 있을 수 있다. 계약 조건에 따라 리스이용자는 자산의 건설이나 설계에 관련되는 금 액을 지급해야 할 수 있다. 리스이용자가 기초자산의 건설이나 설계에 관련되는 원가를 부 담하는 경우에, 리스이용자는 적용할 수 있는 다른 기준서(예: 기준서 제1016호)를 적용하 여 그 원가를 회계처리한다(기준서 제1116호 문단 B43-B44). 이러한 고객맞춤원가는 리스개설직접원가의 정의를 충족하지 못하므로 사용권자산의 장 부금액에 포함되지 않으며, 다른 기준서의 요건을 충족한다면 별도의 자산으로 회계처리한 다. 즉, 리스개량자산으로 별도 인식되는 유형자산은 사용권자산의 일부로 인식되는 것이 아니라 별도의 자산으로 인식해야 한다. 적용사례 [사례 856] 리스이용자가 부담하는 리스개설직접원가 [사례 857] 권리금 5.1.1.3 임차보증금 리스개시일 또는 그 이전 시점에 리스이용자는 리스제공자에게 다음과 같은 임차보증금 을 지급해야 할 수도 있다. ∙리스기간 동안 리스제공자에게 담보를 제공할 목적으로 지급 ∙리스계약을 위반한 경우가 아니라면 리스기간 종료시 리스이용자가 전액 환불받을 수 있음 ∙리스기간 동안 이자가 발생하지 않음

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50 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 이러한 임차보증금은 기초자산의 사용권과 관련된 지급이 아니기 때문에 기준서 제1116 호의 리스료 정의를 충족하지 않는다. 임차보증금은 리스이용자 입장에서 리스제공자에게 담 보로 제공된 것이므로 그 성격상 금융자산으로 회계처리해야 한다. 따라서 임차보증금은 기 준서 제1109호에 따라 공정가치로 최초 인식되어야 하며 일반적으로 상각후원가로 후속 측 정될 것이다. 이는 리스개시일의 임차보증금 공정가치와 리스기간 종료시 받을 수 있는 임차 보증금의 명목금액 차이를 리스기간 동안 이자수익으로 인식하는 결과를 초래할 것이다. 이러한 차이금액은 사실상 추가적인 리스료를 선급한 것이라고 볼 수 있다. 따라서 동 차 이금액은 사용권자산의 최초 장부금액에 포함되어야 하며, 리스기간 동안 사용권자산의 감 가상각비로 당기손익에 반영되어야 한다. 적용사례 [사례 858] 임차보증금 5.1.2 리스부채 리스부채는 리스개시일에 미래 지급할 리스료를 리스의 내재이자율로 할인한 현재가치로 측정한다. 만약 리스의 내재이자율을 쉽게 산정할 수 없다면 리스이용자의 증분차입이자율 로 할인한다(기준서 제1116호 문단 26). 즉, 리스부채는 리스료의 현재가치와 리스종료시 지급할 것으로 예상되는 금액의 현재가치의 합계로 산정된다. 리스부채를 계산하는 데 중요한 요소는 리스기간, 리스료, 할인율이며, 각각의 구체적인 내용은 IV장에서 설명되었다. 리스부채 측정시, 리스이용자가 선택할 수 있는 매수선택권과 종료선택권, 연장선택권 등 이 있다면 리스이용자가 이러한 선택권들을 행사할 경제적 유인이 있는지를 판단하여야 하 며, 행사할 가능성이 상당히 확실하다면 리스부채 측정에 포함한다(기준서 제1116호 문단 27). 적용사례 [사례 859] 리스부채 측정에 고려되는 연장선택권

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51 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 리 스 이 용 자 의 회 계 처 리 Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅴ. 리스이용자의 회계처리 리스료가 지수나 요율(이율)에 따라 달라지는 경우 리스개시일의 지수를 이용하여 리스부 채를 측정한다(기준서 제1116호 문단 28). 적용사례 [사례 860] 소비자물가지수에 연동된 지급액 한편, III장에서 설명된 바와 같이, 계약에 리스요소와 비리스요소가 포함되어 있는 경우 에는 리스부채 측정시에 분리할 필요가 있다. 리스이용자는 비리스요소를 분리하지 않는 실 무적 간편법을 선택할 수 있는데, 이 때에는 비리스요소에 대한 대가를 포함하여 리스부채 가 측정된다. 따라서 실무적 간편법 선택여부는 비리스요소를 분리하기 위한 관리원가, 실 무적 간편법으로 인한 재무적영향을 고려하여 결정하게 될 것이다. 적용사례 [사례 861] 비리스요소를 분리하여 리스부채 측정 [사례 862] 비리스요소를 포함하여 리스부채 측정 5.2 후속 측정 5.2.1 사용권자산 리스이용자는 일반적으로 원가에서 감가상각누계액과 손상차손누계액을 차감한 금액으로 사용권자산을 측정(원가모형)한다. 또한 리스이용자는 리스부채의 재측정에 따른 조정이 발 생하는 경우 사용권자산을 조정한다(기준서 제1116호 문단 30)(‘5.2.2 리스부채’ 참고). 사용권자산을 감가상각할 때 기준서 제1016호 ‘유형자산’의 요구사항을 적용하여 사용권 자산의 미래 경제적 효익이 소비되는 방식을 반영하여 감가상각한다. 이러한 경우 사용권자 산은 일반적으로 정액법으로 상각될 것이다. 감가상각은 리스개시일부터 시작되며, 감가상 각기간은 다음과 같이 결정된다(기준서 제1116호 문단 32). ∙리스기간 종료시점 이전에 리스이용자에게 기초자산의 소유권을 이전하는 경우나 사용

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52 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 권자산의 원가에 리스이용자가 매수선택권을 행사할 것임이 반영되는 경우: 기초자산 의 내용연수 종료시점까지 사용권자산을 감가상각 ∙그 밖의 경우: 사용권자산의 내용연수 종료일과 리스기간 종료일 중 이른 날까지 사용 권자산을 감가상각 적용사례 [사례 863] 리스개량자산 상각기간 리스이용자는 사용권자산이 손상되었는지를 판단하고 식별되는 손상차손을 회계처리하기 위하여 기준서 제1036호 ‘자산손상’을 적용한다(기준서 제1116호 문단 33). 손상차손을 인 식한 이후 사용권자산의 감가상각금액은 손상차손을 반영하여 조정한다. 한편, 리스이용자는 다른 측정모형을 적용하여 사용권자산을 측정할 수도 있다. 기준서 제1116호 ‘리스’에서 투자부동산의 정의에 소유 투자부동산과 리스이용자가 사용권자산으 로 보유하는 투자부동산을 모두 포함하도록 기준서 제1040호 ‘투자부동산’의 적용범위를 개정하였다. 리스이용자는 투자부동산의 정의를 충족하는 사용권자산에 대해 소유 투자부동 산에 대하여 적용하는 회계정책(원가모형을 사용하되 공정가치를 공시하거나 공정가치모형 을 사용)을 적용하여 회계처리하여야 한다(기준서 제1116호 문단 34). 또한 사용권자산이 기준서 제1016호의 재평가모형을 적용하는 유형자산의 유형에 관련 되는 경우 리스이용자는 그 유형자산의 유형에 관련되는 모든 사용권자산에 재평가모형을 적용하기로 선택할 수 있다(기준서 제1116호 문단 35). 즉, 사용권자산에 관련된 유형자산 이 원가로 측정되고 있다면 그 사용권자산은 원가모형을 적용하여 회계처리해야 하지만, 유 형자산이 재평가모형으로 측정되고 있다면 리스이용자는 사용권자산을 공정가치로 측정할 지, 원가로 측정할지를 선택할 수 있다. 앞서 살펴본 투자부동산의 정의를 만족하는 사용권 자산에 대한 요구사항과 달리 이러한 요구사항은 유형자산의 유형별로 선택을 한다는 점에 서 차이가 있다.

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53 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 리 스 이 용 자 의 회 계 처 리 Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅴ. 리스이용자의 회계처리 5.2.2 리스부채 리스부채는 다른 금융부채와 유사하게 유효이자율법을 사용하여 상각후원가로 장부금액 이 측정되고, 이자비용은 리스기간에 걸쳐 인식된다. 기준서 제1116호에서는 리스부채를 공정가치로 측정하는 것을 금지하고 있다(기준서 제1116호 문단 BC182-B183). 리스개시일 후에 리스료에 변동이 생기면, 리스부채가 재측정된다. 일반적으로 리스부채 재측정으로 인한 변동은 사용권자산의 장부금액을 조정한다. 그러나, 사용권자산의 장부 금액이 영(0)으로 감소하였다면 리스부채 재측정으로 인한 변동액은 당기손익에 반영한다 (기준서 제1116호 문단 39). 리스료가 변경되어 리스부채를 재측정할 때, 변경요소에 따라 다른 할인율이 적용되므로, 원래의 할인율을 사용할지, 변경된 할인율을 사용할지 주의가 필요하다. 리스이용자는 다음 중 어느 하나에 해당하는 경우에 수정 할인율로 수정 리스료를 할인하 여 리스부채를 다시 측정한다(기준서 제1116호 문단 40). ∙리스기간에 변경이 있는 경우(‘4.2 리스기간’ 참고). 리스이용자는 변경된 리스기간에 기초하여 수정 리스료를 산정함 ∙매수선택권의 맥락에서 아래의 사건과 상황을 고려하여 평가한 결과, 기초자산을 매수 하는 선택권 평가에 변동이 있는 경우. 리스이용자는 매수선택권에 따라 지급할 금액의 변동을 반영하여 수정 리스료를 산정함 - 매수선택권 평가에 대한 변동이 리스이용자가 통제할 수 있는 범위에 있고, 전에 리 스기간을 산정할 때 포함되지 않았던 선택권을 행사하거나 전에 리스기간을 산정할 때 포함되었던 선택권을 행사하지 않는 것이 상당히 확실한지에 영향을 미치는 경우 - 전에 리스기간을 산정할 때 포함되지 않았던 선택권을 리스이용자가 행사 - 전에 리스기간을 산정할 때 포함되었던 선택권을 리스이용자가 행사하지 않음 - 전에 리스기간을 산정할 때 포함되지 않았던 선택권을 리스이용자가 계약상 의무적 으로 행사하게 하는 사건이 일어남 - 전에 리스기간을 산정할 때 포함되었던 선택권을 리스이용자가 행사하는 것을 계약 상 금지하는 사건이 일어남

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54 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 수정 할인율의 경우, 리스이용자가 내재이자율을 쉽게 산정할 수 있다면 남은 리스기간의 내재이자율로 수정 할인율을 산정한다. 하지만, 리스이용자가 리스의 내재이자율을 쉽게 산 정할 수 없다면 재평가시점의 증분차입이자율로 수정 할인율을 산정한다(기준서 제1116호 문단 41). 국제회계기준위원회는 대부분의 경우 기업이 리스기간에 할인율을 다시 평가하지 않아야 한다고 결정하였다. 그러나 기준서 제1116호는 리스기간이 변동되거나 리스이용자가 기초 자산 매수선택권을 행사할 것이 상당히 확실한지에 대한 평가 결과에 변동이 있는 경우에, 리스이용자가 수정 리스료와 수정 할인율을 사용하여 리스부채를 다시 측정하도록 요구하고 있다. 왜냐하면 그러한 상황에서 리스의 경제적 실질이 달라졌고, 리스부채(및 사용권자산) 의 측정치에 포함되는 리스료의 변동과 일치하도록 할인율을 다시 평가하는 것이 적절하기 때문이다(기준서 제1116호 문단 BC193-BC194). 적용사례 [사례 864] 매수선택권 행사가능성 변동 [사례 865] 연장선택권 행사가능성 변동 또한 잔존가치보증에 따라 지급할 것으로 예상되는 금액에 변동이 있는 경우, 리스이용자 는 잔존가치보증에 따라 지급할 것으로 예상되는 금액의 변동을 반영하여 수정 리스료를 산 정한다. 이 경우 잔존가치보증이 변동이자율의 변동으로 인해 발생한 것이 아니라면 변경되 지 않은 할인율을 사용하여 리스부채를 재측정한다. 마지막으로 지수 및 요율(이율)에 따라 달라지는 리스료를 포함하여 측정된 리스부채는, 지수의 변동에 따라 발생하는 리스료 변동금액(예: 시장 대여료를 검토한 후 시장 대여요율 변동을 반영하는 변동)을 반영하여야 한다. 리스이용자는 현금흐름에 변동이 있을 경우(리스 료 조정액이 유효할 때)에만 수정 리스료를 반영하여 리스부채를 다시 측정한다. 국제회계 기준위원회는 원칙적으로 매 보고기간 말마다 지수나 요율(이율)의 변동을 반영하여 리스부 채를 재측정하면 재무제표이용자에게 더 목적 적합한 정보를 제공할 것이라고 판단하였으나 리스부채를 재측정하기 위한 비용을 고려하여 현금흐름의 변동이 있는 경우에만 재측정하도 록 결정하였다. 리스이용자는 변경된 계약상 지급액에 기초하여 남은 리스기간의 수정 리스

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55 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 리 스 이 용 자 의 회 계 처 리 Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅴ. 리스이용자의 회계처리 료를 산정하며, 리스료의 변동이 변동이자율의 변동으로 인해 발생한 것이 아니라면 변경되 지 않은 할인율을 사용하여 리스부채를 재측정한다. 즉, 변동이자율 리스에서 이자율 변동 의 결과로 리스료의 변동이 있었다면 리스이용자는 수정 할인율을 적용하여 리스부채를 재 측정해야 한다(기준서 제1116호 문단 42-43). 적용사례 [사례 866] 기준금리에 연동된 지급액_리스부채의 후속측정 [사례 867] 소비자물가지수 연동 리스부채의 상각 및 재측정 5.3 리스변경 ‘리스변경’이란 변경 전 리스 조건의 일부가 아니었던 리스의 범위 또는 리스대가의 변경 (예: 하나 이상의 기초자산 사용권을 추가하거나 종료함, 계약상 리스기간을 연장하거나 단 축함)을 말하며, ‘변경 유효일’이란 두 당사자가 리스변경에 동의하는 날을 말한다. 리스변경이 다음의 조건을 모두 충족한다면, 그 리스변경은 별도 리스로 회계처리한다 (기준서 제1116호 문단 44). ∙하나 이상의 기초자산 사용권이 추가되어 리스의 범위가 넓어짐 ∙넓어진 리스 범위의 개별 가격에 상응하는 금액과 특정한 계약의 상황을 반영하여 그 개별 가격에 적절히 조정하는 금액만큼 리스대가가 증액됨 즉, 위 두 조건이 만족되는 경우 리스변경은 기존 리스와는 구별되는 새로운 리스이다. 적용사례 [사례 868] 임차자산의 추가 만약 리스변경이 별도 리스로 회계처리되지 않는다면, 리스이용자는 리스변경 유효일에 리스변경을 다음과 같이 처리한다(기준서 제1116호 문단 45).

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56 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ ∙상대적 개별 가격을 기준으로 변경된 계약의 대가를 배분(‘III. 리스요소와 비리스요소 의 분리’ 참고) ∙변경된 리스의 리스기간을 산정(‘4.2 리스기간’ 참고) ∙수정 할인율로 수정 리스료를 할인하여 리스부채를 다시 측정함. 수정 할인율은 다음과 같이 측정 - 내재이자율을 쉽게 산정할 수 있는 경우에는 남은 리스기간의 내재이자율로 산정 - 리스의 내재이자율을 쉽게 산정할 수 없는 경우에는 리스변경 유효일 현재 리스이용 자의 증분차입이자율로 산정 또한, 리스부채의 재측정으로 변동된 금액은 다음과 같이 회계처리한다(기준서 제1116호 문단 46). ∙리스의 범위를 좁히는 리스변경에 대하여 리스의 일부나 전부의 종료를 반영하기 위하여 사용권자산의 장부금액을 줄임. 리스이용자는 리스의 일부나 전부의 종료에 관련되는 차 손익을 당기손익으로 인식함(즉, 감소하는 장부금액과의 차액은 당기손익으로 인식) ∙그 밖의 모든 리스변경에 대하여 사용권자산에 상응하는 조정을 함 수정 할인율로 재측정된 결과 발생하는 리스부채의 변동금액은 리스의 범위를 좁히는 리 스변경이 아니라면 전액 사용권자산에서 조정된다. 범위의 축소가 없기 때문에 변경 전 리 스가 종료되지 않으며, 리스이용자는 변경 전 리스에서 식별되는 기초자산 사용권을 계속 인식한다. 리스의 범위를 넓히는 리스변경의 경우, 사용권자산의 장부금액을 조정함으로써 실질적으로 추가 취득한 사용권자산의 원가를 인식하게 된다. 또한 리스에 대해 지급하는 대가를 변경하는 리스변경의 경우, 지급대가 변경의 결과 사용권자산의 취득원가가 사후적 으로 조정된 것이므로 사용권자산의 장부금액을 조정함으로써 실질적으로 사용권자산 취득 원가의 사후변동을 인식하게 된다.

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57 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ 리 스 이 용 자 의 회 계 처 리 Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅴ. 리스이용자의 회계처리 리스변경 시 리스부채를 다시 측정하는 과정에서 수정 할인율을 사용하는 것은 리스 내재 이자율에 변동이 있음을 반영하는 것이며, 내재이자율에 가까운 값을 쓰려고 할인율을 수정 하는 것이다. 적용사례 [사례 869] 기존 계약의 만기 전 신규 계약 체결 [사례 870] 임차기간의 연장 [사례 871] 단기리스의 임차기간 연장 [사례 872] 리스료 인하 [사례 873] 외화리스료 인하 [사례 874] 임차인의 손실보상 국제회계기준위원회는 코로나바이러스감염증-19(이하 ‘코로나19’)의 세계적 유행의 결과 로 리스이용자에게 제공되는 임차료 할인 등에 대하여 기준서 제1116호에서 요구하는 리스 변경 회계처리를 적용하는 경우 발생하는 리스이용자의 부담을 완화하기 위하여 2020년 5월에 기준서 개정을 통하여 실무적 간편법을 적용할 수 있도록 하였다. 실무적 간편법을 적용하면 일정 요건을 충족하는 임차료 할인 등이 리스변경에 해당하는지 평가하지 않을 수 있다(기준서 제1116호 문단 46A). 실무적 간편법은 코로나19의 세계적 유행의 직접적인 결과로 발생한 임차료 할인 등에만 적용되며 아래의 조건을 모두 충족하여야 한다(기준서 제1116호 문단 46B). ∙리스료의 변동으로 수정된 리스대가가 변경 전 리스대가와 실질적으로 동일하거나 그 보다 작아야 함 ∙리스료 감면이 2022년 6월 30일 이전에 지급해야 할 리스료에만 영향을 주어야 함 (예를 들어, 임차료 할인 등이 2022년 6월 30일 이전에 지급하여야 할 리스료를 감소 시키고 2022년 6월 30일 후에 리스료를 증가시키는 경우 이러한 조건을 만족시킴) ∙그 밖의 리스기간과 조건은 실질적으로 변경되지 않음

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58 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 실무적 간편법의 적용을 선택한 리스이용자는 상기 조건을 충족하는 리스료 변동을 리스 변경이 아닐 경우에 이 기준서가 규정하는 방식과 일관되게 회계처리하여야 한다. 코로나19 관련 임차료 할인 등과 관련한 개정사항은 2020년 6월 1일 이후 최초로 시작 되는 회계연도부터 적용하며, 2020년 5월 29일에 발행이 승인되지 않은 재무제표(분반기 또는 연간)를 포함하여 조기적용이 허용된다(기준서 제1116호 문단 C1A). 이 개정사항은 소급하여 적용하며, 소급적용에 따른 누적효과는 개정내용을 최초로 적용하는 회계연도의 이익잉여금(또는 적절하다면 자본의 다른 구성요소) 기초 잔액을 조정하여 인식한다(기준서 제1116호 문단 C20A). 또한 2021년 4월에 공표한 ‘2021년 6월 30일 후에도 제공되는 코로나19 관련 임차료 할인 등’에 따른 개정 내용을 2021년 4월 1일 이후 최초로 시작되는 회계연도부터 적용하 되, 2021년 3월 31일에 발행이 승인되지 않은 재무제표를 포함하여 조기 적용할 수도 있다 (기준서 제1116호 문단 C1C). 동 개정사항의 경우에도 소급하여 적용하며, 소급 적용에 따 른 누적효과는 개정 내용을 최초로 적용하는 회계연도의 이익잉여금(또는 적절하다면 자본 의 다른 구성요소) 기초 잔액을 조정하여 인식한다(기준서 제1116호 문단 C20BA). 상기의 실무적 간편법은 리스이용자가 선택할 수 있는 사항(요구사항이 아님)이며 이를 적용하기로 선택한 리스이용자는 기준서 제1116호 문단 2에 따라 비슷한 상황에서 특성이 비슷한 모든 리스계약에 이를 일관되게 적용하여야 한다(기준서 제1116호 문단 BC205C). 리스제공자에게는 이와 같은 실무적 간편법이 허용되지 않는다.

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Ⅵ 리스제공자의 회계처리 ▶▶(연구보고서 시리즈 8) 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 6.1 리스의 분류 6.2 금융리스 회계처리 6.3 운용리스 회계처리 6.4 리스변경

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61 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ 리 스 제 공 자 의 회 계 처 리 Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅵ. 리스제공자의 회계처리 VI 리스제공자의 회계처리 6.1 리스의 분류 리스제공자는 종전 기준서와 동일하게 각 리스를 기초자산의 소유에 따른 위험과 보상을 이전하는 정도에 기초하여 운용리스 아니면 금융리스로 분류한다. 기초자산의 소유에 따른 위험과 보상의 대부분(substantially all)을 이전하는 리스는 금융리스로 분류되며, 그렇지 않은 경우에는 운용리스로 분류된다. 리스가 금융리스인지 운용리스인지는 계약의 형식보다 는 거래의 실질에 달려있다(기준서 제1116호 문단 61-63). 기초자산의 소유에 따른 위험과 보상 이전을 평가할 때 위험은 유휴 생산능력이나 기술적 진부화로 생기는 손실 가능성과 경제적 상황의 변화로 생기는 수익의 변동성을 포함하고, 보상은 기초자산의 경제적 내용연수에 걸친 수익성 있는 운영과 가치의 상승이나 잔존가치 실현에서 생기는 차익에 대한 예상을 포함할 수 있다(기준서 제1116호 문단 B53). 리스의 분류는 리스약정일에 결정되며, 리스계약이 변경되지 않는 한 분류가 수정되지는 않는다(기준서 제1116호 문단 66). 6.1.1 금융리스의 지표 리스가 일반적으로 금융리스로 분류되는 상황의 예(개별적이거나 또는 결합되어)는 다음 과 같다(기준서 제1116호 문단 63). ∙리스기간 종료시점 이전에 기초자산의 소유권이 리스이용자에게 이전되는 리스 ∙리스이용자가 선택권을 행사할 수 있는 날의 공정가치보다 충분히 낮을 것으로 예상되 는 가격으로 기초자산을 매수할 수 있는 선택권을 가지고 있고, 그 선택권을 행사할 것 이 리스약정일 현재 상당히 확실한 경우 ∙기초자산의 소유권이 이전되지는 않더라도 리스기간이 기초자산의 경제적 내용연수의 상당 부분(major part)을 차지하는 경우

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62 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ ∙리스약정일 현재, 리스료의 현재가치가 적어도 기초자산 공정가치의 대부분에 해당하 는 경우 ∙기초자산이 특수하여 해당 리스이용자만이 주요한 변경 없이 사용할 수 있는 경우 위 상황 중 한 가지 상황에 해당한다면 금융리스로 분류하는 것이 일반적이다. 하지만, 리스의 분류는 기초자산의 소유에 따른 위험과 보상의 대부분을 이전하는지에 대한 종합적 인 평가에 기초하여 이루어져야 한다. 기준서 제1116호에서는 리스기간이 기초자산의 경제적 내용연수의 상당 부분(major part)을 차지하는 경우와 관련하여 ‘상당 부분(major part)’에 대해 명확한 정의를 내리고 있지 않다. 또한, 기초자산 공정가치의 ‘대부분에 해당하는 경우’에 대해서도 명확히 정의를 내리고 있지 않다. 미국회계기준(이하 ‘US GAAP’)에서는 이러한 기준점을 각각 75%, 90% 를 제시하고 있으나 US GAAP 상으로도 반드시 75%, 90%를 사용해야 하는 것은 아니다. 기준서 제1116호를 적용함에 있어 이러한 기준점을 사용하는 것이 유용할 수는 있으나 모 든 사실과 상황을 고려하여 판단하는 것이 필요하다. 6.1.2 리스분류의 재평가 리스는 리스약정일에 분류하며 리스변경이 있는 경우에만 분류를 다시 판단한다. 즉, 원 래 리스 조건의 일부가 아니었던 리스의 범위 또는 리스대가의 변경이 발생하는 경우에만 리스분류를 재평가한다. 기초자산의 내용연수 또는 잔존가치 추정치의 변경 등 추정의 변경 이나 상황의 변화는 리스를 새로 분류하는 원인이 되지 않는다(기준서 제1116호 문단 66). 적용사례 [사례 875] 매수선택권 행사_리스제공자 회계처리

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63 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ 리 스 제 공 자 의 회 계 처 리 Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅵ. 리스제공자의 회계처리 6.2 금융리스 회계처리 리스제공자는 리스개시일에 금융리스에 따라 보유하는 자산을 재무상태표에 인식하고 그 자산을 리스순투자와 동일한 금액의 수취채권으로 표시한다(기준서 제1116호 문단 67). 리 스순투자는 리스총투자를 리스의 내재이자율로 할인한 금액이며, 여기서 리스총투자는 금융 리스에서 리스제공자가 받게 될 리스료와 무보증잔존가치의 합계액을 의미한다. 내재이자율 은 리스료 및 무보증잔존가치의 현재가치 합계액을 기초자산의 공정가치와 리스제공자의 리 스개설직접원가의 합계액과 동일하게 하는 할인율을 의미한다. 리스개설직접원가는 리스를 체결하지 않았더라면 부담하지 않았을 리스체결의 증분원가 를 의미하는데, 금융리스와 관련하여 제조자 또는 판매자인 리스제공자가 부담하는 원가는 제외한다. 따라서 제조자 또는 판매자인 리스제공자가 부담하는 것이 아니라면 리스개설직 접원가는 리스순투자의 최초 측정치에 포함되어 리스기간에 걸쳐 인식되는 수익 금액을 감 소시킨다. 리스개설직접원가가 자동적으로 리스순투자에 포함되도록 리스의 내재이자율이 정의되었으므로 리스개설직접원가를 별도로 더할 필요가 없다(기준서 제1116호 문단 69). 이러한 리스개설직접원가에는 리스를 협상하고 계약하는데 직접적으로 관련이 있고 증가 된 원가(예: 수수료, 법률비용 및 증분 내부원가)만이 포함되며, 매출원가 및 마케팅 비용과 같은 일반적인 제조간접비는 제외된다. 만약 리스제공자가 새로운 리스계약을 협상하고 체 결하는 정규 직원을 채용하였다면, 그 직원에 대한 인건비를 금융리스 수취채권의 최초 측 정에 포함하는 것은 적절하지 않다. 이러한 비용은 내부적인 고정비용이지 증분원가가 아니 기 때문이다. 리스제공자는 후속적으로 자산의 리스순투자 금액에 일정한 기간수익률을 반영하는 방식 으로 리스기간에 걸쳐 금융수익을 인식한다(기준서 제1116호 문단 75). 리스료가 지급되지 않는 기간 동안에 발생한 금융수익은 금융리스채권을 증가시킬 것이다. 6.3 운용리스 회계처리 리스제공자는 정액 기준으로 리스료를 수익으로 인식하되, 다른 체계적인 기준이 기초자 산의 사용으로 생기는 효익이 감소되는 형태를 더 잘 나타낸다면 그 체계적인 기준을 적용

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64 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 하여 리스료를 수익으로 인식한다(기준서 제1116호 문단 81). 리스제공자는 리스료 수익 획득 과정에서 부담하는 원가(감가상각비를 포함함)를 비용 으로 인식한다. 또한 운용리스 체결 과정에서 부담한 리스개설직접원가는 기초자산의 장부 금액에 더하고 리스료 수익과 같은 기준으로 리스기간에 걸쳐 비용으로 인식한다(기준서 제1116호 문단 82-83). 운용리스에 해당하는 감가상각 대상 기초자산의 감가상각 정책은 리스제공자가 소유한 비슷한 자산의 보통 감가상각 정책과 일관되어야 하며, 리스제공자는 운용리스의 대상이 되 는 기초자산이 손상되었는지를 판단해야 한다(기준서 제1116호 문단 84-85). 제조자 또는 판매자인 리스제공자의 운용리스 체결은 판매와 동등하지 않으므로 운용리 스 체결 시점에 매출이익을 인식하지 않는다(기준서 제1116호 문단 86). 리스제공자는 기초자산의 특성에 따라 재무상태표에 운용리스 대상 기초자산을 표시한다 (기준서 제1116호 문단 88). 6.4 리스변경 금융리스가 변경된 경우, 변경된 리스가 리스인지 또는 리스를 포함하는지 여부를 평가해 야 한다. 만약 리스가 계속 존재한다면, 금융리스의 변경은 다음과 같은 결과를 초래할 수 있다. ∙별도의 리스를 인식 ∙기존리스의 회계처리를 변경 리스제공자는 다음 조건을 모두 충족하는 금융리스의 변경을 기존 금융리스와 구분하여 별도 리스로 회계처리한다(기준서 제1116호 문단 79). ∙하나 이상의 기초자산 사용권이 추가되어 리스의 범위가 넓어짐 ∙넓어진 리스 범위의 개별 가격에 상응하는 금액과 특정한 계약의 상황을 반영하여 그 개별 가격에 적절히 조정하는 금액만큼 리스대가가 증액됨

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65 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ 리 스 제 공 자 의 회 계 처 리 Ⅶ Ⅷ Ⅸ Ⅵ. 리스제공자의 회계처리 별도 리스로 회계처리하는 경우 그 회계처리는 다른 새로운 리스를 처리하는 방법과 동일 하다. 별도 리스로 회계처리하지 않는 금융리스의 변경에 대하여 리스제공자는 변경된 리스의 분류에 따라 그 변경을 다음과 같이 회계처리한다(기준서 제1116호 문단 80). ∙변경이 리스약정일에 유효하였다면 그 리스를 운용리스로 분류하였을 경우에, 리스제 공자는 다음과 같이 처리함 - 리스변경을 변경 유효일부터 새로운 리스로 회계처리함 - 기초자산의 장부금액을 리스변경 유효일 직전의 리스순투자로 측정함 ∙그 밖에는 기준서 제1109호 ‘금융상품’의 요구사항을 적용함 운용리스가 변경된 경우 변경된 계약이 여전히 리스이거나 리스를 포함한다면, 리스변경 유효일에 새로운 리스로 처리된다. 또한 변경시점에 리스의 분류를 재평가하며 그 결과 새 로운 리스는 운용리스 또는 금융리스로 처리할 수 있다. 변경 전 리스에 관련하여 선수하였 거나 발생한(미수) 리스료를 새로운 리스의 리스료의 일부로 본다(기준서 제1116호 문단 87).

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Ⅶ 기타 리스 회계처리 ▶▶(연구보고서 시리즈 8) 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 7.1 판매후리스 거래 7.2 전대리스

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69 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ 기 타 리 스 회 계 처 리 Ⅷ Ⅸ Ⅶ. 기타 리스 회계처리 VII 기타 리스 회계처리 7.1 판매후리스 거래 판매후리스는 기업(판매자이자 리스이용자)이 기초자산을 다른 기업(구매자이자 리스제 공자)에 이전하고 그 자산을 다시 리스하는 거래이다. 판매후리스 거래를 어떻게 회계처리 할지 결정하기 위해서 기업은 구매자이자 리스제공자인 기업에 자산을 이전한 거래가 판매 에 해당하는지를 먼저 고려해야 한다. 자산의 거래가 실질적인 판매에 해당하는지는 기준서 제1115호 ‘고객과의 계약에서 생기는 수익’의 수익인식 요건에 따라 판단하도록 하고 있다 (기준서 제1116호 문단 99). 기초자산에 대한 통제가 매수자인 리스제공자에게 이전된다면 기초자산의 매매와 리스로 회계처리하고, 통제가 이전되지 않는다면 매수자인 리스제공자와 매도자인 리스이용자 모두 담보차입거래로 회계처리한다. 판매자에게 재리스한다고 하여 판매거래가 부인되는 것은 아니다. 왜냐하면 기초자산의 매매와 달리, 리스는 기초자산에 대한 통제를 이전하지는 않기 때문이다. 리스는 기초자산 의 사용권에 대한 통제를 이전할 뿐이다. 그러나, 판매자인 리스이용자가 실질적인 재구매 옵션을 보유한다면, 구매자가 기초자산에 대한 통제를 획득하지 못할 것이므로 판매거래에 해당하지 않을 것이다. 7.1.1 자산의 이전이 판매에 해당하는 경우 판매자는 다음과 같이 회계처리한다(기준서 제1116호 문단 100). ∙기초자산을 제거하고 판매후리스 거래에 리스이용자 회계처리 적용 ∙계속 보유하는 사용권에 관련되는 자산의 종전 장부금액에 비례하여 사용권자산을 측 정(장부금액) ∙리스제공자에게 이전한 권리에 관련된 손익 인식. 위에서 인식되는 사용권자산(계속 보 유하는 사용권)에 대한 부분과 관련해서는 처분손익을 인식하지 않음

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70 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 구매자는 기초자산을 인식하고 리스제공자 회계처리를 적용한다. 한편, 기준서 제1116호는 자산 판매대가의 공정가치가 그 자산의 공정가치와 같지 않거 나 리스료가 시장요율이 아닌 경우, 조정을 요구한다(기준서 제1116호 문단 101). 판매후리스에서 판매거래와 리스거래는 일반적으로 상호의존적이며 일괄 협상된다. 결과 적으로 판매가격은 그 자산의 공정가치보다 높거나 낮게 설정되고 리스료 또한 시장에서 결 정되는 리스료보다 낮거나 높게 설정될 수 있다. 이렇게 시장 상황을 반영하지 않은 조건들 은 판매손익과 리스비용, 리스수익의 인식을 왜곡시킬 수 있다. 기준서 제1116호에서는 판 매로 인한 손익과 리스 관련 자산 및 부채가 과대 또는 과소 계상되지 않도록 판매후리스 거래에서 시장 상황을 반영하지 않은 조건을 조정할 것을 요구하고 있다. 판매가격이 자산의 공정가치보다 낮거나 리스료의 현재가치가 시장요율에 의한 리스료의 현재가치보다 낮다면, 판매자인 리스이용자는 그러한 차이를 리스료의 선급으로 처리하여 자산의 판매가격과 사용권자산의 최초 인식금액을 증가시킨다. 반대의 경우에는 판매자인 리스이용자는 구매자인 리스제공자로부터 제공받은 추가 금융으로 처리하여 자산의 판매가 격을 감소시킨다. 구매자인 리스제공자 또한 시장 상황을 반영하지 않은 자산의 매입가격을 조정해야 한다. 그러한 조정은 판매자인 리스이용자가 리스료를 선급한 것으로 처리하거나 판매자인 리스이 용자에게 추가 금융을 제공한 것으로 인식한다(기준서 제1116호 문단 101). 적용사례 [사례 876] 판매후리스 거래 7.1.2 자산의 이전이 판매에 해당하지 않는 경우 판매자이자 리스이용자가 행한 자산의 이전이 기준서 제1115호의 요구사항을 충족하지 못하여 자산의 판매로 회계처리되지 못한다면 다음과 같이 회계처리한다(기준서 제1116호 문단 103). ∙판매자이자 리스이용자는 이전한 자산을 계속 인식하고, 매각대금과 같은 금액으로 금

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71 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ 기 타 리 스 회 계 처 리 Ⅷ Ⅸ Ⅶ. 기타 리스 회계처리 융부채를 인식함. 그 금융부채는 기준서 제1109호를 적용하여 회계처리함 ∙구매자이자 리스제공자는 이전된 자산을 인식하지 않고, 매각대금과 같은 금액으로 금 융자산을 인식함. 그 금융자산은 기준서 제1109호를 적용하여 회계처리함 적용사례 [사례 877] 판매에 해당하지 않은 경우 리스개설직접원가 리스제공자에게 기초자산을 이전하기 전에 리스이용자가 기초자산을 통제한다면(통제하 게 된다면) 그 거래는 판매후리스로 처리한다. 그러나 자산이 리스제공자에게 이전되기 전 에 리스이용자가 기초자산을 통제하게 되지 않는 경우에 그 거래는 판매후리스가 아니다. 예를 들면 리스제공자가 제조자에게서 자산을 구입하고 그 다음에 리스이용자에게 리스하는 거래를 예로 들 수 있다. 이런 상황에서 법적 소유권이 리스제공자에게 이전되기 전에 리스 이용자는 기초자산에 대한 법적 소유권을 획득할 수 있다. 이 경우 기초자산이 리스제공자 에게 이전되기 전에 리스이용자가 기초자산의 법적 소유권을 획득하더라도 그 자산을 통제 하게 되지 않는다면, 그 거래는 판매후리스가 아닌 리스로 회계처리한다. 즉, 법적 소유권 획득 그 자체가 그 거래의 회계처리 방법을 결정하지는 않는다(기준서 제1116호 문단 B45-B47). 7.2 전대리스 리스이용자가 기초자산을 제삼자에게 재리스하고 원래 리스에 대한 주요 의무를 그대로 부담하는 경우, 그러한 거래는 전대리스이다. 원 리스이용자는 일반적으로 원 리스(상위리 스)를 리스이용자로서 계속 회계처리하며, 전대리스를 리스제공자(중간리스제공자)로서 회 계처리한다. 상위리스가 만약 단기리스라면, 전대리스를 운용리스로 분류한다. 그 밖의 경우에는 기초 자산(예: 리스 대상인 유형자산)이 아니라 상위리스에서 생기는 사용권자산에 따라 전대리스

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72 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 를 분류한다(기준서 제1116호 문단 B58). 기존에 기준서 제1017호는 기초자산에 따라 전 대리스를 분류하였으므로, 기존에 전대리스가 운용리스로 분류되었더라도 기준서 제1116호 를 적용하여 사용권자산에 따라 리스의 분류를 평가하면 전대리스가 금융리스로 재분류될 수도 있을 것이다. 적용사례 [사례 878] 전대리스의 분류 전대리스에 대한 중간리스제공자의 회계처리는 다음과 같다. ∙전대리스가 운용리스로 분류되었다면, 상위리스에 대한 리스부채와 사용권자산을 다른 리스와 동일하게 회계처리 함. 만약 상위리스에 대해 남아있는 리스비용이 전대리스로 부터 예상되는 수익을 초과한다면, 상위리스의 사용권자산이 손상되었다는 것을 암시 할 수도 있으므로 손상평가를 수행함 ∙전대리스가 금융리스로 분류되었다면, 상위리스에 대한 사용권자산을 전대리스개시일 에 제거하고 리스부채에 대해서는 리스이용자로서의 회계처리를 지속함. 전대리스에 대해서는 전대리스의 순투자를 인식하고 손상 여부를 평가함 상위리스계약과 전대리스계약이 동시에 또는 가까운 시일내에 체결되었다면, 중간리스제 공자는 상위리스계약과 전대리스계약을 별개의 계약으로 볼지 아니면 병합할지를 고려해야 한다(예: 계약들이 하나의 상업적 목적으로 일괄 협상되었는지 또는 한 계약의 대가가 다른 계약의 가격이나 수행에 따라 달라지는지). 만약 계약이 명시적으로 상호 연계되어 있다면, 실질은 상위리스의 리스제공자와 전대리스의 리스이용자간의 리스계약에 해당할 것이다.

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Ⅷ 경과규정 ▶▶(연구보고서 시리즈 8) 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 8.1 최초 적용일의 리스 식별 8.2 리스제공자 경과규정 8.3 리스이용자 경과규정 8.4 판매후리스 거래에 대한 경과규정 8.5 잔여 리스기간이 짧은 리스 8.6 사업결합거래에서 취득한 운용리스에 대한 경과규정 8.7 투자부동산

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75 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ 경 과 규 정 Ⅸ Ⅷ. 경과규정 VIII 경과규정 8.1 최초 적용일의 리스 식별 리스제공자와 리스이용자는 최초 적용일 현재 존재하는 모든 계약에 대하여 기준서 제1116호의 리스의 정의를 적용하여 리스를 식별하는 대신, 실무적 간편법을 선택할 수 있 다. 실무적 간편법 하에서는, 최초 적용일 이전에 리스로 인식된 계약은 새로운 리스 정의 충족 여부와 관계 없이 리스로 회계처리하고, 최초 적용일 이후 새로운 계약부터 새로운 리 스 정의를 충족하는지 평가해야 한다(기준서 제1116호 문단 C3). 실무적 간편법은 계약별로 선별적으로 적용할 수는 없으며, 실무적 간편법 적용사실을 공 시한다(기준서 제1116호 문단 C4). 8.2 리스제공자 경과규정 전대리스를 제외하고 리스제공자는 리스 식별에 대한 실무적 간편법을 적용한다면 새 기 준서 적용으로 인한 조정이 필요하지 않으며, 최초 적용일부터 기준서 제1116호에 따라 회 계처리한다(기준서 제1116호 문단 C14). 중간리스제공자는 각 전대리스를 운용리스 또는 금융리스로 분류해야 하는지를 판단하기 위하여 종전 기준서를 적용하여 운용리스로 분류되었고 최초 적용일에도 지속되는 전대리스 를 다시 평가한다. 중간리스제공자는 최초 적용일 현재 상위리스와 전대리스의 남아있는 계 약 조건에 기초하여 최초 적용일에 이 평가를 수행한다. 전대리스의 분류를 재평가함으로써, 중간리스제공자 입장에서 전대리스가 금융리스로 분류될 수 있다. 기준서 제1116호에 따르 면, 중간리스제공자는 기초자산이 아닌 상위리스에서 생기는 사용권자산에 기초하여 전대리 스의 분류를 평가한다. 결과적으로, 종전 기준서에서 중간리스제공자가 운용리스로 평가했 던 많은 전대리스들이 금융리스로 분류될 수 있다. 종전 기준서를 적용하여 운용리스로 분 류하였으나 새 기준서를 적용하면 금융리스인 전대리스의 경우에 최초 적용일에 체결되는 새로운 금융리스로 회계처리한다(기준서 제1116호 문단 C15).

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76 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 8.3 리스이용자 경과규정 리스이용자는 기준서 제1008호 ‘회계정책, 회계추정의 변경 및 오류’에 따라 완전 소급적 용 할지(‘완전소급법’) 또는 최초 적용일에 누적효과를 인식하도록 소급적용할지(‘누적효과 일괄조정법’)를 선택할 수 있다. 단, 선택 시 모든 리스계약에 일관되게 적용해야 한다(기준 서 제1116호 문단 C5-C6). 리스이용자는 최초 적용일에 리스정의를 소급하여 적용하였는지와 관계없이, 완전소급법 이나 누적효과 일괄조정법을 선택할 수 있다. 완전소급법의 경우 비교재무제표를 새 기준서를 적용하여 재작성하며, 누적효과 일괄조 정법에서는 비교재무제표를 재작성하지 않고 새로운 기준서 적용으로 인한 누적효과를 최초 적용일의 이익잉여금(또는 적절하다면 자본의 다른 구성요소)에서 조정한다(기준서 제1116 호 문단 C7). 누적효과 일괄조정법에서는 사용권자산과 리스부채를 최초로 인식하기 위하여, 종전 기 준서의 리스의 분류별로 최초 적용일 시점을 기준으로 사용권자산과 리스부채를 산정하는 방법을 제시하고 있다. 8.3.1 누적효과 일괄조정법: 기준서 제1017호 상 금융리스 종전 기준서에 따라 금융리스로 분류된 리스와 관련되어 인식되었던 리스자산과 리스 부채의 장부금액을 최초 적용일 시점의 사용권자산 및 리스부채의 장부금액으로 사용한다 (기준서 제1116호 문단 C11). 즉, 기준서 제1116호에 따라 소급하여 재계산한 금액을 사용 할 수 없다. 앞서 설명된 최초 적용일의 리스식별과 관련한 실무적 간편법을 적용하고, 누적효과 일괄 조정법을 선택하는 경우 기존 금융리스의 리스자산과 리스부채 장부금액을 그대로 사용하게 되는 것이다.

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77 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ 경 과 규 정 Ⅸ Ⅷ. 경과규정 8.3.2 누적효과 일괄조정법: 기준서 제1017호 상 운용리스 종전 기준서에 따라 운용리스로 분류된 리스에 대해서는 아래의 요구사항에 따라 최초 적 용일에 리스부채와 사용권자산을 인식한다. 다만, 소액 기초자산 리스 면제 규정(‘1.3.2 소 액 기초자산 리스’ 참고)을 적용하는 소액 기초자산 리스에 대해서는 전환시점에 어떠한 조 정도 할 필요가 없다(기준서 제1116호 문단 C9(1)). 8.3.2.1 리스부채의 측정 리스이용자는 최초 적용일 현재 리스이용자의 증분차입이자율로 할인한 나머지 리스료의 현재가치로 리스부채를 측정한다(기준서 제1116호 문단 C8(1)). 최초 적용일 현재 리스이용자의 증분차입이자율을 할인율로 사용하므로, 각 리스의 개시 시점의 내재이자율 정보 또는 리스이용자의 증분차입이자율에 대한 정보를 고려하지 않는 다. 최초 적용일 현재 리스이용자의 증분차입이자율은 각 리스의 기간 및 보유하고 있는 차 입금의 성격에 따라 다양할 것이지 단일의 이자율은 아닐 것이다. 증분차입이자율은 약정기 간, 리스부채의 가치, 경제적 환경 등 여러 가지 특성에 따라 리스별로 다를 수 있기 때문이 다. 그러나 리스이용자는 특성이 상당히 비슷한 리스 포트폴리오에 단일 할인율을 적용하는 실무적 간편법을 선택할 수 있다(기준서 제1116호 문단 C10(1)). 적용사례 [사례 879] 종전에 운용리스로 분류한 리스: 증분차입이자율 결정 최초 적용일 현재 나머지 리스료를 측정하기 위해서는 잔여 리스기간을 추정할 필요가 있 다. 리스가 연장 또는 종료 선택권을 포함하는 경우에 리스이용자는 리스기간을 추정하는 방식과 일관되게 리스료를 측정해야 한다. 예를 들어, ∙연장선택권을 행사할 것이 상당히 확실한 경우 연장된 기간의 리스료를 포함 ∙리스기간이 종료선택권 행사를 반영하는 경우에 그 리스를 종료하기 위하여 부담하는 금액을 나머지 리스료에 포함

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78 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 따라서, 리스의 개시시점 또는 기준서 제1116호를 적용했더라면 리스기간을 재평가했을 시점을 기준으로 연장선택권 행사 가능성 또는 종료선택권의 미행사 가능성을 고려하여 잔 여 리스기간을 산정한다. 다만, 실무적 간편법을 적용하면, 기업은 리스기간을 결정할 때 행 사가능성에 대한 사후판단(현재의 판단)을 사용할 수 있다(기준서 제1116호 문단 C10(5)). 예를 들어 기준서 제1116호를 적용하기 몇 년전에 체결된 리스에 대하여 리스개시일에 연장선택권을 행사할 것이 상당히 확실하지 않았다고 판단하였지만, 최초 적용일 현재 기업 이 기준서 제1116호에 따라 연장선택권을 행사할 것이 상당히 확실하다고 볼 수 있는 경우 연장될 기간을 포함하여 최초 적용일 현재 나머지 리스료를 산정한다. 즉, 최초 평가(리스개 시일의 평가)에 근거하여 회계처리를 재구성할 필요가 없다. 적용사례 [사례 880] 종전에 운용리스로 분류한 리스: 리스기간 한편, 기준서 제1017호 상 운용리스로 분류되었던 항목에 누적효과 일괄조정법을 적용하 면 리스이용자는 이미 지급된 리스료는 고려하지 않는 것이다. 8.3.2.2 사용권자산의 측정 사용권자산을 각각의 리스 별로 아래 두 방법 중 하나를 선택하여 측정할 수 있다(기준서 제1116호 문단 C8(2)). ∙기준서 제1116호를 리스개시일부터 적용해 온 것처럼 측정한 장부금액(단, 최초 적용 일 현재의 증분차입이자율로 할인) ∙리스부채와 동일한 금액(단, 선급 또는 미지급리스료 조정) 기업은 이러한 선택을 자유롭게 할 수 있다. 만약 리스이용자가 첫 번째 방법에 따라 사 용권자산을 측정한다면, 리스이용자는 최초 적용일 현재의 증분차입이자율로 할인함에도 불 구하고 리스개시일의 사용권자산의 장부금액과 그 시점부터의 감가상각금액을 계산하는데

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79 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ 경 과 규 정 Ⅸ Ⅷ. 경과규정 필요한 과거정보를 가지고 있어야 한다. 이러한 과거정보를 재구성하기 위해서는 상당한 원 가가 소요될 수 있지만, 고액 리스의 경우에는 전환일 이후 상대적으로 높은 리스 관련 비용 이 손익으로 인식되는 것을 피하기 위해 그러한 원가를 부담하는 것이 필요할 수도 있다(일 반적으로 상각후원가에 따라 회계처리되는 리스부채가 사용권자산보다 천천히 상각되므로, 리스기간 도중에 리스부채와 동일한 금액으로 사용권자산을 측정한다면 사용권자산을 보다 큰 금액으로 인식하게 되는 결과를 초래하여 향후 기간 동안 보다 높은 감가상각비를 인식 해야 함). 수량은 많지만 소액인 리스의 경우에는 더 정확한 전환 접근법을 적용하는 원가가 전환 후 ‘올바른’ 손익계산서를 얻는 효익을 초과할 것이기 때문에 두 번째 방법이 보다 많 이 적용될 것으로 예상된다(기준서 제1116호 문단 BC283-BC286). 적용사례 [사례 881] 최초 적용일 사용권자산 측정의 두 가지 대안 누적효과 일괄조정법을 적용하여 최초적용일의 사용권자산금액을 산정할 때, 리스이용자 는 각각의 리스별로 다음과 같은 실무적 간편법을 사용할 수 있다. ∙리스가 기준서 제1037호 ‘충당부채, 우발부채, 우발자산’에 따른 손실부담계약인지에 대한 종전의 평가를 최초 적용일의 사용권자산 손상평가 대신 이용할 수 있음. 이 경우 손실부담충당부채의 금액이 최초 적용일의 사용권자산에서 차감됨(기준서 제1116호 문단 C10(2)). 전환 시점에 실무적 간편법을 적용한 사용권자산의 후속 측정 시에는 기 준서 제1016호 ‘유형자산’에 따라 사용권자산을 회계처리하고 기준서 제1037호를 적 용하지 않음 ∙리스이용자는 최초 적용일의 사용권자산 측정에서 리스개설직접원가를 고려하지 않을 수 있음(기준서 제1116호 문단 C10(4)). 실무적 간편법을 적용하면 과거에 운용리스로 분류되었던 리스의 리스개설직접원가를 알아낼 필요가 없기 때문에 기업의 전환원가를 줄일 수 있음. 실무적 간편법을 적용하는 경우, 최초 적용일의 사용권자산 장부금액이 줄어들게 되기 때문에 후속기간에 감가상각비를 감소시키고 손상을 인식할 위험을 감 소시킬 수 있음

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80 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 손상평가에 대한 실무적 간편법을 적용하지 않는다면, 리스이용자는 전환시점에 각 사용 권자산에 대한 손상검토를 수행해야 한다. 즉, 첫번째 실무적 간편법은 전환시점에 사용권 자산이 손상되었다면, 기준서 제1037호에 따라 손실부담리스였을 것이라는 사실에 근거하 여 리스이용자에게 제공된 단순한 접근법이다. 따라서 기준서 제1116호에서는 전환시점에 인식하고 있던 손실부담충당부채를 사용권자산에서 조정하는 것을 허용하여, 보고되는 정보 에 미치는 영향은 유의적이지 않으면서 전환에 따른 리스이용자의 원가를 절감시켜 줄수 있 다고 보았다. 리스개설직접원가는 리스를 체결하지 않았더라면 부담하지 않았을 리스체결의 증분원가 이다. 그러한 원가는 일반적으로 사용권자산의 최초 측정에 포함되어야 하지만, 두 번째 실 무적 간편법은 리스이용자로 하여금 새로운 리스 기준서를 처음 적용하면서 인식해야 하는 사용권자산에 대해 리스개설직접원가를 포함시키지 않을 수 있도록 한다. 이러한 선택은 리 스별로 할 수 있으며, 해당 실무적 간편법을 적용한다면 수년 전에 발생한 리스개설직접원 가를 확인하는데 드는 원가를 부담하지 않을 수 있다. 8.4 판매후리스 거래에 대한 경과규정 기업은 기초자산의 이전이 기준서 제1115호의 요구사항을 충족하여 판매로 회계처리 되 는지를 판단하기 위하여, 최초 적용일 전에 체결된 판매후리스를 다시 평가하지는 않는다 (기준서 제1116호 문단 C16). 기준서 제1017호를 적용하여 판매후금융리스로 회계처리한 판매후리스 거래인 경우에, 판매자인 리스이용자는 다음과 같이 회계처리한다(기준서 제1116호 문단 C17). ∙최초 적용일에 존재하는 다른 금융리스 회계처리와 같은 방식으로 그 판매후리스를 회 계처리함 ∙판매차익이 남아 있으면 리스기간에 걸쳐 이를 계속 상각함 기준서 제1017호를 적용하여 판매후운용리스로 회계처리한 판매후리스 거래인 경우에, 판매자인 리스이용자는 다음과 같이 회계처리한다(기준서 제1116호 문단 C18).

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81 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ 경 과 규 정 Ⅸ Ⅷ. 경과규정 ∙최초 적용일에 존재하는 다른 운용리스 회계처리와 같은 방식으로 그 판매후리스를 회 계처리함 ∙최초 적용일 직전 재무상태표에 시장조건에서 벗어난 조건과 관련하여 인식된 이연차 손익이 있으면 판매후리스의 사용권자산에서 조정함 적용사례 [사례 882] 최초 적용일 전 판매후리스 8.5 잔여 리스기간이 짧은 리스 기업은 잔여 리스기간이 최초 적용일 기준 12개월 이내로 종료되는 리스에 대하여 단기 리스(인식면제)처럼 회계처리하는 실무적 간편법을 적용할 수 있다. 리스이용자는 동 실무적 간편법을 적용하는 경우 최초 적용일이 속하는 회계연도의 단기리스 비용에 관한 공시에 그 리스에 관련되는 원가를 포함해야 한다(기준서 제1116호 문단 C10(3)). 실무적 간편법은 전환 이후 단기리스에 대한 회사의 회계정책과는 독립적이다. 기업은 단 기리스 인식면제를 적용하지 않았더라도 최초 적용일에 실무적 간편법을 적용할 수 있다. 단기리스 인식면제에 관한 회계정책은 기초자산 유형별로 회계정책을 선택할 수 있고, 동 일 유형의 기초자산에 일관되게 계속 적용되어야 하는 반면에, 최초 적용일 기준 12개월 이 내의 잔여 기간이 있는 리스는 최초 적용일에 실무적 간편법 적용 여부를 리스계약 별로 선 택할 수 있다. 8.6 사업결합거래에서 취득한 운용리스에 대한 경과규정 사업결합의 일부로 취득한 운용리스의 유리하거나 불리한 조건과 관련하여 종전에 리스 이용자가 기준서 제1103호 ‘사업결합’을 적용하여 자산이나 부채로 인식한 경우에 리스이 용자는 최초 적용일에 그 자산이나 부채를 제거하고 대응되는 금액만큼 사용권자산의 장부 금액을 조정한다(기준서 제1116호 문단 C19).

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82 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 기업이 인수한 회사가 운용리스 이용자인 경우, 최초 적용일에 기준서 제1116호를 완전 소급법 또는 누적효과 일괄조정법 중 어떤 접근법을 적용했는지와 상관없이 각각의 리스에 대해 상기의 조정을 하여야 한다. 일반적으로 인수한 회사가 리스제공자인 경우에 추가적인 조정은 필요하지 않다. 8.7 투자부동산 리스이용자는 투자부동산으로 회계처리될 수 있는 사용권자산에 대해 최초 적용일에 기 준서 제1040호 ‘투자부동산’에 의한 원가법 또는 공정가치법으로 측정한다. 리스이용자는 기준서 제1040호의 공정가치모형을 사용하여 종전에 투자부동산으로 회계처리한 리스에 대 해서는 전환시점에 어떠한 조정도 할 필요가 없다(기준서 제1116호 문단 C9(2)). 기업은 기준서 제1116호 전환시점에 영업에 사용하지 않는 리스자산이 투자부동산의 정 의를 충족하는지 평가하여야 한다. 투자부동산 정의를 충족하는 사용권자산에 대해 기업은 투자부동산을 측정하는데 사용한 회계정책, 즉 공정가치법 또는 원가법을 적용하여 측정한 다. 그러나 기업이 리스자산을 투자부동산으로 회계처리한다면, 기준서 제1040호에서 요구 하는 공시요구사항을 준수하기 위하여 원가법을 적용한 투자부동산의 공정가치도 측정할 필 요가 있다는 것을 고려하여야 한다.

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Ⅸ 적용사례 ▶▶(연구보고서 시리즈 8) 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’

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85 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 IX 적용사례 사례 801 클라우드 컴퓨팅(Cloud Computing) 약정 현황 20X8년 1월 1일에 기업 A(고객)는 기업 B(공급자)와 클라우드 컴퓨팅 약정을 체결하였 다. 고객은 공급자의 클라우드 시설에서 운용되는 공급자의 응용소프트웨어에 접근할 수 있 다. 클라우드 시설은 네트워크, 서버, 운용시스템 등을 포함하는 하드웨어와 소프트웨어로 이루어져 있다. 고객은 소프트웨어를 소유하지 못하며 대신에 인터넷 또는 전용선으로 필요 할 때마다 소프트웨어에 접근할 수 있다. 고객은 고객에게 특화된 소프트웨어 환경 설정을 제외하고는 클라우드 시설을 운용하거나 통제할 수 없다. 계약상 해지불능기간은 2년이며 고객에게 연장선택권이 존재한다. 계약은 기술지원, 데이터이전, 트레이닝 등의 용역을 포함 한다. 이용료는 관련 용역에 대한 대가를 포함하여 월별로 지급해야 한다. 질문 클라우드 컴퓨팅 약정은 기준서 제1116호의 적용범위에 해당되는가? 해설 기준서 제1038호 ‘무형자산’ 문단 6과 기준서 제1116호 문단 3(5)에 따르면 리스이용자 가 보유하는 라이선스 계약에 의한 권리는 리스 기준서의 적용범위에서는 제외되며 무형자 산 기준서의 적용범위에 포함된다. 기준서 제1038호와 기준서 제1116호 모두 라이선스 계 약을 정의하고 있지 않지만 기준서 제1115호 문단 B52에서 소프트웨어를 라이선스의 예시 로 규정하고 있는 것을 고려할 때 소프트웨어의 리스는 기준서 제1116호의 적용범위에서 제외될 것이다. 상기 내용은 국제회계기준해석위원회의 잠정결론이며 추후 논의과정에서 변경될 수 있다.

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86 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 사례 802 단기리스 하에서의 리스기간 변경 현황 20X8년 1월 1일에 기업 A는 기업 B로부터 기계를 2년 동안 리스하였다. 계약상 기업 A 와 기업 B 둘 다 20X8년 12월 31일에 계약을 종료할 권리를 가지고 있으며, 이러한 권리 를 행사하기 위해서는 3개월 전에 고지하여야 한다. 기업 A와 기업 B 모두 종료선택권을 행 사하더라도 부담할 위약금은 없다. 20X8년 9월 30일까지 기업 A와 기업 B 모두 종료선택 권을 행사하지 않는다면 리스는 20X9년 12월 31일까지 지속된다(즉, 남은 리스기간은 20X8년 10월 1일부터 15개월이 될 것이다). 기업 A와 기업 B 모두 20X8년 9월 30일에 종료선택권을 행사하지 않았다. 질문 기업 A는 20X8년 1월 1일과 20X8년 10월 1일에 리스기간을 어떻게 결정하여야 하는가? 해설 기준서 제1116호 문단 B34에서는 “리스기간을 산정하고 리스의 해지불능기간의 길이를 평가할 때, 계약의 정의를 적용하여 계약이 집행 가능한 기간을 산정한다. 약간의 금액을 부 담하면 리스이용자와 리스제공자가 각각 다른 당사자의 동의 없이 리스를 종료할 권리를 가 지는 경우에 그 리스를 더는 집행할 수 없다.”라고 언급하고 있다. 20X8년 1월 1일에 기업 A와 기업 B 모두 위약금 없이 20X8년 말에 리스를 종료할 권리 를 가지고 있기 때문에 집행가능한 리스의 최대기간은 1년이다. 따라서 20X8년 1월 1일 현 재 동 리스는 단기리스의 정의를 충족한다. 제시된 사실관계와 같은 상황에서는 리스기간을 결정할 때 기업 A나 기업 B가 계약을 종 료할 가능성을 고려할 필요가 없다. 12개월을 넘어서는 기간에 대하여는 집행가능한 기간이 존재하지 않는다는 사실은 리스기간을 결정하는데 있어 충분한 정보이다. 20X8년 10월 1일에 기업 A는 동 리스가 20X8년 10월 1일부터 새로운 리스가 되는지를 검토해야 한다. 20X8년 9월 30일에 두 기업 모두 종료선택권을 행사하지 않았기 때문에

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87 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 리스의 해지불능기간은 20X8년 10월 1일부터 15개월이 될 것이다. 따라서 기업 A는 20X8년 10월 1일부터 동 리스를 리스기간 15개월의 새로운 리스로 보아야 한다. 결과적으 로 20X8년 10월 1일부터 단기리스의 정의를 충족하지 않는다. 즉, 더 이상 단기리스에 대 한 면제 규정을 적용할 수 없다. 참고로 만일 동 리스계약에서의 사실관계가 기업 A가 20X8년 9월 30일 전에 종료선택 권을 행사할 경우 유의적이지 않은 금액 이상의 위약금을 부담해야 하는 경우라면, 이러한 사실관계에서는 20X8년 1월 1일 현재 동 리스계약의 집행가능한 기간이 1년인지 여부에 대한 추가적인 검토가 필요하다. 사례 803 소액 기초자산 리스의 선택 단위 현황 병원 A는 많은 수의 의료용 침대를 임차하는 계약을 체결하였다. 계약 내의 각 개별 침대 는 식별되는 자산에 해당되며 리스를 식별하기 위한 다른 조건은 모두 충족된다. 병원 A는 쉽게 구할 수 있는 다른 자원과 함께 개별 침대를 사용하여 효익을 얻을 수 있고 각각의 개 별 침대는 다른 자산에 대한 의존도나 다른 자산과의 상호관련성이 매우 높지는 않기 때문 에 기준서 제1116호 문단 B5 소액기초자산 요건을 충족한다. 각각의 의료용 침대의 가치는 새 것으로 취득하였을 때 US$5,000으로 소액 기초자산에 해당하지만 계약을 맺은 전체 침 대의 가치는 소액 기초자산에 해당하지 아니한다. 질문 소액 기초자산 리스의 여부는 계약을 맺은 전체 침대를 기준으로 판단해야 하는가? 아니 면 각각의 의료용 침대를 기준으로 판단하여야 하는가? 해설 각각의 의료용 침대는 소액 기초자산에 해당되며 병원 A는 계약을 맺은 각각의 침대 모 두에 대하여 소액 기초자산 면제 규정을 적용하는 것을 선택할 수 있다.

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88 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 사례 804 리스가 포함된 용역계약 현황 기업 A는 창고주 B와 재고자산을 보관해 주는 용역계약을 체결하였다. 창고주 B는 100km 이내에 기업 A의 재고를 보관할 대체 창고를 보유하고 있지 않다. 또한 계약서에 기재된 어떠한 대체권도 실질적이지 않다. 계약상 기업 A는 창고 전체를 사용할 수 있는 권리가 있다. 또한 기업 A는 사용기간 내내 언제든지 창고를 출입할 수 있으며 재고의 보관수량, 보관여부, 창고 내에서의 재고의 보관 위치를 변경할 권리를 사용기간 내내 가지고 있다. 질문 상기 계약은 리스를 포함하고 있는가? 해설 창고주 B와의 용역계약은 창고의 리스를 포함한다. (1) 식별되는 자산: 창고주 B는 100km 이내에 기업 A의 재고를 보관할 대체 창고를 보 유하고 있지 않기 때문에 암묵적으로 식별되며, 계약서에 기재된 어떠한 대체권도 실 질적이지 않으므로 창고는 식별되는 자산이다. (2) 창고의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리: 기업 A는 창고 전체를 사용할 수 있는 권리를 가지고 있으므로 창고의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부 분을 얻을 권리를 가지고 있다. (3) 창고의 사용을 지시할 권리: 사용기간 내내 기업 A는 언제든지 창고를 출입할 수 있 으며 재고의 보관수량, 보관여부, 창고 내에서의 재고의 보관 위치를 변경할 권리를 사용기간 내내 가지고 있기 때문에 창고가 사용되는 방법과 목적을 지시할 권리를 가 지고 있다.

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89 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 사례 805 고객이 사용가능한 시점에 암묵적으로 특정되어 식별되는 경우 현황 고객 X는 공급자 Y와 차량을 5년간 사용하는 계약을 체결하였다. 차량의 세부사양(브랜 드, 유형, 색상, 옵션 등)은 계약서에 포함되어 있다. 계약의 약정시점에 차량은 아직 제작되 지 않았다. 질문 차량은 식별되는 자산인가? 해설 차량은 식별되는 자산이다. 비록 차량이 계약의 약정시점에 분명히 특정되어 식별되지는 않지만 고객이 사용가능한 시점인 리스개시일에는 특정되어 식별될 것이 명백하다. 따라서 차량은 암묵적으로 특정되어 식별되는 자산이다. 사례 806 주차장의 일부를 사용하는 계약 현황 기업 D는 건물 소유주 E로부터 건물의 한 층을 임차하였다. 추가로 기업 D는 건물 소유 주 E와 건물의 주차장을 사용하는 약정을 체결하였다. 해당 주차장은 개별공간이 표시되어 있지 않고 특정 임차인에게 배정되지 않는다. 약정의 일부로 기업 D의 직원은 주어진 시간 에 주차장의 어느 곳이든 최대 8대를 주차할 수 있다. 주차장은 총 40대를 주차할 수 있다. 건물 소유주 E는 남은 공간에 대하여 다른 임차인과 유사한 약정을 체결하였다. 건물 소유주 E는 건물 및 주차장에 대한 대체권을 가지고 있지 않다. 그러나 약정에서 건 물 소유주 E와 임차계약을 체결한 다른 임차인들도 동일한 주차공간에 차량을 주차할 수 있 도록 하고 있다.

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90 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 기업 D는 자산이 물리적으로 식별되고 각각 독립적으로 사용될 수 있기 때문에 건물의 한 층과 주차장이 리스인지 여부를 별도로 판단한다. 기업 D는 건물의 한 층을 리스라고 결 론내렸다. 질문 상기 상황에서 주차장은 식별되는 자산인가? 해설 기업 D는 주차공간의 20%(=8대/40대)에 대하여 권리를 가지고 있으나, 임차된 주차공간 이 지정되어 있지 않다. 즉, 특정 임차인에게 배정되지 않으므로 주차장의 나머지 부분과 물 리적으로 구별되지도 않고 자산 용량의 대부분을 나타내지도 않기 때문에 주차장 임차공간 은 식별되는 자산이 아니다. 그러나 만약 8대를 주차할 수 있는 공간이 배정되어 명확하게 구별된다면 주차장의 일부 사용에 대한 기업 D의 권리가 물리적으로 구별되기 때문에 그 경우 주차장 임차공간은 식 별되는 자산이다. 사례 807 건물 옥상의 일부를 사용하는 계약 현황 통신회사인 기업 A(임차인)는 건물주(임대인)와 건물 옥상에 무선통신 중계기를 설치하기 위하여 옥상의 일부 면적을 임차하는 계약을 체결하였다. 계약서에는 건물의 주소지, 임대차 층(옥상), 임대차 면적이 명시된다. 임차인은 계약에 명시된 임차면적 내에서 통신설비(예: 중계기, 안테나, 회선)의 설치 위치 및 사용할 면적을 정할 수 있다. 통상 임차료를 연단위로 선납하고 계약기간은 보통 2년 내외이다.

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91 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 (1) 식별되는 자산인지 여부와 관련된 사실관계 통신설비가 설치되면 임차인이 사용하는 옥상 면적을 육안으로 구분할 수 있고, 보통 임 차인은 약정 전에 옥상 내 통신설비 설치규모와 위치를 미리 구상하고 계약할 임차면적을 결정한다. 추가설비에 대한 공간확보 등을 고려하여 예상사용면적 보다 넓은 면적을 계약하는 경우 도 있다. 옥상의 일부 면적만을 분리하여 매각하는 것은 불가능하다. 임차인이 사용하는 옥상구역을 대체할 권리가 임대인에게 있는지는 계약상 명시되지 않 았으나, 관련 법규에 따르면 임대인은 건물의 이용목적이나 이용방법이 변경되어 필요한 경 우에 통신설비의 이전을 요구할 수 있고, 이 경우 임대인이 설비이전 비용을 부담할 의무가 있다. (2) 사용통제권 판단과 관련된 사실관계 임차인은 옥상의 임차면적을 배타적으로 사용할 권리가 있다. 다만 회선이 지나가는 공간 등은 다른 임차인과 공유하는 면적이 생길 수 있다(공유 면적이 존재할 수 있으나 비중은 매 우 적음). 계약된 임차면적 내에서 임차인은 통신설비의 위치, 사용할 공간의 규모 등을 정할 수 있다. 통상 임차인은 옥상에 출입하기 위한 열쇠 등을 보유하지 않으며, 필요한 경우 임대인에 게 사전 통보하고 협조를 구해야 옥상에 출입할 수 있다. 질문 (1) 식별되는 자산이 존재하는가? (2) 계약기간 내내 자산의 사용에 따른 경제적 효익의 대부분은 누구에게 귀속되는가? (3) 임차인이 기계 수리 등을 위하여 필요한 경우에만 사전에 임대인에게 통보 및 협조를 구하여 옥상에 출입할 수 있는 상황에서 계약기간 내내 자산의 사용을 지시할 권리는 누구에게 있는가?

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92 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 해설 (1) 식별되는 자산 계약에는 건물의 주소지, 임대차 층(옥상), 임대차 면적이 명시되어 있고, 중계기가 설치 되는 시점에 자산(옥상)의 일부 공간은 물리적으로 구별되므로 약정은 식별되는 자산이 존 재하기 위한 요건 중 ‘자산의 특정’ 요건을 충족한다. 계약에 옥상의 특정 위치가 명시되지 않고 임차면적만 정해져 있으나, 자산을 사용할 수 있는 시점에는 임차대상자산을 식별할 수 있으므로 암묵적으로 특정되며 옥상 전체 공간 중 일부 공간을 사용하는 해당 계약도 ‘건물의 한 층’을 사용하는 계약과 마찬가지로 리스자산 이 물리적으로 구별된다고 판단된다. 국제회계기준위원회는 물리적으로 구별되지 않는 일부 자산의 사용에 대한 결정은 일반적으로 더 큰 자산 수준에서 내려질 것(고객이 물리적으로 구별되지 않는 일부 자산의 사용을 통제할 수 없음)으로 보아 물리적으로 구별되지 않는 자 산 용량의 일부는 식별되는 자산이 아니라고 결론 내렸는데(기준서 제1116호 문단 BC116), 옥상 일부 공간을 사용하는 고객은 계약에 따라 일부 공간의 사용에 대한 결정(사 용 방법 및 목적)을 내릴 수 있을 것이므로 옥상 일부 공간은 물리적으로 구별되는 자산의 특성을 지니고 있다. 한편 다른 임차인과 공동으로 사용하는 일부 옥상 임차공간은 리스가 아닐 수 있다는 견 해가 있으나, 공동 사용 부분이 비리스요소일 경우에도 비리스요소를 구분하지 않고 리스요 소와 비리스요소 전체를 하나의 리스요소로 보는 실무적 간편법을 기초자산의 종류별로 적 용할 수 있다. 임대인이 자산을 대체할 권리가 있는지는 계약에 명시되지 않았으나, 임대인이 자산을 대 체하여 경제적 효익을 얻을 것으로 예상되지 않는다면, 임대인의 자산 대체권은 실질적이지 않다. 임대인의 필요에 따라 리스자산을 대체하려면 옥상 공간에 설치된 중계기를 이설해야 하는데, 이 때 임대인은 전기통신사업법에 따라 통신설비 이설에 관한 비용을 부담하며, 일 반적으로 공급자는 옥상공간을 다른 용도로 사용하여 이전과 관련된 원가를 초과하는 경제 적 효익을 얻는 경우가 많지 않을 것으로 예상된다. 만약 임대인이 자산 대체에서 효익을 얻 을지 판단하기 어렵다면 문단 B19에 따라 임대인의 대체권이 실질적이지 않다고 보아야 한 다. 따라서 건물 옥상의 일부는 식별되는 자산이다.

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93 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 (2) 옥상 일부의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리 임차인은 사용기간 내내 리스한 옥상공간을 배타적으로 사용하므로 자산의 사용으로 생 기는 경제적 효익의 대부분을 얻는다. 계약의 범위는 옥상의 일부 면적을 사용하는 것이며, 물리적으로 구별된 해당 자산의 사용에서 생기는 효익을 고려해야 한다. 임차인은 물리적으 로 구별된 옥상공간을 배타적으로 사용하므로 자산의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부 분을 얻는 것이다. (3) 옥상 일부의 사용을 지시할 권리 임차인이 사용기간 내내 자산(옥상공간)의 사용 방법 및 목적(중계기 설치, 설치 방식 등) 을 지시할 권리가 있으므로 자산에 대한 사용지시권을 고객이 갖는다. 계약에서는 리스할 옥상 공간의 면적을 지정하고, 임차인이 정해진 사용권의 범위에서 사 용 방법 및 목적을 지시할 수 있도록 하고 있다. 따라서 고객은 계약에 정해진 옥상 공간 내 에서 ‘중계기 설치’라는 옥상 공간의 사용 방법 및 목적을 정할 수 있으므로 사용지시권을 갖는다. 임차인이 임대인의 허가 없이 옥상에 출입하지는 못하지만 자산이 사용되는 특성상 자산 의 사용 방법 및 목적을 지시하는 데 옥상의 자유로운 출입이 필수 요소는 아니므로 옥상 출입 제한이 고객의 옥상공간에 대한 사용지시권을 막지는 못한다. 사례 808 건물 벽면의 일부를 사용하는 계약 현황 기업 A(고객)는 기업 B(건물주)와 건물 외벽의 한 면에 광고를 하기 위하여 건물 외벽의 한 면을 임차하는 계약을 체결하였다. 해당 건물은 광고를 위한 상업적 목적으로 건설된 것은 아니며 건물 외벽의 주된 사용 목 적은 건물을 지탱하고 건물 입주자를 보호하기 위한 것이다.

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94 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 질문 건물 외벽의 한 면은 식별되는 자산에 해당하는가? 해설 건물 외벽은 건물의 다른 부분과 물리적으로 구별되므로 기준서 제1116호에 따르면 식별 되는 자산에 해당할 것이다. 그러나, US GAAP Topic 842에 대한 미국 내 해석에 따르면 부차적인 목적으로 사용하기 위하여 자산의 일부를 임대하는 거래에서는 해당 일부가 별도 로 식별되지 않는다고 보기도 한다. 즉, 이 사례에서 광고는 건물 외벽의 주된 사용 목적이 아닌 부차적인 사용 목적이며, 건물 외벽의 주된 사용 목적은 건물을 지탱하고 건물 입주자 를 외부로부터 보호하는 것이다. 또한 건물의 외벽은 건물 전체 용량의 대부분에 해당하지 않으며 건물 외벽을 광고 목적으로 사용하는 것은 건물의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분에 해당되지 않기 때문에 식별되는 자산으로 보지 않아야 한다는 견해이다. 다만, 이 러한 해석은 미국내 해석이므로 실제로 적용하기 위해서는 국내 유관기관 또는 국제회계기 준해석위원회 질의절차를 거칠 필요가 있다. 자산의 일부가 식별되는 자산에 해당하는지는 신중한 판단이 요구되고 다음과 같은 사항 을 포함하여 관련 사실과 상황을 모두 고려하여야 한다. (1) 특정 자산에 대해 독점적으로 사용하는 약정은 식별되는 자산일 가능성이 높다. (2) 고객이 사용하는 자산의 일부가 건물의 한 층과 같이 기능적으로 독립되어 있다면 자 산의 일부는 물리적으로 구별되는 식별되는 자산일 가능성이 더 높다. (3) 자산의 일부를 임대하기 위한 상업적 목적으로 자산을 건설하거나 구매하였다면 자산 의 일부는 물리적으로 구별되고 식별되는 자산일 가능성이 더 높다. 사례 809 공급자가 계약기간 중 일부 기간 동안 대체권을 가지는 경우 현황 기업 A(고객)는 기업 B(공급자)와 특정 설비를 6년 동안 사용하는 계약을 체결하였으며 대체

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95 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 권의 존재 여부를 제외하고는 기준서 제1116호의 리스에 해당되는 요건을 모두 충족한다. 계약상 기업 B는 3년 이후 언제든지 식별되는 자산을 대체할 권리를 가지고 있다. 즉, 처 음 3년간은 대체권이 없다. 기업 B는 3년 이후에는 자산을 대체할 실질적인 능력이 있으며 자산의 대체로부터 경제적인 효익을 얻을 것이다. 질문 상기 계약은 전체 기간(즉 6년) 동안 리스인가? 아니면 대체권이 존재하지 않는 최초 3년 동안만 리스인가? 해설 상기 계약은 전체 기간인 6년 동안 리스이다. 기준서 제1116호 문단 B16에 따라 공급자의 대체권이 실질적인지 여부를 계약 약정시점 의 사실과 상황에 기초하여 판단해야 한다. 이는 계약이 리스인지 여부를 결정하기 위한 것 이지 리스계약의 기간을 결정하기 위한 것이 아니다. 기준서 제1116호 문단 B14에 따르면 공급자가 그 자산을 대체할 실질적 권리를 사용기 간 내내 가지면 고객은 식별되는 자산의 사용권을 가지지 못한다고 언급하고 있다. 제시된 사실관계 하에서는 전체 리스기간 동안 대체권이 존재하는 것이 아니라 3년 이후 에만 대체권이 존재하므로 리스약정일에 상기 계약은 리스이다. 사례 810 대체권이 있는 소매점포 현황 부동산 소유주 X는 고객 Y에게 5년 동안 명시적으로 식별되는 소매점포를 사용할 권리 를 이전하는 계약을 체결하였다. 그러나 부동산 소유주 X는 고객 Y에게 다른 소매점포로 옮길 것을 요구할 수 있다. 그리고 부동산 소유주 X는 사용가능한 유사한 여러 개의 소매점 포를 보유하고 있다.

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96 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 부동산 소유주 X가 고객 Y에게 다른 소매점포로 옮길 것을 요구하는 경우, 부동산 소유 주 X는 재배치 원가를 지불해야 한다. 따라서 고객 Y의 임차공간에 대해 재배치 원가를 충 당하기에 충분한 임차료를 지불하기를 원하는 새로운 임차인이 있다면 부동산 소유주 X는 재배치를 통해 경제적으로 효익을 얻을 수 있다. 그러나 그러한 상황은 발생하지 않을 것으 로 예상된다. 질문 소매점포는 식별되는 자산인가? 해설 소매점포는 계약에서 분명히 특정된다. 부동산 소유주 X는 소매점포를 대체할 권리를 가 지고 있다. 그러나 대체권은 부동산 소유주 X가 발생하지 않을 것 같은 어떤 상황하에서만 권리의 행사로부터 효익을 얻을 수 있기 때문에 실질적이지 않다. 따라서 소매점포는 식별 되는 자산이다. 사례 811 대체권이 있는 커피매장 현황 커피 판매자 C는 1년 동안 공항터미널 내의 10제곱미터의 소매점포를 사용할 권리를 이 전받는 계약을 공항과 체결하였으며, 해당 계약에는 커피 판매자 C가 계약을 제한없이 연장 할 수 있는 선택권이 존재한다. 계약서상 특정한 위치가 명시되어 있지 않고 공항 운영자는 커피 판매자 C가 다른 탑승구 근처로 이동하는 것을 요구할 수 있다. 커피 판매자 C는 쉽게 매장을 이동할 수 있으며, 커피 판매자 C를 재배치 하는데 공항 운영자가 부담하는 비용은 미미하다. 계약서상 매장은 오전 5시 30부터 밤 10시까지 운영되어야 한다. 질문 소매점포는 식별되는 자산인가?

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97 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 해설 계약은 10제곱미터의 소매점포를 임차하는 것이다. 그러나 공항 내의 임차공간이 계약서 상 분명히 특정되지 않고 공항 운영자는 언제든지 공간을 대체할 권리를 가지고 있다. 대체 권은 다음과 같은 이유로 실질적이다. (1) 공항 운영자는 사용되는 임차공간을 변경할 실질적인 능력을 가지고 있다. 공항 운영 자는 다른 탑승구 근처의 대체 공간 중에 선택할 수 있다. (2) 공항 운영자는 사용되는 임차공간의 변경으로부터 경제적으로 효익을 얻을 수 있다. 매장을 이동하는데 발생하는 비용은 미미하며 공항 운영자는 임차공간을 다르게 사용 함에 따라 효익을 얻을 수 있다. 따라서 소매점포는 식별되는 자산에 해당되지 않는다. 사례 812 에너지/전력계약 현황 공공서비스기업(고객) A는 전력회사(공급자) B와 20년간 새로운 태양광 발전소에서 생산 되는 전기를 모두 구매하는 계약을 체결한다. 태양광 발전소는 계약에 분명히 특정되어 있 고 공급자 B는 대체권이 없다. 태양광 발전소는 공급자 B가 소유하고 고객 A는 다른 자산 에서 에너지를 공급받을 수 없다. 고객 A는 태양광 발전소가 건설되기 전에 태양광 발전소 를 설계했다. 고객 A는 태양광 발전소의 입지와 사용할 장비의 공학기술을 결정할 때에 도 움을 받기 위해 태양 에너지 전문가를 고용하였다. 공급자 B는 고객 A의 규격에 따라 태양 광 발전소를 건설한 후, 운용하고 유지할 책임을 진다. 전기의 생산여부, 생산시기, 생산량 은 자산의 설계로 미리 결정되어 있다. 고객 A가 태양광 발전소의 사용으로 생기는 재생에 너지 크레디트를 받는 동안에 공급자 B는 태양광 발전소의 건설과 소유와 관련하여 세액공 제를 받을 것이다. 이 계약에는 식별되는 자산이 있다.

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98 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 질문 고객 A는 사용기간 내내 자산의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가지는가? 해설 고객 A는 사용기간 20년에 걸쳐 그 태양광 발전소의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대 부분을 얻을 권리를 가진다. 고객 A는 그 태양광 발전소를 독점적으로 사용한다. 사용기간 20년에 걸쳐 그 태양광 발전소 사용의 부산물인 재생에너지 크레디트뿐만 아니라 그 태양 광 발전소에서 생산되는 모든 전기를 가진다. 비록 공급자 B가 세액공제 형태로 그 태양광 발전소에서 생기는 경제적 효익을 얻는다고 할지라도, 그 경제적 효익은 태양광 발전소의 사용을 통한 효익이 아니라 태양광 발전소의 소유를 통해 얻게 되는 효익이므로 이 판단에 서는 고려할 대상이 아니다. 사례 813 매출액의 일정비율로 리스료가 결정되는 경우 현황 고객 H는 부동산 소유주(공급자) G와 5년간 점포 A를 사용하기로 하는 계약을 체결한다. 점포 A는 많은 점포가 포함된 큰 소매점의 일부이다. 계약에서는 고객 H가 소유주 G가 정한 전체 소매점 영업시간에 맞추어 점포 A를 운용하 도록 하고 있으며 고객 H의 유명 상점 브랜드를 사용하도록 요구한다. 고객 H는 사용기간 에 그 점포의 사용에 대한 모든 결정을 내린다. 예를 들면 고객 H는 점포에서 판매하는 재 화의 구성, 가격, 보유 재고량을 결정한다. 고객 H는 사용기간 5년 내내 점포에 대한 물리 적 접근도 통제한다. 계약에서는 고객 H가 공급자 G에게 고정 금액을 지급하고, 점포 A에서 생기는 매출액의 일정 비율을 변동 금액으로 지급하도록 요구한다. 공급자 G는 계약의 일부로 광고 용역과 함께 청소 및 보안 용역을 제공한다.

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99 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 질문 고객 H는 사용기간 내내 자산의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가지는가? 해설 고객 H는 사용기간 5년에 걸쳐 점포 A를 독점적으로 사용하므로, 점포 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 비록 점포 A에서 판매로 생기는 현금흐름의 일부는 고객 H에게서 공급자 G에게로 유입되지만, 점포 A의 사용으로 생기는 경제적 효익 의 일부를 고객 H가 포기하고 공급자 G에게 이전했다기 보다는, 고객 H가 점포 사용권에 대하여 공급자 G에게 지급하는 대가를 나타낸다. 따라서, 고객 H는 점포 A의 사용으로 생 기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 사례 814 Energy Performance Contract의 리스 여부 현황 EPC(Energy Performance Contract)는 공급자가 고객의 부지에서 에너지 절감설비를 건설하고 운용하는 약정이다. 발전소는 고객 C의 소유이며 EPC 설비는 공급자 D의 소유이다(공급자D가 설비를 건설 하고 운용함). 또한 EPC 설비를 해체하는 비용은 유의적이다. 약정의 주요 내용은 다음과 같다. ∙고객 C는 EPC 설비로부터 발생하는 비용절감/효익을 얻는다(예를 들어 물 재사용이나 열에너지 절감). ∙고객 C는 발전소의 운용여부와 운용시기를 결정한다. 또한 EPC 설비는 에너지 절감설 비이므로 고객 C가 발전소를 가동해야만 EPC 설비를 통한 에너지 절감이 가능하다. 따라서 발전소와 EPC 설비의 운용이 연계되어 있으므로 고객 C는 EPC 설비의 사용여 부와 사용시기를 결정한다.

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100 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ ∙공급자 D는 고객 C가 받는 비용절감/효익에 근거하여 수수료를 받는다. 만약 생산이 멈춘다면 공급자 D는 수수료를 받지 않는다. ∙계약이 종료되면 EPC 설비는 무상으로 고객 C에게 이전된다. 질문 EPC 계약은 EPC 설비의 리스를 포함하고 있는가? 해설 상기 계약은 EPC 설비의 리스를 포함하고 있다. (1) 식별되는 자산: EPC 설비는 고객 C를 위해 특별히 설계되고 건설되었다. EPC 설비 를 해체하는 비용은 유의적이며 따라서 실질적인 대체권은 없다. (2) EPC 설비의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리: 고객 C는 모든 에 너지 절감액을 얻는다. (3) EPC 설비의 사용을 지시할 권리: 고객 C는 발전소를 운용하고 있고 따라서 EPC 설 비의 사용여부 및 사용시기(사용하는 방법과 목적)를 결정한다. 사례 815 사용을 지시할 권리: 조명장치 현황 기업 L은 기업 K와 8년간의 계약을 체결하였다. 기업 K는 기업 L의 매장에 특정 조명장 치를 설치하고 유지하여야 한다. 조명장치는 기업 L의 승인 하에 기업 K에 의해 설계되고 생산되었다. 기업 K는 미래 기술발전에 따라 장비를 업그레이드할 수 있는 선택권이 있고 결함이 있거나 손상된 장비를 대체할 권리를 가지고 있다. 그러나 장비를 이전하여 설치하 기에는 장비가 크고 비용이 많이 든다. 그러므로 장비가 설치되고 나면 기업 K가 자산을 대 체하는 것은 경제적으로 가능하지 않거나 실무적으로 가능하지 않다. 즉, 대체원가가 대체 에 따른 효익을 초과한다.

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101 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 조명장치의 사용을 최적화하기 위해서 기업 K는 장비를 원격으로 모니터링하며 필요할 때 수선을 한다. 기업 L은 장비의 운용시간과 밝기의 정도를 특정할 수 있고 기업 L의 사용 량에 근거하여 기업 K에 대가를 지급하기 때문에 기업 L이 장비의 운용시간과 밝기의 정도 를 특정할 수 있다는 사실은 기업 L이 기업 K에 지급해야 할 금액에 영향을 미친다. 질문 기업 L은 조명장치에 대한 사용을 지시할 권리를 가지고 있는가? 해설 기업 L은 운용시간(즉, 산출물 생산여부, 산출물이 생산되는 시기)과 밝기의 정도(즉, 생 산량)를 특정하므로 자산을 사용하는 방법 및 목적을 지시하기 때문에 자산의 사용을 지시 할 권리를 가진다. 사례 816 사용을 지시할 권리: 철도차량 현황 고객 X는 4년간 분명히 식별된 철도차량을 사용할 권리를 이전받는 계약을 체결하였다. 고객 X는 철도차량을 사용하여 언제, 어디서, 어떤 물건을 운송할지를 결정한다. 철도차량 이 사용되지 않을 때는 고객 X의 부지에 보관되며 다른 목적으로 사용될 수 있다(예를 들어 저장). 그러나 고객 X는 폭발물과 같은 특정 유형의 물건은 운송할 수 없다. 공급자 Y는 수선이 필요할 때 철도차량을 대체할 수 있으며, 그 외에는 사용기간 동안 철 도차량을 회수할 수 없다. 질문 상기 계약은 리스를 포함하고 있는가?

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102 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 해설 상기 계약은 철도차량의 리스를 포함하고 있다. (1) 식별되는 자산: 철도차량은 계약에서 분명히 식별된다. 공급자 Y는 수선을 제외하고 는 사용기간 동안 철도차량을 대체할 수 없다. 수선이나 유지를 위해 철도차량을 대체 할 수 있는 공급자 Y의 권리나 의무는 고객이 식별되는 자산을 사용할 권리를 가지는 것을 막지 못한다. 따라서 철도차량은 식별되는 자산이다. (2) 철도차량의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리: 고객 X는 상품을 운 송하지 않을 때를 포함하여 사용기간 동안 철도차량을 배타적으로 사용할 수 있다. 그 러므로 고객 X는 철도차량의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가지고 있다. (3) 철도차량의 사용을 지시할 권리: 사용기간 동안 철도차량의 사용 방법과 목적에 관한 모든 의사결정은 고객 X에 의하여 이루어진다. 운송 품목에 대한 제한은 사용권의 범위 를 정하는 것이지 철도차량의 사용을 지시할 고객 X의 권리를 제한하는 것은 아니다. 사례 817 산출물 매입 의사결정 현황 기업 M(고객)은 태양광 개발업자인 기업 S(공급자)와 기업 M의 시설에 20년간 태양광 발 전소를 설치, 운용, 유지･보수하기로 하는 계약을 체결하였다. 태양광 발전소는 기업 M의 에너지 수요를 충족시키기 위해 기업 S에 의해 설계되었다. 기업 M은 생산되는 에너지를 구매할 권리가 있고 기업 S는 기업 M이 구매를 원할 때는 언제든지 기업 M에게 에너지를 판매하여야 하는 의무가 있다. 기업 M이 구매하지 않은 에너지는 송전망에 판매한다. 즉, 기업 M은 에너지를 구매할 의무는 없다. 질문 기업 M은 태양광 발전소의 사용을 지시할 권리를 가지고 있는가?

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103 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 해설 태양광 발전소에서 생산한 전기를 구매할지 여부에 대한 기업 M의 결정은 존재하는 산출 물이 누구(기업 M 또는 송전망)에게 판매되는지에 영향을 미치는 것이지, 에너지의 생산시 기, 생산장소, 생산여부, 생산량에 영향을 미치지 않는다. 이는 사용 방법 및 목적에 대한 의 사결정이 아니므로 기업 M은 태양광 발전소의 사용을 지시할 권리를 가지지 않는다. 사례 818 Voyage Charter 현황 화주 D는 선주 E와 로테르담에서 시드니까지 화물을 운반하는 계약을 체결하였다. 선박 은 계약에 분명히 특정되어 있고 선주 E는 대체권을 가지고 있지 않다. 화주 D는 선박에 어 떠한 변경도 하지 않았다. 화물은 선박용량의 대부분을 차지할 것이다. 운송할 화물과 선적 일 그리고 하역일은 계약서에 명시되어 있다. 선주 E는 선박을 운용하고 유지하며 선박에 실린 화물을 안전하게 운반할 책임을 진다. 화주 D는 계약기간에 그 선박에 다른 운용자를 고용하거나 직접 선박을 운용하는 것이 금지되어 있다. 또한 화주 D는 운송경로나 일정을 변경할 수 없다. 질문 상기 계약은 리스를 포함하는가? 해설 상기 계약은 리스를 포함하지 않는다. (1) 식별되는 자산: 상기 계약에는 식별되는 자산이 있다. 선박은 계약에 분명히 특정되어 있고 공급자인 선주 E는 그 특정 선박을 대체할 권리가 없다. (2) 선박의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리: 화주 D는 사용기간에 걸 쳐 그 선박의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 화주 D

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104 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 의 화물은 선박 용량의 대부분을 차지할 것이므로, 다른 당사자가 그 선박의 사용으로 생기는 경제적 효익을 얻는 것을 막는다. (3) 선박의 사용을 지시할 권리: 화주 D는 그 선박의 사용을 지시할 권리가 없으므로 선 박의 사용통제권을 가지지 못한다. 화주 D에게는 그 선박의 사용 방법 및 목적을 지 시할 권리가 없다. 선박의 사용 방법 및 목적(특정 기간에 로테르담에서 시드니까지 특정 화물을 운송하는 것)은 계약에 미리 정해져 있고 화주 D는 선박을 설계하지 않 았다. 화주 D는 사용기간 동안 선박이 사용되는 방법과 목적을 변경할 권리가 없으며 선박을 운용할 권리도 없다. 사례 819 Time Charter 현황 화주 S는 선주 Q와 5년간 특정 선박을 사용하는 계약을 체결한다. 이 선박은 계약에 분 명히 특정되어 있고 선주 Q는 대체권이 없다. 화주 S는 계약에 규정된 제약 하에서 사용기 간 5년 내내 어떤 화물을 운송할지를 정하고 항해 여부와 언제, 어느 항구로 출항할지를 정 한다. 계약은 화주 S가 위험이 높은 해역으로 선박을 운행하거나 위험한 물질을 화물로 운 송하는 것을 제한하고 있다. 선주 Q는 선박을 운용하고 유지하며 선박에 실린 화물을 안전 하게 운반할 책임을 진다. 화주 S가 계약기간에 그 선박에 다른 운용자를 고용하거나 직접 선박을 운용하는 것은 금지되어 있다. 질문 상기 계약은 리스를 포함하는가? 해설 상기 계약은 리스를 포함한다. 화주 S는 5년간 선박 사용권을 가진다. (1) 식별되는 자산: 상기 계약에는 식별되는 자산이 있다. 선박은 계약에 분명히 특정되어 있고 공급자인 선주 Q는 그 특정 선박을 대체할 권리가 없다.

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105 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 (2) 선박의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리: 화주 S는 사용기간 5년 에 걸쳐 선박의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 화주 S는 선박을 사용기간 내내 독점적으로 사용한다. (3) 선박의 사용을 지시할 권리: 문단 B24⑴의 조건(고객이 사용기간 내내 자산을 사용하 는 방법 및 목적을 지시할 권리를 가짐)이 존재하기 때문에 화주 S는 선박의 사용을 지시할 권리를 가진다. 선박이 항해할 수 있는 곳과 선박으로 운송할 화물에 대한 계 약상 제약은 화주 S의 선박에 대한 사용범위를 정한다. 그 제약들은 선주 Q가 선박과 선주의 직원을 보호하는 방어권이다. 사용권의 범위에서 화주 S는 운송할 화물뿐만 아니라 출항 여부와 선박을 언제, 어디로 출항할지를 결정하므로 사용기간 5년 내내 선박의 사용 방법 및 목적에 관련되는 결정을 내린다. 화주 S는 사용기간 5년 내내 이 결정을 변경할 권리를 가진다. 비록 선박의 운용과 유지가 효율적인 사용에 반드시 필요할지라도, 이와 관련한 선주 Q의 결정이 선박의 사용 방법 및 목적을 지시할 권리를 선주 Q에게 부여하지는 않는 다. 그 대신에 이러한 선주 Q의 결정은 선박의 사용 방법 및 목적에 대한 화주 S의 결정에 좌우된다. 사례 820 독점공급약정 현황 제약회사(고객) A는 특정 지역에 공급할 두 개의 합성약을 독점적으로 제조하기 위하여 경험이 풍부한 의약품 제조업자 B(공급자)와 2년간의 협업 약정을 체결하였다. 또한 고객 A 는 다른 지역에 합성약을 공급하기 위해서 다른 지역에 있는 제조업자와도 약정을 맺었다. 공급자 B는 해당 지역에서 합성약을 독점적으로 공급하고 대가로 수수료를 수령할 수 있는 라이선스를 받았다. 또한 고객 A와 공급자 B는 고객 A가 고문 자격으로 공급자 B에게 피드 백을 제공하고 공급자 B의 질문에 답변해 주는 공동운영위원회를 만들었다. 계약상 제조설 비가 분명히 특정되어 있고 공급자 B는 특정 설비를 대체할 권리를 가지고 있지 않다. 제조 설비는 다른 계약이행에는 이용이 불가능하며 공급자 B는 계약 요구사항을 충족시키기 위

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106 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 한 생산라인을 한 개만 가지고 있다. 계약서에는 공급자 B가 인도하여야 하는 두 개의 합성 약의 매달 생산량이 특정되어 있으며, 이는 약정기간 동안 고객 A가 변경할 수 없다. 공급자 B는 제조설비를 운용하고 특정된 생산 요구사항을 이행하기 위해 생산방법과 생산시기를 포함한 모든 제조의사결정을 한다. 질문 상기 계약은 리스를 포함하는가? 해설 고객 A는 사용기간 동안 자산의 사용을 지시하지 못하므로 상기 계약은 리스를 포함하지 않는다. (1) 식별되는 자산: 계약상 제조설비가 분명히 특정되어 있고, 공급자 B가 다른 설비로 대 체할 수 없기 때문에 식별되는 자산에 해당한다. (2) 제조설비의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리: 제조설비는 고객 A 의 계약에만 사용되므로 고객 A는 사용기간 내내 자산의 사용으로 생기는 경제적 효 익의 대부분을 얻을 권리가 있다. (3) 제조설비의 사용을 지시할 권리: 설비의 산출물이 사전에 결정되어 있고 고객 A는 약 정기간 동안 인도 일정을 변경할 권리가 없다. 반면 공급자 B는 사용기간 동안 두 합 성약의 생산방법, 생산시기, 생산일정, 배치 크기 등과 같은 운용 의사결정을 할 수 있다. 따라서 공급자 B가 사용기간 동안 식별된 자산의 사용을 지시할 권리를 가지고 있다. 사례 821 금형 1 현황 기업 Y는 기업 X와 신차의 시트를 디자인, 개발, 제작하는 계약을 체결하였다.

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107 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 기업 Y는 금형을 개발･제작하며, 금형 원가는 개발비용과 재료비를 합한 금액이다. 기업 Y는 금형에 대하여 수선, 유지, 자본적 지출에 대한 책임이 있으며, 금형의 소유권은 기업 Y에게 있다. 기업 Y는 금형에 대한 원가를 약정된 납품수량에 따라 생산기간 동안 정해진 가격을 통 하여 회수할 예정이며 계산서는 제작에 대한 부분과 금형의 사용에 대한 부분을 별도로 나 누어 발행한다. 기업 X가 신차생산을 중단하거나 약정된 납품수량보다 적게 생산하는 경우 기업 X는 기업 Y에게 발생한 원가에 대하여 지급을 하여야 한다. 기업 X는 금형에 대한 매입선택권을 보유하고 있으며, 해당 선택권의 행사가격은 아직 지급되지 않은 금형의 원가이다. 금형은 다른 계약이행에는 이용 불가하고 다른 자산을 사용하여 시트를 생산하는 것은 불 가능하다. 시트는 기업 X에만 배타적으로 판매되며 계약기간은 금형의 경제적 내용연수와 동일한 3년이다. 질문 상기 계약은 리스를 포함하는가? 해설 금형 계약은 다양한 형태로 발생할 수 있으며, 금형 계약이 리스를 포함하고 있는지를 결 정할 때 다음과 같은 사항을 고려하여야 한다. (1) 식별되는 자산: 금형은 계약에서 분명히 특정되어 식별되며, 공급자인 기업 Y는 다른 자산을 사용하여 시트를 생산하는 것은 불가능하므로 실질적인 대체권을 가지고 있지 않다. 따라서 금형은 식별되는 자산이다. (2) 금형의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리: 금형은 기업 X의 계약에 만 사용되므로 기업 X는 사용기간 내내 자산의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부 분을 얻을 권리가 있다. (3) 금형의 사용을 지시할 권리: 산출물이 생산되는 시기, 장소, 생산여부 그리고 생산량

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108 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 을 변경할 권리 등 사용지시권이 누구에게 있는지 여부를 결정할 때에는 다음과 같은 사항을 포함하여 관련 사실관계와 상황에 대한 신중한 판단이 요구된다. ∙법적 소유권을 누가 가지고 있는지 ∙공급자가 하나 이상의 생산 시설을 가지고 있고 생산장소를 선택할 수 있는지 여부 ∙공급자가 원재료를 고객에게 받아서 생산하는지 여부 ∙공급자의 생산라인이 고객과 연결되어 있는지 여부 ∙고객의 창고가 비어 있을 때에만 적재가 가능한지 여부 사례 822 금형 2 현황 기업 Y는 특정기간 동안 기업 X에 운전대를 공급하는 계약을 체결하였다. 이 계약 수행을 위하여 기업 Y는 기업 X의 생산기지 근처에 공장을 설계 및 건설하였다. 또한 이 계약을 위하여 기업 Y는 금형을 개발 및 제작하였으며 금형원가는 개발비용과 재료비를 합한 금액이다. 기업 Y는 금형에 대하여 수선, 유지, 자본적 지출에 대한 책임이 있으며, 금형의 소유권은 기업 Y에게 있다. 한편 기업 X는 금형에 대한 매입선택권이 없다. 이 금형은 다른 고객을 위한 부품 생산에 사용될 수 있다. 기업 Y는 기업 X에게 최소생산수량을 보증한다. 공장의 설계된 가동량은 기업 X의 현재 필요수량을 초과하며, 기업 X의 현재 필요수량은 공장의 설계된 가동량의 대부분을 차지하 지는 않는다. 기업 Y는 공장에 대한 소유권을 보유하고 있으며, 공장 운용의 중요한 사항에 대해서는 통제하고 있다. 기업 X는 실제 수령한 수량에 대해서만 단위당 정해진 가격으로 대가를 지급하며, 금형 에 대한 투자금액에 대하여 지급할 의무는 없다. 비록 기업 X의 필요수량이 사전에 명시된 최소수량에 미달하여도 기업 X는 실제로 수령한 수량에 대해서만 대가를 지급한다.

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109 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 기업 Y는 다른 공장에서 운전대를 생산하여 운송할 수 있는 권리가 있으나, 높은 운송비 용으로 인해 이는 경제적이지는 않다. 기업 X는 사전에 생산라인에 있는 운전대를 검사할 권리가 있으며 계약 사양에 적합하지 않은 경우 거부할 권리가 있다. 기업 X는 사전 검사하는 경우를 제외하고는 기업 Y의 구내에 접근할 권리는 없다. 질문 상기 계약은 리스를 포함하는가? 해설 상기 계약은 리스를 포함하지 않는다. (1) 식별되는 자산: 금형은 계약에서 분명히 특정되어 식별되며, 공급자인 기업 Y는 높은 운송비용으로 인해 자산 대체권 행사에서 경제적으로 효익을 얻지 못할 것이므로 실 질적인 대체권을 가지고 있지 않다. 따라서 금형은 식별되는 자산이다. (2) 금형의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리: 금형은 다른 고객을 위한 부품 생산에 사용될 수 있다. 또한 공장의 설계된 가동량은 기업 X의 현재 필요수량 을 초과하고 기업 X의 필요수량은 공장의 설계된 가동량의 대부분을 차지하지는 않으 므로 기업 X는 사용기간 내내 자산의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리가 없다. (3) 금형의 사용을 지시할 권리: 공급자와의 계약에서 기업 X의 권리는 그 금형에서 생산 되는 산출물을 특정하는 것으로 한정되어 있다. 기업 X는 그 금형의 사용에 대하여 운전대를 매입하는 다른 고객들과 같은 권리를 가진다. 공급자인 기업 Y가 금형의 사 용 방법 및 목적을 결정할 수 있기 때문에 기업 Y가 금형의 사용을 지시할 권리를 가 진다.

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110 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 사례 823 공용부문 유지보수 현황 기업 L(리스이용자)은 기업 M(리스제공자)과 3년간 건물 리스계약을 체결하였다. 건물은 주차장 및 정원과 같은 공용시설을 포함하고 있으며 다수의 임차인이 존재한다. 또한 공용 시설의 경우 특정 임차인에게 개별적으로 배정되는 공간은 존재하지 않는다. 매달 리스료에는 공용시설의 사용대가가 포함되어 있으며 매달 리스료 외에 계약상 공용 부문에 대한 유지보수와 관련하여 분기마다 CU2,000을 추가로 지급해야 한다. 해당 유지 보수 비용은 개별적으로 임차인에게 청구되는 비일상적 대수선을 위한 것은 아니다. 리스개시일에 공용부문 유지보수의 시기와 정도는 알려져 있지 않지만 기업 M은 건물과 공용부문이 잘 유지되도록 해야한다. 예를 들어 언제 어떻게 다수의 소액 수선이 필요한지 예측하기는 어렵다. 질문 (1) 주차장, 정원과 같은 공용시설 사용권은 별도의 리스요소에 해당하는가? (2) 공용부문 유지보수를 별도의 비리스요소로 분리하여야 하는가? 해설 (1) 주차장과 정원의 경우 다수의 임차인이 함께 사용하며 특정 임차인에게 개별적으로 배정되는 공간이 존재하지 않기 때문에 계약에서 분명히 또는 암묵적으로 식별되지 않는다. 따라서 식별되는 자산이 존재하지 않으므로 공용시설 사용권은 리스로 식별 되지 않는다. (2) 기업 L은 공용부문 유지보수가 건물을 사용할 권리 이외에 기업 L에게 재화나 용역을 이전하기 때문에 별도의 비리스요소라고 결론내렸다. 즉, 기업 L은 용역제공자가 기 업 M이 아닐지라도 용역을 제공받는다(예를 들어 배관의 수리가 필요한 경우). 따라 서 기업 L은 비리스요소를 리스요소와 분리하지 않는 실무적 간편법을 적용하지 않는 다면, 비리스요소를 분리하여 별도로 회계처리해야 한다.

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111 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 사례 824 리스요소와 비리스요소의 결합 현황 리스이용자 B는 3년간 건물을 리스하는 계약을 체결하였다. 리스료는 매년 CU10,000이 며 계약상 수도사용량에 대하여 리터당 CU0.005를 추가로 지급하여야 한다. 리스료는 매년 말에 지급한다. 리스이용자 B는 비리스요소를 리스요소와 분리하지 않는 실무적 간편법을 선택한다. 질문 상기 계약에서 리스부채의 측정치에 포함되는 리스료는 얼마인가? 해설 리스개시일에 리스이용자 B는 고정리스료(3년간 매년 CU10,000)의 현재가치를 리스부 채로 계상한다. B가 비리스요소(수도요금)를 리스요소와 분리하지 않는 실무적 간편법을 적 용하였음에도 비리스요소에 대한 대가는 사용량에 연동되는 변동리스료이기 때문에 리스부 채 측정시 제외한다. 즉, 리스이용자 B가 비리스요소를 리스요소와 분리하지 않기로 했다는 이유만으로 비리스요소의 성격을 고정리스료로 볼 수는 없다. 사례 825 의료기기의 무상임대 현황 병원 A(리스이용자)는 기업 B(리스제공자)와 5년간 의료기기를 리스하고, 의료기기를 운 용하는데 필요한 소모품을 연간 4,500개 구매하기로 하는 계약을 체결하였다. 병원 A는 다 른 의료장비에 사용하는 소모품도 기업 B로부터 리스한 의료기기에 사용할 수 있다. 또한 기업 B로부터 구매한 소모품은 기업 B로부터 리스한 의료기기와 다른 의료기기에 모두 사 용할 수 있다. 따라서 병원 A가 구매하는 소모품의 양은 기업 B로부터 리스한 의료기기의

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112 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 사용과는 관련이 없다. 기업 B는 유지보수와 교육서비스도 제공한다. 병원 A는 기업 B로부 터 소모품을 개당 CU4에 구매할 것이다. 의료기기의 내용연수는 5년이며 리스기간 말에 잔존가치는 없을 것으로 예상한다. 리스 개시일에 의료기기, 유지보수, 교육의 개별 판매가격은 각각 CU15,000, CU10,000, CU5,000이며 소모품의 각각의 개별 판매가격은 CU3.5이다. 기업 B는 약정이 하나의 리스요소(의료기기의 리스)와 세 개의 비리스요소(소모품, 유지 보수, 교육)가 있다고 결정하였다. 계약금액은 CU90,000(연간 4,500개 소모품✕5년✕ CU4/개)이다. 연간 4,500개를 초과하는 구매는 선택사항이며 초과로 구매할 수 있는 권리 는 별도의 요소로 고려하지 않는다. 질문 기업 B는 리스개시일에 리스요소와 비리스요소에 계약대가를 어떻게 배분하여야 하는가? 해설 기준서 제1116호 문단 17에 따라 리스제공자는 하나의 리스요소와 하나 이상의 추가 리 스요소나 비리스요소를 포함하는 계약에서 기업회계기준서 제1115호 ‘고객과의 계약에서 생기는 수익’ 문단 73-90을 적용하여 계약대가를 배분하여야 한다. 계약대가 CU90,000은 리스개시일에 상대적 개별 판매가격에 근거하여 리스요소와 비리 스요소에 다음과 같이 배분된다. (단위: CU) 개별 판매가격 (A) 배분(%) (B=A/108,750) 배분된 금액 (C=B*90,000) 의료기기 15,000 14% 12,600 소모품 (1)78,750 72% 64,800 유지보수 10,000 9% 8,100 교육 5,000 5% 4,500 합계 108,750 100% 90,000 (1) 연간 4,500개 소모품✕5년✕CU3.5/개

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113 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 사례 826 리스기간 개시시점의 결정 현황 소매업자 D는 매장을 10년간 리스한다. 리스한 매장으로 이전하기 전에 D의 다른 매장의 디자인 및 브랜드와 일치시키기 위해 D 는 4달 동안 리스개량 작업을 한다. D는 리스개량을 유형자산으로 인식하기로 하였다. 계약상 D는 리스한 매장에 물리적으로 이전할 때까지는 리스료를 지급하지 않아도 된다. D는 20X1년 1월 1일에 그 매장에 접근할 수 있고 20X1년 5월 1일에 영업을 개시할 계획 이다. 질문 상기 계약에서 리스의 개시시점은 언제인가? 해설 리스기간은 기초자산이 사용가능할 때 개시된다. 리스료 지급 여부는 사용가능시점을 판 단하는데 영향을 미치지 않는다. 따라서 리스개시일은 20X1년 1월 1일이다. 소매업자 D는 20X1년 1월 1일부터 사용권자산의 감가상각을 한다. 사례 827 비연속적인 사용기간을 포함하는 리스기간 현황 소매업자 Q는 크리스마스 장식을 판매한다. Q는 3년간 매년 3개월 동안(10월, 11월, 12월)에 소매점포를 리스하는 계약을 체결하였 다. Q는 매년 동일한 위치에 있는 점포를 사용한다. 즉, 점포는 식별되는 자산이다. 리스료는 Q가 점포를 사용할 때만 지급하며 한달에 CU1,000이다.

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114 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 질문 상기 계약에서 리스기간은 몇 년인가? 해설 리스기간은 비연속적인 사용기간의 합인 9개월이다. 소매업자 Q는 해당 리스에 단기리스 면제조항을 적용할 수 있다. 소매업자 Q가 단기리스 면제조항을 적용하지 않는다면 사용권자산을 사용기간에 걸쳐 정 액법으로 감가상각한다. 점포가 사용되지 않는 1월부터 9월에는 감가상각을 하지 않는다. 그러나 이자비용은 전체 계약기간인 3년에 걸쳐 인식한다. 사례 828 리스이용자와 리스제공자 모두 유의적인 위약금 없이 계약을 종료할 수 있는 경우 현황 리스이용자 L은 가구를 설계하고 온라인으로 상품을 전세계에 판매한다. 리스이용자 L은 전시장으로 사용하기 위해 창고를 5년간 리스하는 계약을 리스제공자 M과 체결하였다. 창 고를 전시장으로 전환하는 비용은 유의적이지 않다. 계약상 리스이용자 L과 리스제공자 M은 각각 리스개시일로부터 1년이 경과한 시점부터 위약금 없이 계약을 종료할 권리를 가진다. 위약금을 발생시킬 수 있는 경제적 저해요소가 있는지 평가하기 위해 리스이용자 L은 다 음 사항을 고려한다. ∙리스개량은 중요하지 않다. 따라서 계약이 조기에 종료되어도 리스이용자 L의 경제적 손실은 유의적이지 않다. ∙리스개량을 철거하는데 드는 비용은 유의적이지 않다. ∙조기종료가 고객관계에 미치는 잠재적 영향은 중요하지 않다. 전시장을 방문할 것으로 예상되는 사람은 소수이며, 리스이용자 L은 주로 웹사이트를 통해 고객과 접촉한다.

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115 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 질문 상기 계약에서 리스기간은 몇 년인가? 해설 리스이용자 L과 리스제공자 M은 모두 위약금 없이 계약을 종료할 수 있기 때문에 실질적 인 종료선택권을 가지고 있고 창고를 원상복구하는데 드는 비용도 유의적이지 않기 때문에 리스이용자 L은 리스기간이 해지불능기간인 1년이라고 결론내릴 수 있다. 사례 829 ATM 설치를 위한 공간의 리스 현황 은행 B는 지점에 많은 ATM을 두고 있지만 쇼핑센터나 다른 전략적인 위치에 ATM을 설 치하기 위하여 제삼자와의 리스계약도 체결한다. ATM은 부지에 안전하게 설치된다. 리스는 통상 12개월의 해지불능기간과 최대 12개월의 연장선택권으로 이루어진다. 연장기간 동안 의 임차료는 은행 B의 연장선택권 행사시점의 시장 임차료이다. 은행 B는 과거에 이러한 다 수의 리스에 대하여 연장선택권을 행사해왔다. 질문 은행 B는 ATM의 리스기간을 어떻게 결정하여야 하는가? 해설 기준서 제1116호에서는 단기리스에 대하여 기준서상 인식규정을 적용하지 않기로 기업 이 선택할 수 있도록 허용하고 있다. 이러한 선택은 기초자산의 유형별로 이루어져야 한다. 리스이용자가 단기리스 면제조항을 선택한다면 적절한 공시와 함께 리스료를 정액 기준으로 리스기간에 걸쳐 비용으로 인식한다. 정액 기준 대신 다른 체계적인 기준이 리스이용자의 효익의 형태를 더 잘 나타내는 경우에는 그 기준을 적용한다.

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116 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 리스가 단기리스인지 여부를 판단할 때 은행 B는 기준서 제1116호 문단 B37에서 언급하 고 있는 요소를 포함하여 연장선택권을 행사하도록 하는 경제적 유인을 발생시키는 요소를 고려해야 한다. 은행 B는 연장시의 임차료를 유사 조건의 부동산의 기대 시장 임차료와 비 교하여야 한다. 일반적으로 연장시의 임차료는 최초 리스기간의 임차료보다 같거나 클 것이 고 연장선택권의 행사가능성이 상당히 확실하지는 않을 것이다. 그러나 연장선택권을 행사 하지 않을 경우의 경제적 위약금이 유의적이라면 이러한 가정은 뒤바뀔 수 있다. 예를 들어 리스가 연장되지 않으면 ATM의 재배치 비용이나 전략적인 ATM 위치를 잃게 됨에 따른 경 제적 손실과 같은 유의적인 경제적 손실이 은행 B에 발생한다면 은행 B는 연장선택권의 행 사가능성이 상당히 확실하다고 결론내릴 수도 있다. 과거에 연장선택권을 자주 행사하는 관 행이 있었다면, 과거 관행의 경제적 이유를 고려하여 연장선택권의 행사가능성을 평가해야 한다. 그러나 이러한 관행이 있었다는 사실만으로 연장선택권을 행사할 가능성이 상당히 확 실한지 여부를 결정할 수 있는 것은 아니다. 은행 B가 연장선택권을 행사할 가능성이 상당히 확실하다면 리스기간은 24개월이고 결과 적으로 단기리스 면제조항은 적용할 수 없다. 사례 830 상가건물임대차보호법과 연장선택권 현황 기업 A는 건물 일부를 사무실 등으로 사용할 수 있도록 리스계약을 체결하였다. 리스계약에 따르면 리스기간은 1월 1일부터 12월 31일까지 12개월이고, 리스이용자 및 리스제공자의 연장선택권 및 종료선택권은 존재하지 않는다. 한편 리스이용자 B는 상가건물임대차보호법 제10조의 계약갱신요구권에 따라 계약기간을 임차 개시일부터 10년까지 연장할 수 있고, 임대 인(리스제공자)은 임차인(리스이용자)의 계약갱신요구가 있을 경우 이에 동의해야만 한다. 질문 상기 계약에서 리스기간을 산정할 때 상가건물임대차보호법상 계약갱신요구권을 어떻게 고려하여야 하는가?

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117 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 해설 상가건물임대차보호법상 계약갱신요구권은 법에 의해 행사가능한 리스이용자 B의 권리이 지만 반드시 행사해야 할 의무는 아니다. 따라서 리스이용자 B의 이러한 법적 권리는 리스 이용자 B가 행사가능한 연장선택권의 일환으로 볼 수 있으므로 리스기간을 산정할 때 이 법 적 권한을 고려하여 리스기간을 산정해야 한다. 리스계약에 연장선택권이 있는 경우, 리스 이용자 B가 연장선택권을 행사할 경제적 유인이 생기게 하는 관련되는 사실 및 상황을 모두 고려하도록 요구하고 있다. 사례 831 리스개량과 리스기간 현황 소매업자 W는 건물주 L과 매장 리스계약을 체결하였다. 리스의 해지불능기간은 5년이며 소매업자 W는 추가 5년간 연장할 수 있다. 즉, 최대 리 스가능기간은 10년이다. 리스개시일에 소매업자 W는 연장선택권의 행사가능성이 상당히 확실하지는 않다고 평가 하고 리스기간을 5년으로 결정하였다. 리스개시 후 3년 경과 후 소매업자 W는 유의적인 리스개량자산을 설치하였으며, 이로 인 해 연장선택권의 행사가능성이 상당히 확실하다고 재평가하였다. 다른 매장의 경험에 따르 면 리스개량자산의 내용연수는 10년이고 해체할 때 손상이 되기 때문에 다른 매장에 다시 설치할 수 없다. 질문 재평가 시점에 리스기간은 몇 년으로 재평가하여야 하는가? 해설 유의적인 리스개량은 리스를 연장할 경제적 유인 중 하나이다. 리스개량자산 설치 시점에

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118 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 리스기간에 대하여 전반적인 평가를 다시 해야 하며 현재는 연장선택권을 행사할 가능성이 상당히 확실하다는 것에 주목해야 한다. 따라서 소매업자 W는 리스기간을 10년(남은 리스기간은 7년)으로 재평가하고 그에 따라 리스부채와 사용권자산을 조정한다. 사례 832 리스종료선택권의 행사가능성이 상당히 확실하지는 않은 경우의 평가 현황 리스이용자 B는 건물의 한 층을 10년간 리스하는 계약을 체결하였다. 연장선택권은 없으 나 리스이용자 B는 5년이 지난 후 3개월치 리스료를 지급하면 종료할 수 있는 선택권을 가 지고 있다. 연간 리스료는 CU100,000으로 고정되어 있다. 리스개시일 현재 건물은 산업단지 내에 새로 건설된 것으로 신기술이 적용되었으며 리스 료는 시장 임차료와 일치한다. 리스개시일에 B는 종료선택권을 행사하지 않을 가능성이 상당히 확실하다고 결론내리고 중도해지 위약금을 리스부채에서 제외하였으며 리스기간을 10년으로 결정하였다. 리스이용자 B는 리스개시 후 4년 동안 사업의 중요 부분을 매각하고 인원의 50%를 감축 하였다. 4년 후, 리스이용자 B가 소규모 인원이 사용하기에 적합한 지역 내 유사한 건물을 임차할 경우 향후 6년간의 임차료는 연간 CU55,000이다. 리스이용자 B는 사무실의 이전비 용이 CU40,000일 것으로 평가한다. 리스이용자 B는 상황의 변화가 유의적이고 B가 통제할 수 있는 범위에 있으며 종료선택 권을 행사하지 않을 것이 상당히 확실한지 여부에 영향을 미친다고 결론내렸다. 리스를 종료하지 않을 것이 상당히 확실한지 여부를 평가하기 위해서 리스이용자 B는 미 래 현금유출을 다음과 같이 비교하였다.

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119 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 (단위: CU) 연도 기존 리스 새 리스 6 100,000 (1)120,000 7 100,000 55,000 8 100,000 55,000 9 100,000 55,000 10 100,000 55,000 합계 500,000 340,000 (1) 연간 리스료(CU55,000)+위약금(CU25,000)+이전비용(CU40,000)=CU120,000 질문 상기 계약에서 4차년도 말에 리스기간은 몇 년으로 재평가하여야 하는가? 해설 리스이용자 B는 더 작은 사무실로 이전함에 따른 원가절감을 포함하여 리스를 종료 하는 것이 경제적 유인이 있는지에 대하여 전반적인 평가를 해야 한다. 4차년도 말에 더 작은 사무실로 이전함에 따른 원가절감액이 리스종료에 따른 위약금을 크게 초과하기 때문에 리스이용자 B는 5차년도 말에 더 이상 종료선택권을 행사하지 않을 가능성이 상당히 확실하다고 할 수 없다. 리스이용자 B는 종료선택권의 행사여부를 평가할 때 화폐의 시간가치를 고려할 것이다. 리스이용자 B는 4차년도 말 시점에 리스기간이 1년 남은 것으로 재평가하고 리스종료에 따른 위약금 CU25,000을 리스부채의 측정에 포함한다. 리스이용자 B는 수정된 할인율을 사용하여 리스부채를 재측정하고 사용권자산을 조정하 여 리스부채의 재측정 금액을 인식한다. 그러나 사용권자산의 장부금액이 영(0)으로 줄어들 고 리스부채 측정치가 그보다 많이 줄어드는 경우에 리스이용자는 나머지 재측정 금액을 당 기손익으로 인식한다.

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120 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 사례 833 사용량에 근거한 리스료 현황 리스이용자 B는 풍력발전단지와 15년 리스계약을 체결하였다. 리스료는 사용량에 근거하 며 최소리스료는 존재하지 않는다. 리스료는 일반적인 경우 1년에 CU1,000,000이 예상되 고 과거 기후 데이터를 볼 때 극도로 낮은 경우에 1년에 CU700,000이 예상된다. 질문 상기 계약에서 리스부채로 측정될 금액은 얼마인가? 해설 리스부채에 포함될 리스료를 결정하기 위해서 리스이용자 B는 다음을 고려하여야 한다. ∙리스료는 사용량에 근거한다. ∙계약상 일반적인 경우의 리스료(CU1,000,000)에 상당하는 최소리스료를 지급할 현재 의무가 없다. ∙또한 계약상 극도로 낮은 경우의 리스료(CU700,000)에 상당하는 최소리스료를 지급할 현재의무도 없다. 리스이용자 B는 실제 지급될 리스료가 극도로 낮은 경우의 리스료보다 낮을 것으로 예상 되지 않았음에도 불구하고 계약상 무조건 지급해야 하는 고정리스료는 없다고 결론내렸다. 따라서 리스부채는 영(0)으로 측정된다. 사례 834 상업적 실질이 없는 최소리스료 현황 소매업자 R은 기업 Q로부터 매장 공간을 리스한다. 계약상 소매업자 R은 일반적인 영업

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121 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 시간 동안 매장을 운영해야 한다. 소매업자 R은 매장을 비워서는 안 되고 전대리스를 해서 도 안 된다. 또한 소매업자 R은 다수의 단골 고객을 보유하고 있다. 소매업자 R이 지급해야 할 연간 리스료는 다음과 같다. ∙소매업자 R의 매출이 발생하지 않을 경우: CU100 ∙리스기간 동안 소매업자 R에게 매출이 발생할 경우: CU1,000,000 질문 상기 계약에서 리스부채의 측정치에 포함되는 리스료는 얼마인가? 해설 소매업자 R은 리스부채의 측정치에 포함되는 리스료는 실질적인 고정리스료인 CU1,000,000이라고 결론내렸다. 소매업자 R은 매장에서 매출이 발생하지 않는다는 것은 현실적으로 가능하지 않기 때문에 리스료가 매출에 연동되는 변동리스료가 아니라고 판단하 였다. 사례 835 고정된 하한선이 있는 변동리스료 현황 리스이용자 X는 소매점포를 10년간 리스하는 계약을 체결하였다. 리스료는 매년 초에 지 급한다. 1차년도의 리스료는 CU50,000이며 후속기간의 리스료는 최근 12개월 소비자물가지수 와 5% 중 큰 것을 적용하여 매년 증가한다. 리스료가 변동됨에도 불구하고 최소리스료가 최소 5%는 상승하기 때문에 계약은 실질적 인 고정리스료를 포함한다. 즉, 리스료의 변동은 실제 지급액이 최소리스료(매년 5% 상승 반영)를 초과할 때 발생한다.

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122 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 리스부채는 소비자물가지수가 5%를 초과할 때만 재측정된다. 리스개시일의 소비자물가지수는 100이며 1차년도 말에 107이다. 즉, 1차년도의 물가상 승률은 7%이다. 질문 상기 계약에서 리스부채의 측정치에 포함되는 리스료는 얼마인가? 해설 리스개시일에 리스이용자 X는 1차년도 리스료를 지급하고 매년 5%씩 증가하는 실질적인 고정리스료가 있다고 결정한다. 리스이용자 X는 연간 5%의 증가율을 반영한 아홉번의 리스 료의 현재가치를 리스부채에 포함하고 리스부채와 사용권자산을 측정한다. 2차년도 초에 리스이용자 X는 잔여 기간의 리스료를 소비자물가지수 7%와 5% 중 큰 것에 기초하여 조정한다. 따라서 X의 리스료는 CU53,500(=CU50,000✕107/100)으로 증가한다. 2차년도에 결정된 리스료 CU53,500은 새로운 기초 지급액이 된다. 2차년도 초에 리스 부채를 재측정하기 위해 잔여 기간의 리스료는 새로운 기초 지급액에서 매년 5%씩 증가되 는 것으로 결정한다. 사례 836 과거기간의 실적에 근거하여 확정되는 변동리스료 현황 소매업자 X는 매장을 10년간 리스하는 계약을 체결하였다. 연간 리스료는 아래와 같이 계산된다. ∙1-4차년도: 연간 매출의 5%(즉, 변동리스료) ∙5차년도 이후: 연간 매출의 5%(즉, 변동리스료), 그러나 1-4차년도에 확정된 리스료를 기준으로 산정한 평균리스료(누적리스료지급액/4)를 최소한도로 보장함

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123 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 (단위: CU) 1차년도 2차년도 3차년도 4차년도 매출액 200 100 - 300 리스료(매출액의 5%) 10 5 - 15 누적 리스료 지급액 10 15 15 30 누적 평균 리스료 2.5 3.75 3.75 7.5 4년간 최종 평균 리스료 7.5 질문 상기 계약에서 1차년도 말과 2차년도 말에 리스부채의 측정치에 포함할 리스료는 얼마인가? 해설 소매업자 X는 4차년도까지의 모든 리스료가 확정되기 전이라도 누적평균리스료를 고려 하여 리스부채를 인식한다. 1차년도 말에 소매업자 X는 5차년도부터 10차년도까지 6년 동안 매년 최소한도로 지급 해야 할 것으로 예상되는 리스료인 CU2.5의 현재가치를 반영하여 리스부채와 사용권자산 을 측정한다. 1차년도 이후 소매업자 X는 최소리스료의 증가분을 반영하여 리스부채를 재측정한다. 2 차년도 말에 5차년도부터 10차년도까지 6년 동안 매년 최소한도로 지급해야 할 것으로 예 상되는 리스료인 CU3.75를 반영하여 리스부채를 재측정한다. 사례 837 고정에서 변동으로 전환되는 리스료 현황 리스이용자 B는 기계를 20년간 리스하는 계약을 체결하였다. 리스료는 매년 말 지급하며 다음과 같이 결정된다. ∙1차년도-10차년도: 개시시점에는 알 수 없으나 1차년도 말에 1차년도 하반기 사용량 에 근거하여 고정됨 ∙11차년도 이후: 톤 당 고정가격을 지급하는 변동리스료

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124 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 기계의 사용량은 기계가 설치되고 1년간 사용될 때까지는 알 수 없다. 이러한 상황에서 리스료는 다음과 같이 분류할 수 있다. ∙1차년도: 리스료는 변동이며 하반기 사용량에 근거하여 결정됨 하반기 사용량에 근거한 리스료는 CU2,000임 ∙2차년도-10차년도: 리스료는 1차년도 하반기 실제 사용량에 근거하여 고정됨 ∙11차년도-20차년도: 변동리스료이며 사용량에 근거함 리스이용자 B가 리스에 적용할 할인율은 5%이다. 질문 상기 계약에서 리스개시일과 1차년도 말의 리스부채 회계처리는? 해설 리스개시일에 향후 지급할 리스료는 알 수 없으며 리스이용자 B는 리스부채를 ‘영(0)’으 로 측정한다. 따라서 리스개시일에 별도 리스부채 회계처리는 필요하지 않다. 1차년도 말에 리스료는 하반기 사용량에 근거하여 매년 CU2,000으로 고정된다. 수정되 지 않은 할인율(5%)을 사용하여 계산한 리스부채는 다음과 같다. (단위: CU) 연도 리스료 할인된 리스료 2 2,000 1,905 3 2,000 1,814 4 2,000 1,728 5 2,000 1,645 6 2,000 1,567 7 2,000 1,492 8 2,000 1,421 9 2,000 1,354 10 2,000 1,289 1차년도 말 리스부채 14,215

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125 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 1차년도 말의 리스부채 회계처리는 다음과 같다. (차변) 사용권자산 CU14,215 (대변) 리스부채 CU14,215 사례 838 매출 구간별로 책정되는 리스료 현황 기업 X는 새로운 매장을 열기 위해 부동산을 리스하였다. 과거 경험상 기업 X의 매장은 월평균 CU900,000의 매출을 발생시킨다. 매장리스료는 아래와 같이 결정된다. ∙월 매출 CU600,000까지: CU0 ∙월 매출 CU600,001부터 CU1,000,000까지: CU20,000 ∙월 매출 CU1,000,001부터 CU2,000,000까지: CU25,000 ∙월 매출 CU2,000,000 초과시: CU30,000 예를 들어 아래와 같은 상황에서 리스료는 다음과 같다. (단위: CU) 월 매출 리스료 500,000 - 800,000 20,000 2,100,000 30,000 5,000,000 30,000 질문 이 리스에서 기업 X는 리스부채를 어떻게 측정하는가? 해설 기업 X는 변동리스료가 실질적인 고정리스료에 해당하는지 여부를 판단하기 위해 다음을 고려한다.

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126 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ ∙리스료에 변동성이 존재한다. ∙리스료는 매월 달라질 수 있다. ∙리스료는 변동리스료로 결정되며, 추후 고정되는 구조가 아니다. ∙만약 월 매출이 CU600,000이하라면 리스료 지급은 없다. 리스료가 매출액에 비례적으로 변동하지는 않지만(예를 들어 매출의 일정 비율로 결정되 는 경우 등), 리스료는 여전히 변동하고(실질적인 고정리스료는 존재하지 않음) 매출액에 따 라 변한다. 과거 경험이나 유사한 벤치마크 자료를 통해서도 최소 고정리스료는 존재하지 않는다. 따라서 리스부채 측정시 매월 고정리스료가 없으므로, 기업 X는 리스개시일에 리스 부채를 영(0)으로 측정한다. 사례 839 소비자물가지수에 연동된 지급액 현황 기업 Y는 사무실 건물을 임차한다. 리스기간은 5년이고 최초 연간 리스료는 CU250만이 다. 리스료는 매년 말 지급된다. 임차료는 매년 재검토되며 소비자물가지수에 따라 변동한 다. 이 소비자물가지수는 기초자산과 관련된 소비자물가지수이다. 질문 이 리스에서 기업 Y는 최초 측정시점에 리스부채를 어떻게 측정하는가? 해설 리스개시일에 기업 Y는 리스기간 동안의 리스료를 연간 CU250만으로 하여 리스부채를 측정한다. 즉, 리스부채의 최초 측정시에는 소비자물가지수 변동에 따른 임차료의 미래변동 예상액은 고려하지 않는다,

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127 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 사례 840 기준금리에 연동된 지급액 현황 리스이용자 C는 자동차를 5년 동안 리스하였다. 리스료는 매년 초에 지급되고 아래와 같 이 결정된다. ∙할인율: 5% ∙리스개시일의 LIBOR: 2% ∙자산의 최초 공정가치: CU10,000 ∙1년-4년까지의 연간 리스료: 지급일의 LIBOR에 근거하여 LIBOR✕CU10,000로 결정 ∙5년차 리스료: (LIBOR✕CU10,000)＋CU10,000으로 결정 질문 리스부채의 최초 측정 및 1차년도 회계처리는 어떻게 하여야 하는가? 해설 리스개시일에 리스이용자 C는 리스부채를 5년차에 지급이 확정되어 있는 CU10,000의 고정리 스료와 LIBOR✕CU10,000로 결정되는 지수･요율에 따른 변동리스료를 반영하여 추정한다. 즉, 리스개시일에 리스이용자 C는 1차년도의 리스료를 지급하고 리스부채와 사용권자산 을 각각 다음과 같이 측정한다. (단위: CU) 연도 리스부채 사용권자산 기초 리스료 이자 기말 기초 상각 기말 1 (1)8,936 - 447 9,383 (2)9,136 (1,827) 7,309 2 9,383 (200) 459 9,642 7,309 (1,827) 5,482 3 9,642 (200) 472 9,914 5,482 (1,827) 3,655 4 9,914 (200) 486 10,200 3,655 (1,827) 1,828 5 10,200 (10,200) - - 1,828 (1,828) - (1) (2%✕CU10,000)/(1+5%)+(2%✕CU10,000)/(1+5%)2+(2%✕CU10,000)/(1+5%)3+(CU10,000+ (2%✕CU10,000))/(1+5%)4 (2) CU8,936+(2%✕CU10,000)

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128 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 리스개시일에 리스이용자 C는 다음과 같이 리스 인식 회계처리를 한다. (차변) 사용권자산 CU9,136 (대변) 리스부채 CU8,936 현금 200 1차년도 말에 리스이용자 C는 다음과 같이 감가상각비와 이자비용을 인식한다. (차변) 감가상각비 (1)CU1,827 (대변) 사용권자산 CU1,827 이자비용 (2)447 리스부채 447 (1) CU9,136/5 (2) CU8,936✕5% 사례 841 물가상승에 대응한 리스료 조정 현황 리스이용자 B는 소매 매장을 5년간 임대하였다. 연간 리스료는 CU50,000이고 매년 말 지급한다. 리스료는 5%의 물가상승률을 반영하여 매년 증가한다. 실제 과거 3개년간 평균 소비자물가지수의 상승률은 5%였기 때문에, 향후 리스제공자가 기대하는 소비자물가지수의 상승률을 5%로 가정하여 사전에 결정하였다. 질문 리스이용자 B는 리스부채를 어떻게 측정하는가? 해설 리스이용자 B는 이 리스료를 소비자물가지수에 연동하는 것으로 보지 않고, 소비자물가 지수의 상승률을 5%로 가정하여 사전에 결정한 고정리스료로 판단한다. 리스개시일에 리스 이용자 B는 매년 리스료를 최초리스료에서 5%씩 증가된 금액인 CU50,000, CU52,500, CU55,125…로 리스부채를 측정한다. 또한 리스이용자 B는 이후 시점에 리스부채를 재측정 하지 않는다.

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129 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 사례 842 매수선택권의 행사가격 현황 리스이용자 E는 리스제공자 R과 기술분야의 발달산업에 사용하는 장비에 대해 5년간 해 지불능 리스계약을 체결한다. 연장선택권은 없다. 그러나 리스이용자 E는 리스 종료시점에 이 장비를 CU500에 구매할 수 있는 매수선택권을 가지고 있다. 이 장비는 급격한 변화가 일어날 수 있는 기술분야의 발달산업에 사용되기 때문에, 리스 종료시점의 공정가치는 상당 히 변동될 수 있으며 공정가치의 추정치는 CU400에서 CU900 범위에 있다. 질문 리스이용자 E는 매수선택권의 행사가능성에 대해 리스개시일에 어떻게 평가하여야 하 는가? 해설 이 리스에서 5년의 해지불능기간은 중요하다. 이것은 5년의 리스기간 동안 더 새롭거나 우수한 대체장비가 도입될 수 있음을 의미한다. 리스이용자 E는 리스 종료시점에 매수선택 권을 행사할 경제적 유인이 있는지 여부를 리스개시일에 평가한다. 이 때 리스 종료시점의 해당 장비의 미래 공정가치의 유의적인 변동성과 해당 기간 동안 더 나은 대체자산이 도입 될 가능성에 대한 평가를 고려한다. 평가 결과, 선택권의 행사가 상당히 확실하지 않다고 결 론 내렸다면, 매수선택권의 행사가격은 리스료에 포함되지 않는다. 리스이용자 E가 매수선택권을 행사하는 것이 합리적인지 여부를 평가하는 것은 중요한 판단을 수반할 수 있다. 단기간(예를 들어 1년 또는 2년) 또는 다른 환경(역사적으로 예측가 능한 부동산 시장에서의 부동산 임대)에서는 매수선택권 행사가격을 리스료에 포함한다는 결론에 도달할 수도 있다.

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130 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 사례 843 중도해지 위약금 현황 리스이용자 B는 사무실 한 층을 10년간 리스하는 계약을 체결하였다. 연장선택권은 없으 나, 리스이용자 B는 5년 후에 3개월치 임차료에 해당하는 위약금을 부담하면 리스계약을 종료할 수 있는 선택권을 가지고 있다. 연간 리스료는 CU100,000으로 고정되어 있다. 리스의 개시 시점에 건물은 신축 건물이며 기술적으로 뛰어난 오피스 건물로 산업 단지 내에 위치하고 있다. 그리고 리스료는 시장 임차료와 일치한다. 한편, 리스개시 후 4년 동안 리스이용자 B는 사업의 중요 부문을 매각하고 인원의 50%를 감축한다. 4년 후, 리스이용자 B가 소규모 인원이 사용하기에 적합한 지역 내 유사한 사무 실 건물을 임차할 경우 향후 6년간의 임차료는 연간 CU55,000이다. 리스이용자 B는 사무 실의 이전비용이 CU40,000일 것으로 평가한다. 질문 리스이용자 B는 리스 개시시점과 그 이후시점에 리스부채를 측정할 때 이러한 종료선택 권을 어떻게 반영하는가? 해설 리스개시일의 최초 측정 리스개시일에 리스이용자 B가 종료선택권을 행사하지 않을 가능성이 상당히 확실하다면, 리스 해지에 따른 위약금을 제외하고 리스부채를 측정하며, 이 때 리스의 기간은 10년이다. 종료선택권이 행사될 가능성에 대한 후속 재평가 리스이용자 B는 리스부채와 리스기간을 재평가할 때, 상황의 변화가 중요하고 통제범위 내에 있으며 종료선택권을 행사하지 않는 것이 여전히 합리적인지 여부를 고려할 것이다. 리스를 조기에 종료하지 않을 것이 확실한지 여부를 평가하기 위해 B는 선택권 행사 여부에

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131 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 따른 현금유출을 고려한다. 리스이용자 B는 더 작은 사무실로 이전함에 따른 원가 절감액을 고려하여 리스를 종료할 경제적 유인이 있는지 여부를 전반적으로 평가한다. 더 작은 사무실로 이전함에 따른 원가 절감액이 리스의 종료에 따른 위약금을 초과한다면, 4년 후 시점에 B는 5년 말에 종료선택 권을 행사하지 않는 것이 더 이상 합리적이지 않다고 결론내린다. 또한 B는 이를 평가할 때 화폐의 시간가치를 고려할 것이다. 만약 리스이용자 B가 종료선택권이 행사될 가능성이 상당히 확실하다고 판단하였다면, 4 차년도 말 시점에 B는 CU25,000의 종료 위약금을 리스부채에 포함시키며, 리스기간은 1년 남은 것으로 결정한다. B는 재측정한 할인율을 사용하여 리스부채를 재측정하고 사용권자산 을 조정하여 리스부채의 재측정금액을 인식한다. 사례 844 리스이용자의 보증 현황 리스이용자 Z는 리스제공자 L과 차량 리스계약을 체결하였다. 리스기간은 5년이다. 리스 이용자 Z와 리스제공자 L은 리스 종료시점의 차량의 공정가치가 CU400미만일 경우, 리스 이용자 Z가 이 차이금액을 지급하도록 하는 잔존가치보증에 동의하였다. 한편 리스 개시시 점에 Z는 리스 종료시점의 차량 공정가치가 CU400일 것으로 기대한다. 질문 리스이용자 Z는 이 잔존가치 보증액을 어떻게 회계처리 하는가? 해설 리스 개시시점에 리스이용자 Z는 리스 종료시점의 차량 공정가치가 CU400일 것으로 기 대하였으므로 Z가 리스부채 측정시 리스료에 포함시킬 금액은 없다. 후속적으로 Z는 리스 종료시점에 예상되는 차량의 공정가치를 계속 모니터링한다. 차량

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132 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 의 예상 공정가치가 CU400미만으로 하락할 경우 Z는 기존 할인율을 사용하여 잔존가치보 증으로 인해 지급될 것으로 예상되는 금액을 포함하여 리스부채를 재측정할 것이다. 사례 845 리스이용자의 배상의무 현황 리스이용자 Z는 새 차량을 리스하였다. 리스기간은 5년이다. 리스이용자 Z는 리스제공자 와 아래와 같은 잔존가치보증 계약을 하였다. 리스 A 리스이용자 Z는 5년의 리스기간 종료 후 리스제공자에게 이 차량의 실제 판매가격과 우 수한 상태의 5년 된 중고 차량의 판매가격과의 차액을 지급하기로 한다. 리스 B 리스이용자 Z는 5년이 경과된 중고 차량의 평균 운행거리(벤치마크 운행거리)를 초과하 는 부분에 대해 마일리지 당 일정 금액을 지급하기로 한다. 질문 리스이용자 Z는 각각의 배상의무를 어떻게 회계처리 하는가? 해설 리스 A 리스이용자 Z는 지급하여야하는 금액의 추정액을 잔존가치로 보아 리스부채에 포함하여 측정한다. 리스이용자 Z는 리스기간 종료 후 실제 판매가격과 벤치마크 판매가격의 차이를 부담하여야만 하기 때문이다.

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133 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 리스 B 리스이용자 Z가 부담하는 실제 운행거리와 벤치마크 운행거리와의 차이에 마일리지 당 일정 금액을 곱한 금액은 리스이용자의 실제 운행결과에 따라 변동되므로 보증잔존가치로 보지 않고 사용량에 따라 변동되는 리스료로 본다. 따라서 리스이용자 Z는 리스부채 최초 측정 시점에 이 금액을 추정하여 반영하지는 않는다. 사례 846 리스제공자의 풋옵션 현황 리스이용자 B는 리스제공자 D와 5년의 기계장치 리스계약을 체결하였다. 계약은 리스제 공자 D가 리스이용자 B에게 리스종료시점에 CU5,000의 고정가격으로 기계장치의 매입을 요구할 수 있도록 하는 풋옵션을 포함한다. 기계장치의 특성상 리스기간 종료시점에 기계장 치의 잔존가치는 CU3,000이하로 예측된다. 질문 리스이용자와 리스제공자 입장에서 이 풋옵션을 어떻게 회계처리 하는가? 해설 리스이용자 입장 풋옵션 행사는 리스이용자인 B가 통제할 수 없다. B는 대가의 지급을 회피할 수 있는 무 조건적인 권리를 가지고 있지 않으므로 B는 리스부채의 측정에 이 풋옵션의 행사가격 (CU5,000의 현재가치)을 포함하여야 한다. 리스제공자 입장 리스제공자 D는 경제적 유인이 기대되어 리스종료시점에 풋옵션이 행사될 것이 상당히

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134 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 확실한지를 리스개시시점에 고려하여야 한다. 행사가격이 리스종료시점에 기대되는 자산의 시장가치를 유의적으로 초과하므로 리스제공자 D는 옵션 행사의 경제적 유인이 있으며 옵 션의 행사가능성은 상당히 확실하다. 따라서 D는 리스료에 이 옵션의 행사가격을 포함한다. 사례 847 매입세액 불공제되는 부가가치세 현황 기업 A는 사무실을 임차하면서 건물주 B에게 부가가치세를 포함하여 임차료를 지급한다. 기업 A는 면세사업자이므로 이 부가가치세에 대해 매입세액공제를 받지 못한다. 질문 리스료에 포함하여 지급하는 부가가치세 중 공제받지 못하는 금액을 리스부채 최초 측정 시 반영해야 하는가? 해설 기준서 제1116호 문단 24에서는 환급불가능한 세금을 사용권자산의 항목으로 명시적으 로 규정하지 않고 있다. 한편 동 기준서 문단 B33에서는 계약이 리스이용자에게 재화나 용 역을 이전하지는 않는 활동 및 원가에 대하여 리스이용자가 부담할 지급액을 포함할 수 있 고, 이러한 금액의 예로 재화나 용역을 이전하지 않는 관리업무에 대한 요금 등이 리스료의 총 지급액에 포함된다고 규정한다. 다만, 기업 A가 부담한 부가가치세는 리스제공자에게 건 물의 관리업무에 대한 대가로 지급한 것이 아니며, 건물주 B는 대리인으로서 부가가치세를 징수하여 과세당국에 납부하는 것이다. 따라서 이 부가가치세는 건물주 B의 리스료 수익이 아니며, 기초자산의 사용권과 관련하여 리스이용자로부터 수령한 금액이 아니다. 그러므로 이 부가가치세는 리스료에 포함되지 않고, 리스부채 최초 측정에 반영하지 않는다.

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135 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 사례 848 임차인이 납부하는 재산세가 부동산 가치에 연동_리스료 측정 현황 기업 A는 토지에 대하여 재산세를 부담한다. 재산세는 정기적으로 개별 토지의 시장가치 변화에 의하여 정해진다(예를 들어, 매 5년마다 부동산 전문가가 평가한 개별 평가값의 일 정율). 질문 위와 같이 산정되는 재산세를 ‘지수나 요율(이율)에 따라 달라지는 변동리스료’로 보아 리 스부채 최초 측정에 반영할 수 있는가? 해설 이와 관련하여 아래와 같은 다양한 견해가 존재하므로 국내 유관기관 또는 국제회계기준 해석위원회 질의절차를 거칠 필요가 있다. [견해 1] 상기와 같이 산정되는 재산세는 지수나 요율(이율)에 따라 달라지는 변동리스료가 아니 다. 기준서 제1116호 문단 28에서 시장기반 항목만을 예로 들고 있음을 고려할 때, 지수나 요율(이율)은 소비자물가지수(CPI), 금리, 시장 대여요율 등과 같이 시장기반 요율로 한정해 서 해석하는 것이 적절하다. 재산세 계산의 기초가 되는 과세기준액 및 세율이 과세당국의 세무 정책 등이 고려되어 결정되는 것이라면 재산세의 변동이 시장 요율(이율)이나 지수의 가치 변동에 따른 가격 변동으로 보기는 어렵다. [견해 2] 상기와 같이 산정되는 재산세는 시장기반 요율로 보아야 한다. 세율이 시장의 상황을 반 영하여 정부기관에서 공표하는 지표이고, 과세기준액이 부동산 전문가가 매매사례금액 등

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136 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 시장에서 거래되는 금액을 반영하여 산정한 것이라면 이를 통해 산정되는 재산세는 시장기 반 요율을 의미할 것이다. 따라서 시장가치에 따라 변동하는 재산세는 지수나 요율(이율)에 따라 달라지는 변동리스료로 보아 리스부채 최초 측정에 반영하여야 한다. [견해 3] 기준서 제1116호의 BC165에 따르면 지수나 요율(이율)에 따라 달라지는 변동리스료를 리스부채에 반영하는 이유는, 리스이용자 입장에서 회피할 수 없고 리스이용자의 미래 행위 에 따라 달라지지 않으므로 부채의 정의를 충족하기 때문이다. 이러한 취지를 고려할 때, 리 스이용자가 재산세를 납부하기로 계약했다면, 리스이용자의 성과나 리스자산의 사용 등을 통해 재산세 납부를 회피할 수 없으므로 리스부채 측정에 반영해 주는 것이 타당하다. 사례 849 부동산 담보 차입시 주택담보대출비율(LTV)과 증분차입이자율 현황 기업 B는 건물 전체에 대해 리스계약을 체결하였다. 만약 기업 B가 건물을 매입한다면 주택담보대출비율(LTV)은 80%가 적용되어 기업 B는 건물 가치의 80%에 대해서만 대출을 받을 수 있다. 즉, 기업 B는 남은 건물 가치의 20%를 자기자본으로 투자해야 한다. 질문 증분차입이자율은 어떻게 결정되는가? 해설 20%의 자기자본 조달은 증분차입이자율을 계산할 때 배제한다. 즉, 자기자본 조달을 통 해 필요자금의 일부를 조달하였더라도 증분차입이자율을 계산할 때는 이 자기자본 조달을 반영하지 않는다. 이 자기자본 조달은 기업 B가 자산을 획득하는 데 필요한 자금을 차입으 로 조달할 때의 이자율을 반영하지 않기 때문이다. 그 대신 기업 B는 잔여 20%에 대해 타

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137 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 인자본조달의 기타 원천(예를 들어 은행 차입, 당좌대출 등)을 고려하여 ‘혼합’ 또는 ‘가중평 균’ 이자율을 결정한다(즉, (80%✕담보대출 이자율)+(20%✕일반대출 이자율)). 한편 이 이 자율은 차입기간과 리스기간의 비교, 리스이용자의 신용등급 등 다른 요소에 의해 적절하게 조정되어야 한다. 사례 850 외화리스료 조건에서의 증분차입이자율 현황 기업 A는 항공기를 외화 FC로 임차하는 리스계약을 체결한다. 기업 A의 기능통화는 CU 이므로 이 리스계약은 기업의 기능통화와 다른 통화로 체결된다. 질문 기업 A의 증분차입이자율은 어떻게 결정되는가? 해설 증분차입이자율은 리스이용자인 기업 A가 사용권자산과 가치가 비슷한 자산을 얻는데 필 요한 자금을 차입한다면 지급해야 하는 이자율로 결정된다(즉, 이 경우에는 FC). 이는 기업 A가 비슷한 담보로 사용권자산과 비슷한 자산을 획득하는 것과 같다. 기업 A는 임차가 이루어지는 통화로 이자율을 결정한다. 기준서 제1116호 용어의 정의 에 따르면 증분차입이자율은 리스이용자가 비슷한 경제적 환경에서 비슷한 기간에 걸쳐 비 슷한 담보로 사용권자산과 가치가 비슷한 자산 획득에 필요한 자금을 차입한다면 지급해야 하는 이자율을 의미하기 때문이다.

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138 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 사례 851 지배기업 지급보증으로 차입하는 리스이용자의 증분차입이자율 현황 종속기업 S는 지배기업 P의 그룹의 일부에 속하며, 제삼자로부터 설비를 리스하기로 하 였으나 리스의 내재이자율을 쉽게 결정하기 어려웠다. 이 경우 리스부채는 기준서 제1116 호 문단 26에 따라 리스개시일에 리스이용자의 증분차입이자율을 이용하여 측정한다. 질문 종속기업 S의 개별재무제표와 지배기업 P의 연결재무제표에서 리스부채를 측정하기 위해 사용하는 증분차입이자율은 종속기업 S의 신용상태를 반영한 증분차입이자율인가 아니면 지배기업 P의 신용상태를 반영한 증분차입이자율인가? 해설 리스부채를 측정하는 데 사용되는 리스이용자의 증분차입이자율은 기준서 제1116호 부 록 A 용어의 정의에 따라 리스이용자가 비슷한 경제적 환경에서 비슷한 기간에 걸쳐 비슷한 담보로 사용권자산과 가치가 비슷한 자산 획득에 필요한 자금을 차입한다면 지급해야하는 이자율을 반영해야 한다. 동 기준서 문단 BC161에서는 이자율이 리스이용자의 신용상태, 제공된 담보물의 특성과 질, 거래가 일어난 환경을 고려하여야 한다고 명시하고 있다. 또한 동 기준서 문단 BC160은 계약의 가격이 결정되는 방법을 반영하는 할인율을 사용하여야 한다고 규정한다. 따라서 리스료가 개별 리스이용자의 신용도를 기초로 하는지 그룹의 다른 신용상태를 고려하여 결정되는지 여부를 결정하는 것이 중요하다. 만약 리스료가 그룹의 다 른 실체에 의해 명시적으로 보증되고 이 부분이 계약에서 리스료의 가격 결정에 영향을 미 쳤다면, 그룹의 증분차입이자율을 적용하는 것이 적절할 것이다. 한편, 종속기업이 다른 그룹 실체의 보증 등이 없이 자체적으로 리스계약을 체결한 경우 에는 개별 리스이용자의 차입이자율을 적용하는 것이 적절하다. 그러나 개별 차입이자율을 결정할 때에는 리스료가 그룹의 다른 실체에 의해 명시적으로 보증되지 않더라도 종속기업 이 나머지 기업으로부터 받는 일반적인 지원에 대해서는 고려해야 한다. 이러한 지원의 예

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139 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 로는 종속기업의 부채를 보증하거나 그룹의 본사 재무부서에서 자금을 이용할 수 있는 형태 로 제공하는 것 등이 포함된다. 리스이용자의 증분차입이자율은 기준서 제1116호의 문단 BC160에서 언급된 것처럼(일반적으로 보고기업의 신용도가 아닌) 리스계약의 가격 결정을 반영하여야 하며, 종속기업 S의 개별재무제표와 지배기업 P의 연결재무제표에서 이 이자율 은 같을 것이다. 사례 852 면제 규정 적용시 회계처리 1 현황 기업 A는 사무실 설비를 5년간 임차하였다. 설비가 새것이었을 때의 가치는 CU5,000 (US$5,000 상당)이므로 기업 A는 이를 소액자산으로 결론내리고 리스 면제 규정을 적용하 였다. 리스료는 매년 다음과 같이 지급된다. ∙1년차: 없음(무상임대) ∙2년-3년차: 연간 CU1,750 ∙4년-5년차: 연간 CU1,500 한편, 리스제공자는 CU500의 리스 인센티브를 제공하였다. 질문 기업 A는 이 리스료를 어떻게 회계처리 하는가? 해설 기준서 제1116호 문단 6에 따라 소액 기초자산 리스에 대해서는 해당 리스에 관련되는 리스료를 리스기간에 걸쳐 정액 기준이나 다른 체계적인 기준에 따라 비용으로 인식한다. 따라서, 리스이용자는 다음과 같이 회계처리 한다.

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140 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 전체 리스료는 CU6,000이다(=CU1,750✕2+CU1,500✕2–CU500). 리스이용자는 리스 에 관련되는 리스료를 리스기간에 걸쳐 정액 기준이나 다른 체계적인 기준에 따라 비용으로 인식해야 하는데, 다른 체계적인 기준이 없다면 기업 A는 정액 기준에 따라 매년 CU1,200(=CU6,000/5년)씩 리스료 비용을 인식한다. 사례 853 면제 규정 적용시 회계처리 2 현황 기업 B는 사무실 설비를 5년간 임차하였다. 설비가 새것이었을 때의 가치는 CU5,000 (US$5,000 상당)이므로 기업 B는 이를 소액자산으로 결론내리고 리스 면제 규정을 적용하 였다. 계약상 일정 기간 동안에는 시장 임차료를 반영하여 리스료를 조정한다. 이 때 임차료 의 증가분에 대해 리스제공자는 기업 B에게 리스 인센티브를 제공한다. 질문 리스 인센티브는 언제 인식되어야 하는가? (예를 들면, 잔여 리스기간에 걸쳐 인식하는 것 인지 아니면 리스료가 시장 임차료에 따라 조정된 해당 기간에 대해서만 인식하여야 하는지) 해설 리스 인센티브는 잔여 리스기간에 걸쳐 정액 기준이나 다른 체계적인 기준에 따라 인식되 어야 한다. 사례 854 복구원가: 사용권자산 현황 기업 X는 제주도에서 풍력발전 사업을 영위하기 위해 농장부지를 20년간 임차하는 리스 계약을 체결하였다. 리스제공자인 농장주는 해당 리스기간이 종료되는 시점에 다시 소와 말

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141 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 을 방목하기 위해 리스개시 전의 상태로 농장을 복구할 의무를 계약상 부여하였으며, 기업 X는 풍력발전 설비를 철거하고, 농장을 현재의 수준으로 복구하기 위한 복구원가를 CU200,000로 추정하였다. 질문 기업 X는 복구원가를 어떻게 회계처리 해야 하는가? 만약 리스기간 중에 이 복구원가가 CU300,000으로 변경될 것으로 예상되는 경우 기업 X는 이를 어떻게 회계처리해야 하는가? 해설 기준서 제1116호 문단 24에 따라 기초자산을 해체하고 제거하거나, 기초자산이 위치한 부지를 복구하거나, 기초자산 자체를 복구할 때 리스이용자가 부담하는 원가의 추정치는 사 용권자산의 항목에 해당하므로 기업 X는 리스개시일에 리스기간 종료시 기업 X가 부담하여 야 하는 복구원가의 합리적인 추정금액을 사용권자산과 충당부채로 인식한다. 한편, 리스기 간 중에 경제적 상황의 유의적인 변화가 발생하여 이러한 복구원가의 추정치가 변경되는 경 우, 기준서 제1037호 ‘충당부채, 우발부채, 우발자산’에 따라 이 금액을 합리적으로 추정한 후 이를 사용권자산과 충당부채의 금액에 반영한다. 사례 855 복구원가: 발생시 비용 현황 기업 B는 5년간 창고를 리스하기로 하였다. 리스기간 종료시 기업 B는 리스 개시시점과 동일한 상태로 창고를 복구하여야 할 의무가 있다. 기업 B는 리스기간 동안 창고의 상태에 유의적인 변동은 없을 것으로 예상하였다. 하지만 기업 B는 자산의 사용에 따라 마모(wear and tear)되는 집기비품 등을 복구하기 위해 리스기간 종료시점에 CU100이 발생할 것으로 추정하였다. 한편, 이 복구비용은 창고의 성능을 개선하기 위한 지출은 아니며, 창고를 유지 하기 위한 지출에 해당한다.

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142 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 질문 기업 B는 이 복구비용을 어떻게 회계처리 해야 하는가? 해설 기업 B는 리스기간 동안 사용으로 인해 발생하는 마모(wear and tear)에 대비하여 예상 되는 복구원가를 점진적으로 비용과 충당부채로 인식하여야 한다. 사례 856 리스이용자가 부담하는 리스개설직접원가 현황 기업 A는 동남아 진출을 위해 베트남에 해외지사를 개설하고자 건물을 임차하기로 하였 다. 여러 후보지 중 실사를 통해 하노이와 호치민을 유력한 후보지로 선정하였다. 기업 A는 부동산 중개회사를 통해 임차계약을 체결하고 최종적으로 호치민에 지사를 개설하였으며 지 사 개설을 위해 다음과 같은 원가를 지급하였다. (단위: CU) 항목 금액 베트남 현지 부동산 중개수수료 10,000 후보지 선정을 위한 실사수수료 20,000 베트남 현지 법인 설립을 위한 법률수수료 30,000 총 원가 60,000 질문 상기의 원가 중 리스이용자인 기업 A의 입장에서 부동산 임차 관련 사용권자산 원가에 포함하는 금액은 무엇인가? 해설 상기의 원가 중에서 기업 A가 해외 지사의 부동산(건물)을 리스하기 위해 사용권자산의

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143 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 원가에 포함할 수 있는 금액은 베트남 현지 부동산 중개수수료 CU10,000이다. 기준서 제1116호에서는 리스이용자가 리스개시일에 사용권자산의 원가에 포함하는 항목으로 리스 개설직접원가를 규정하고 있으며, 동 기준서 부록 A 용어의 정의에 따르면 리스개설직접원 가는 리스를 체결하지 않았더라면 부담하지 않았을 리스체결의 증분원가이다. 따라서, 후보 지 선정을 위한 실사수수료와 베트남 현지법인 설립을 위한 법률수수료는 해당 건물의 리스 를 체결하는 것과 관련하여 발생한 증분원가에 포함되지 않고, 부동산 중개수수료만이 리스 이용자 입장에서 리스체결의 증분원가에 해당한다. 사례 857 권리금 현황 기업 X는 건물을 임차하기 위해 기존 임차인 Y에게 CU200,000의 권리금을 지급하였다. 이 금액은 리스기간이 종료될 때 환불되지 않는다. 질문 기업 X는 이 권리금을 리스개설직접원가로 보아 사용권자산의 최초 측정에 포함하여야 하는가? 해설 기준서 제1116호에서는 리스개설직접원가를 리스를 체결하지 않았더라면 부담하지 않았 을 리스체결의 증분원가로 정의한다. 따라서 이 권리금은 리스를 체결하지 않았더라면 부담 하지 않았을 증분원가이므로 리스개설직접원가의 정의를 충족한다.

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144 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 사례 858 임차보증금 현황 기업 P는 기업 Q로부터 5년간 자산을 임차하기로 하였다. 매년 리스료는 CU1,200이고 내재이자율은 7%이다. 기업 P는 CU600의 보증금을 리스개시일에 기업 Q에게 납부하며 이 금액은 리스기간이 종료된 시점에 환불되고 기간 이자는 지급되지 않는다. 질문 기업 P는 임차보증금의 명목가치와 현재가치의 차이를 어떻게 회계처리하여야 하는가? 해설 리스개시일에 기업 P는 다음을 인식한다. ∙5년 간의 리스료를 7%의 내재이자율로 할인한 현재가치 CU5,265를 리스부채로 인식 ∙리스기간인 5년 종료 후 환불받기로 한 CU600의 임차보증금을 시장이자율로 할인한 공정가치인 CU495를 리스개시일에 금융자산으로 인식 ∙리스부채의 현재가치와 임차보증금의 명목가치에서 현재가치를 차감한 CU105 (=CU600-CU495)를 선급리스료로 더하여 사용권자산의 원가에 포함 회계처리는 다음과 같다. (차변) 사용권자산 (1)CU5,370 (대변) 리스부채 CU5,265 금융자산(임차보증금) 495 현금 600 (1) CU5,265+(CU600-CU495) 최초인식 이후 다음과 같이 인식한다. ∙임차보증금의 명목가치와 현재가치의 차이는 리스기간 동안 상각후원가로 인식하면서 이자수익으로 인식 ∙사용권자산과 리스부채는 기준서 제1116호의 후속 측정 회계처리에 따름

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145 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 사례 859 리스부채 측정에 고려되는 연장선택권 현황 기업 A는 20X1년 1월 1일에 소매점을 운영하기 위한 공간을 임차하였다. 해지불능리스 기간은 7년이고, 연간 리스료는 리스 1차년도에 CU10,000이며, 매년 5%씩 증가한다. CU10,000은 리스개시일에 시장요율을 반영한 금액이다. 기업 A는 5년의 리스기간 연장선 택권을 가진다. 리스개시일에 이 연장선택권은 행사할 가능성이 상당히 높다고 평가되었다. 리스이용자와 리스제공자가 연장된 리스기간에 적용할 리스료에 대해 모두 동의하여야 하므 로 리스는 그 시점의 시장요율을 반영한다고 가정한다. 한편, 다음과 같은 시나리오가 발생한다고 가정할 때, 리스개시일에 리스부채 측정에 포 함될 연장기간의 리스료를 측정하고자 한다. <시나리오 A> 8년차 이후 리스료에 상한이 존재하는 경우 연장된 기간에 적용할 리스료는 리스이용자의 연장선택권이 행사되어 리스이용자와 리스 제공자가 연장에 합의한 날의 시장요율을 반영하여 결정된다. 연장된 기간의 리스료는 전기 말 리스료의 105%를 초과할 수 없다. <시나리오 B> 8년차 이후 리스료에 상한, 하한이 모두 존재하는 경우 연장된 기간에 적용할 리스료는 리스이용자의 연장선택권이 행사되어 리스이용자와 리스 제공자가 연장에 합의한 날의 시장요율을 반영하여 결정된다. 다만, 연장된 기간의 리스료 는 마지막 리스료의 85%를 하한으로, 115%를 상한으로 정한다. <시나리오 C> 8년차 이후 리스료에 하한이 존재하는 경우 연장된 기간의 수정된 리스료는 7년차 리스료와 연장개시 시점의 시장요율을 반영한 금 액 중 큰 금액으로 결정된다.

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146 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 질문 기업 A는 상기의 각 시나리오 별로 각각 리스부채를 측정하기 위한 연장기간의 리스료를 어떻게 결정하는가? 해설 <공통사항> 리스이용자가 리스기간 연장선택권을 행사할 것이 상당히 확실하기 때문에 리스기간은 12년이다. 리스기간의 모든 리스료는 리스부채에 포함되며, 아래의 각 시나리오별로 리스이 용자와 리스제공자가 합의를 통해 결정한다. <시나리오 A> 8년차 이후 리스료에 상한이 존재하는 경우 기준서 제1116호 문단 27에 따라 지수나 요율(이율)에 따라 달라지는 변동리스료는 처음 에는 리스개시일의 지수나 요율(이율)을 사용하여 측정한다. 따라서 리스의 연장선택권을 행 사함에 따라 리스부채의 최초 측정에 반영하여야 하는 리스료는 리스개시일의 시장요율을 반영한 리스료인 CU10,000이다. 즉, 리스부채 측정을 위한 연도별 리스료는 다음과 같다. (단위: CU) 연도 1 2 3 4 5 6 7 8-12 리스료 10,000 10,500 11,025 11,577 12,155 12,763 13,401 10,000 리스이용자와 리스제공자가 연장기간의 최초 리스료(즉, 8년차의 리스료)에 대해 합의할 때, 리스부채는 그 시점의 시장요율을 반영하여 재측정한다. <시나리오 B> 8년차 이후 리스료에 상한, 하한이 모두 존재하는 경우 연장된 기간의 리스료는 마지막 리스료의 85%를 하한으로, 115%를 상한으로 정하고 있 으므로 연장기간의 리스료는 최소한 CU11,391(=CU10,000×1.056×0.85)일 것이다. 시나 리오 B에서는 연장기간의 리스료가 완전히 변동하는 변동리스료가 아니라 한도가 정해져

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147 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 있다. CU11,391이 리스개시일의 시장요율을 반영한 리스료 CU10,000보다 높으므로, 8-12년의 리스부채는 CU11,391로 측정한다. 즉, 실질적인 고정리스료는 리스료 측정의 하 한인 CU11,391이다. 즉, 리스부채 측정을 위한 연도별 리스료는 다음과 같다. (단위: CU) 연도 1 2 3 4 5 6 7 8-12 리스료 10,000 10,500 11,025 11,577 12,155 12,763 13,401 11,391 리스이용자와 리스제공자가 연장기간의 최초 리스료(즉, 8년차의 리스료)에 대해 합의할 때, 리스부채는 그 시점의 시장요율을 반영하여 재측정한다. <시나리오 C> 8년차 이후 리스료에 하한이 존재하는 경우 시나리오 B와 유사하게, 연장기간의 리스료는 한도없이 변동하는 변동리스료가 아니라 하한이 정해져 있다. 시나리오 C에서는 하한이 7년차의 리스료인 CU13,401로 결정되어 있다. CU13,401이 리스개시일의 시장요율을 반영한 리스료 CU10,000보다 높으므로, 8-12년의 리스부채는 CU13,401로 측정한다. 즉, 실질적인 고정리스료는 7년차의 리스료 인 CU13,401이다. 리스부채 측정을 위한 연도별 리스료는 다음과 같다. (단위: CU) 연도 1 2 3 4 5 6 7 8-12 리스료 10,000 10,500 11,025 11,577 12,155 12,763 13,401 13,401 리스이용자와 리스제공자가 연장기간의 최초 리스료(즉, 8년차의 리스료)에 대해 합의할 때, 리스부채는 그 시점의 시장요율을 반영하여 재측정한다.

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148 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 사례 860 소비자물가지수에 연동된 지급액 현황 기업 Y는 사무실 건물을 임차한다. 리스기간은 5년이고 최초 연간 리스료는 CU250만이다. 리스료는 매년 말 지급된다. 임차료는 매년 재검토되며 소비자물가지수에 따라 변동한다. 이 소비자물가지수는 경제적 환경에서의 소비자물가지수를 의미한다. 1차년도 말 소비자물가지수 가 100에서 105로 증가한다(즉, 1차년도의 인플레이션율은 5%이다). 할인율은 5%이다. 질문 이 리스에서 기업 Y는 1차년도 말에 리스부채를 어떻게 측정하는가? 해설 1차년도 말에 기업 Y는 리스료 결정에 사용되는 소비자물가지수의 변경으로 인한 미래 리스료의 변동에 기인하여 리스부채를 재측정 하여야 한다. 1차년도 말에 기업 Y는 2차년 도 임차료를 CU262.5만(=250만✕(105/100))으로 계산한다. 따라서, 기업 Y는 리스부채를 재측정하고, 리스부채 재측정에 따른 변동금액만큼 사용권자산을 조정한다. 사례 861 비리스요소를 분리하여 리스부채 측정 현황 리스이용자 L과 리스제공자 M은 선원을 포함하여 선박을 5년간 사용하는 계약을 체결하 였다. 계약은 리스제공자 M이 관리용역을 제공하는 것을 포함한다. 리스제공자 M은 선박에 대 한 보험을 가입한다. 연간 리스료는 CU20,000이며, 유지용역에 대한 대가 CU3,000과 보 험료 CU500이 포함되어 있다. 리스이용자 L은 유사한 유지용역과 보험료를 제삼자로부터 각각 CU2,000과 CU500에 제공받을 수 있다. 리스이용자 L은 선원이 포함되지 않은 선박

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149 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 에 대하여 유사한 리스계약을 제삼자와 CU15,000에 체결할 수 있으며, 비용가산 방법을 적용하면 리스이용자 L이 선원을 고용하는 데 필요한 비용은 연간 CU5,000으로 추정된다. 리스료는 매년 말에 지급된다. 리스이용자 L은 리스요소와 비리스요소를 분리하지 않는 실무적 간편법을 적용하지 않는다. 질문 리스이용자 L은 계약대가를 리스요소에 어떻게 배분하여 리스부채를 측정하는가? 해설 리스이용자 L은 리스의 개별 가격을 다음과 같이 추정한다. (단위: CU) 가격/대가 관측 가능한 개별 가격: 유지용역 A 2,000 추정된 개별 가격: 선원 B 5,000 관측 가능한 개별 가격: 리스계약 C 15,000 개별 가격 합계 D＝A＋B＋C 22,000 관측 가능하거나 추정된 가격 전체에 대한 리스요소의 비율 E＝C/D 68% 리스 대가(CU20,000)의 배분 E✕20,000 13,636 한편, 보험료는 L에게 재화나 용역이 이전되지 않으므로 이는 별도 요소가 아니다. 5%의 할인율을 적용하여, 리스개시일의 리스부채를 다음과 같이 계산한다. (단위: CU) 연도 리스료 할인액 1 13,636 12,987 2 13,636 12,368 3 13,636 11,779 4 13,636 11,218 5 13,636 10,684 리스개시일의 리스부채 59,036

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150 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 사례 862 비리스요소를 포함하여 리스부채 측정 현황 리스이용자 B는 리스제공자 R로부터 아파트를 5년간 리스하였다. 리스료는 연 CU10,000이고 매년 말에 지급된다. 계약에는 연 CU500의 추가적인 유지용역대가가 포함되어 있고, 유지용역대가는 매년 5%씩 증가한다. 리스부채에 포함되는 원가를 결정하기 위하여, 리스이용자 B는 다음을 고려한다. ∙연 CU10,000의 리스료는 고정되어 있다. ∙B는 리스요소와 비리스요소를 통합하기 위하여 실무적 간편법을 적용할 것을 선택한다. ∙유지용역대가의 증가율은 5%로 고정되어 있다. 리스이용자 B의 할인율은 5%이다. 질문 리스개시일에 리스이용자 B는 리스부채를 어떻게 측정하는가? 또한, 리스제공자는 이 리 스를 어떻게 회계처리 하여야 하는가? 해설 리스이용자 B는 리스개시일에 리스부채를 유지용역대가만 매년 5%씩 증가한다는 가정 하에 향후 5년 간의 지급리스료를 5%로 할인하여 추정한다. (단위: CU) 연도 리스료 할인액 1 10,500 10,000 2 10,525 9,546 3 10,551 9,114 4 10,579 8,703 5 10,608 8,312 리스개시일의 리스부채 45,675

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151 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 한편, 리스제공자 R에게는 리스요소와 유지용역요소를 통합하는 실무적 간편법이 허용되 지 않는다. 대신에 리스제공자 R은 리스요소를 기준서 제1116호에 따라 인식하고, 유지용 역은 기준서 제1115호 ‘고객과의 계약에서 생기는 수익’에 따라 인식한다. 실무적으로 이 리스는 운용리스가 될 가능성이 있다. 이것은 리스제공자 R이 리스기간 동 안 리스이용자 B가 지급하는 모든 금액을 수익으로 인식할 것이라는 의미이다. 그러나, 리 스제공자 R은 리스 수익(기준서 제1116호에 따른 수익)과 고객과의 계약에서 생기는 수익 (기준서 제1115호에 따른 수익)을 개별적으로 공시해야 한다. 사례 863 리스개량자산 상각기간 현황 리스이용자 C는 해지불능기간이 5년이고 이 기간 종료 시 5년 동안 기간을 연장할 수 있 는 연장선택권이 리스이용자 C에게 주어진 부동산 리스계약을 체결하였다. 연장선택권을 행사하는 경우 6년-10년 동안의 리스료는 시장가격과 동일하다. 리스개시일에 리스이용자 C는 해당 부동산에 대해 CU100,000의 리스개량원가를 지출한다. 리스개량자산의 내용연 수는 7년이다. 리스개시일에 리스이용자 C는 연장선택권을 행사할 가능성이 상당히 확실하 지는 않다. 질문 리스개량자산은 얼마의 기간 동안 상각하여야 하는가? 해설 자산의 내용연수 및 리스기간의 결정에는 중요한 판단이 필요할 수 있다. 따라서, 기준서 제1016호 ‘유형자산’ 및 제1116호 ‘리스’의 관련 지침에 따라 각각 사실과 상황을 고려하 여 리스개량자산의 내용연수 및 리스기간을 결정하여야 한다.

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152 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ ∙리스이용자는 리스개량자산의 상각 내용연수를 결정할 때 다음의 대안을 고려해야 할 것이다. - 리스기간 또는 자산의 내용연수 중 짧은 기간(예를 들어, 리스기간인 5년 동안 상각) - 리스개량자산의 경제적 내용연수(예를 들어, 리스개량자산의 추정 내용연수인 7년 동 안 상각) 리스이용자 C에게 리스기간에 대한 연장선택권이 존재하므로 리스이용자 C는 리스개량 자산을 사용하고자 하는 기간(즉, 리스개량자산의 상각 내용연수)과 리스기간을 달리 정하지 는 않을 것이다. 이 사례에서는 리스이용자 C의 연장선택권 행사가능성이 상당히 확실하지 는 않으므로, 리스이용자 C는 이 기초자산을 계약기간인 5년 이상 사용하고자 하는 경제적 인 유인이 확실하지 않다. 따라서, 이 기초자산과 관련한 리스개량자산의 내용연수를 정할 때에도 일반적으로는 리스기간과 같을 것이다. 다만, 연장선택권이 존재할 경우 리스기간은 연장선택권의 행사가능성이 상당히 확실한 경우에 한하여 이 연장선택권을 포함하여 리스기간을 결정한다. 반면, 리스개량자산의 내용 연수는 연장선택권 행사가능성이 상당히 확실하지 않더라도 리스개량자산을 사용할 수 있을 것으로 예상하는 기간으로 결정할 수 있으므로 이론적으로는 리스개량자산의 내용연수가 리 스기간보다 더 길게 결정되는 경우가 발생할 수 있다. 사례 864 매수선택권 행사가능성 변동 현황 리스이용자 E는 리스제공자 R과 장비의 일부를 사용하는 취소불가능한 5년의 리스계약 을 체결하였다. E는 5년 내에 자체 장비를 개발하여 이를 대체할 계획을 가지고 있다. 연장 선택권은 없으나, E는 리스계약 만료일에 CU500으로 장비를 구매할 수 있는 매수선택권을 가지고 있다. 리스료는 연간 CU1,000으로 고정되어 있고, 매년 말에 지급한다. 리스이용자 E가 해당 리스에 적용할 할인율은 5%이다.

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153 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 한편, 3차년도 말에 리스이용자 E는 대체 장비의 개발을 포함한 개발 프로젝트를 중단하 는 전략적 결정을 한다. 이 결정은 E의 통제하에 이루어지며, 상황의 유의적인 변동을 나타 낸다. E는 리스 만료일의 장비의 공정가치가 CU2,000이 될 것으로 추정한다. 현재의 적절 한 할인율은 5.5%라고 가정한다. 질문 리스이용자 E는 매수선택권의 행사가능성에 대해 리스개시일과 이후 시점에 각각 어떻게 평가하여 회계처리하는가? 해설 매수선택권이 행사될 것이 확실한 지에 대한 최초의 평가 리스개시일에 리스이용자 E는 매수선택권을 행사할 것이 상당히 확실하지는 않다고 결론 내린다. E는 리스계약 만료일에 리스자산을 대체할 자체 장비를 개발할 의도가 있기 때문이다. 리스개시일에 E는 다음과 같이 리스부채를 측정한다. (단위: CU) 연도 리스료 할인액 1 1,000 952 2 1,000 907 3 1,000 864 4 1,000 823 5 1,000 784 리스개시일의 리스부채 4,330 리스개시일에 리스부채와 사용권자산은 다음과 같이 상각될 것으로 예상한다. (단위: CU) 연도 리스부채 사용권자산 기초 리스료 이자 기말 기초 상각 기말 1 4,330 (1,000) 217 3,547 4,330 (866) 3,464 2 3,547 (1,000) 177 2,724 3,464 (866) 2,598 3 2,724 (1,000) 136 1,860 2,598 (866) 1,732 4 1,860 (1,000) 93 953 1,732 (866) 866 5 953 (1,000) 47 - 866 (866) -

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154 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 매수선택권이 행사될 것이 확실한 지에 대한 후속 재평가 리스이용자 E는 3차년도 말 대체 장비 개발 프로젝트의 중단 의사결정으로 인해 리스 만 료일에 자산을 대체할 가능성이 거의 없기 때문에 매수선택권을 행사할 것이 상당히 확실하 고, 리스 만료일의 장비에 대한 예상 시장가치가 행사가격을 상당히 초과할 것이라고 결론 내린다. 따라서 리스이용자 E는 행사가격을 리스료에 포함한다. 3차년도 말에 리스이용자 E는 수정된 할인율인 5.5%를 사용하여 리스부채와 사용권자산 을 다음과 같이 재측정한다. (단위: CU) 연도 리스부채 사용권자산 기초 리스료 이자 기말 기초 상각 기말 4 (1)2,296 (1,000) 126 1,422 (2)2,168 (1,084) 1,084 5 1,422 (1,500) 78 - 1,084 (1,084) - (1) CU1,000/(1+5.5%)+CU1,500/(1+5.5%)2 (2) CU1,732+(CU2,296-CU1,860) 사례 865 연장선택권 행사가능성 변동 현황 리스이용자 E는 사무용 건물의 한 층을 10년 간 임대하고, 5년을 연장할 수 있는 선택권 이 있는 리스계약을 체결하였다. 최초 기간에는 리스료가 연 CU50,000이고, 연장된 기간에는 연 CU55,000이며, 모든 리스료는 매년 초에 선지급한다. 리스개시일에 리스이용자 E는 리스기간을 연장하는 선택권을 행사할 가능성이 상당히 확실하지 는 않다고 결론내리고, 리스기간을 10년으로 산정하였다. 리스이용자 E의 할인율은 5%이다. 한편, 5차년도와 6차년도 사이에 리스이용자 E의 사업이 유의적으로 성장하였고, 직원 증가로 인해 추가적인 공간이 필요하게 되었다. 비용의 최소화를 위해 동일한 건물의 다른 층에 대하여 별도의 8년 리스계약을 체결하였고, 이 계약은 7차년도 말에 시작한다. 6차년도의 리스이용자 E의 할인율은 4.5%라고 가정한다.

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155 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 질문 리스개시일과 이후 시점에 각각 리스부채 및 사용권자산을 어떻게 측정하는가? 해설 최초 평가 리스개시일에 리스이용자 E는 1차년도에 대한 리스료를 지급한다. E는 개시일의 리스부 채를 다음과 같이 측정한다. (단위: CU) 연도 지급 리스료 할인액 2 50,000 47,619 3 50,000 45,351 4 50,000 43,192 5 50,000 41,135 6 50,000 39,176 7 50,000 37,311 8 50,000 35,534 9 50,000 33,842 10 50,000 32,230 리스개시일의 리스부채 355,390 리스이용자 E는 리스 개시시점의 리스부채와 사용권자산을 다음과 같이 측정한다. (단위: CU) 연도 리스부채 사용권자산 기초 리스료 이자 기말 기초 상각 기말 1 405,390 (50,000) 17,770 373,160 405,390 (40,539) 364,851 2 373,160 (50,000) 16,158 339,318 364,851 (40,539) 324,312 3 339,318 (50,000) 14,466 303,784 324,312 (40,539) 283,773 4 303,784 (50,000) 12,689 266,473 283,773 (40,539) 243,234 5 266,473 (50,000) 10,824 227,297 243,234 (40,539) 202,695 6 227,297 (50,000) 8,865 186,162 202,695 (40,539) 162,156 7 186,162 (50,000) 6,808 142,970 162,156 (40,539) 121,617 8 142,970 (50,000) 4,649 97,619 121,617 (40,539) 81,078 9 97,619 (50,000) 2,381 50,000 81,078 (40,539) 40,539 10 50,000 (50,000) - - 40,539 (40,539) -

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156 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 연장선택권이 행사될 것이 확실한 지에 대한 후속 재평가 리스이용자 E의 팀을 수용하기 위해 동일한 건물에서 추가 리스계약을 체결하는 것은 다 음과 같은 이유로 E가 최초 10년의 기간이 종료하는 시점에 기존 리스를 연장할 수 있는 경 제적 유인이 생기게 한다. 리스이용자 E의 팀이 다른 층을 사용하는 것은 E의 통제 하에 있고, E가 연장선택권을 행 사할 것이 상당히 확실한 지에 영향을 미치며, 최초의 리스기간을 결정하는 것에는 포함되 지 않았다. 만약 다른 건물의 유사한 층을 리스한다면 E의 직원이 서로 다른 두 개의 건물에 있을 것이기 때문에 E는 추가적인 비용을 부담할 것이며, 전체 직원이 다른 건물로 이전하 는 비용은 더 높을 것이다. 6차년도 말 현재, 리스이용자 E는 경제적 유인이 생기게 하는 관련되는 사실 및 상황을 모두 고려하여 기존 리스계약을 연장할 선택권을 행사할 것이 상당히 확실하다고 결론 내린 다. 6차년도 말(6차년도 리스료 지급 후)에 리스기간의 변동을 반영하기 전의 리스부채는 CU186,162이다. 리스이용자 E는 6차년도 말의 리스부채와 사용권자산을 다음과 같이 재측정한다. (단위: CU) 연도 리스부채 사용권자산 기초 리스료 이자 기말 기초 상각 기말 7 (1)399,029 (50,000) 15,706 364,735 (2)375,023 (41,669) 333,354 8 364,735 (50,000) 14,163 328,898 333,354 (41,669) 291,685 9 328,898 (50,000) 12,550 291,448 291,685 (41,669) 250,016 10 291,448 (50,000) 10,865 252,313 250,016 (41,669) 208,347 11 252,313 (55,000) 8,879 206,192 208347 (41,669) 166,678 12 206,192 (55,000) 6,804 157,996 166,678 (41,669) 125,009 13 157,996 (55,000) 4,635 107,631 125,009 (41,669) 83,340 14 107,631 (55,000) 2,369 55,000 83,340 (41,669) 41,671 15 55,000 (55,000) - - 41,671 (41,671) - (1) CU50,000+CU50,000/(1+4.5%)1+CU50,000/(1+4.5%)2+CU50,000/(1+4.5%)3+CU55,000/(1+4.5%)4+ CU55,000/(1+4.5%)5+…+CU55,000/(1+4.5%)8 (2) CU162,156+(CU399,209-CU186,162)

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157 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 리스이용자 E의 6차년도 말 리스부채 및 사용권자산 회계처리는 다음과 같다. (차변) 사용권자산 (1)CU212,867 (대변) 리스부채 CU212,867 (1) CU399,029-CU186,162 사례 866 기준금리에 연동된 지급액_리스부채의 후속측정 현황 리스이용자 C는 자동차를 5년 동안 리스하였다. 리스료는 매년 초에 지급되고 아래와 같 이 결정된다. ∙할인율: 5% ∙리스개시일의 LIBOR: 2% ∙자산의 최초 공정가치: CU10,000 ∙1년-4년까지의 연간 리스료: 지급일의 LIBOR에 근거하여 LIBOR✕CU10,000로 결정 ∙5년차 리스료: (LIBOR✕CU10,000)＋CU10,000으로 결정 한편, 2차년도 초에 LIBOR가 2.5%로 상승하였고, 수정된 할인율은 4.5%이다. 3차년도 초에는 LIBOR가 2.4%로 하락하였고, 리스이용자 C의 할인율은 5.1%로 수정되었다. 질문 2차년도와 3차년도에 리스부채의 후속 측정은 어떻게 하여야 하는가? 해설 리스 부채의 후속 측정 – 2차년도 2차년도 초에 변경된 LIBOR 2.5%와 수정된 할인율인 4.5%를 적용하여 리스이용자 C는

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158 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 리스부채와 사용권자산을 재측정하고, 2차년도의 리스료를 지급한다. (단위: CU) 연도 리스부채 사용권자산 기초 리스료 이자 기말 기초 상각 기말 2 (1)9,700 (250) 425 9,875 (2)7,626 (1,907) 5,719 3 9,875 (250) 433 10,058 5,719 (1,907) 3,812 4 10,058 (250) 442 10,250 3,812 (1,907) 1,905 5 10,250 (10,250) - - 1,905 (1,905) - (1) (2.5%✕CU10,000)+(2.5%✕CU10,000)/(1+4.5%)+(2.5%✕CU10,000)/(1+4.5%)2+(CU10,000+(2.5%✕ CU10,000))/(1+4.5%)3 (2) 사용권자산은 리스개시일의 잔액(CU9,136)에서 감가상각비(CU1,827)를 차감한 잔액에 리스부채의 재측정에 따른 조정사항 CU317(=CU9,700-CU9,383(2차년도 초 리스부채 재측정 전 금액))을 가산한 결과로 재측정된 다(사례 840 참조). 리스료가 지급일의 LIBOR에 따라 결정되기 때문에 2차년도의 리스료 지급액은 CU250(=CU10,000✕2.5%)이다. 리스이용자 C는 2차년도 초에 다음과 같이 리스부채를 재측정 회계처리를 하고, 2차년도 중 감가상각비와 이자비용을 인식한다. (차변) 사용권자산 CU317 (대변) 리스부채 CU317 (차변) 감가상각비 (1)CU1,907 (대변) 사용권자산 CU1,907 이자비용 (2)425 리스부채 (3)175 현금(2차년도 지급) 250 (1) CU7,626/4 (2) CU9,450✕4.5% (3) CU425-CU250 리스 부채의 후속 측정 – 3차년도 3차년도 초에 변경된 LIBOR 2.4%와 수정된 할인율인 5.1%를 적용하여 리스이용자 C는 리스부채와 사용권자산을 재측정하고 3차년도의 리스료를 지급한다.

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159 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 (단위: CU) 연도 리스부채 사용권자산 기초 리스료 이자 기말 기초 상각 기말 3 (1)9,739 (240) 484 9,983 (2)5,583 (1,861) 3,722 4 9,983 (240) 497 10,240 3,722 (1,861) 1,861 5 10,240 (10,240) - - 1,861 (1,861) - (1) (2.4%✕CU10,000)+(2.4%✕CU10,000)/(1+5.1%)+(CU10,000+(2.4%✕CU10,000))/(1+5.1%)2 (2) 사용권자산은 2차년도 초 잔액(CU7,626)에서 감가상각비(CU1,907)를 차감한 잔액에 리스부채의 재측정에 따른 조정사항 (-)CU136(=CU9,739-CU9,875(3차년도 초 리스부채 재측정 전 금액))을 가산한 결과로 재측정된다. 3차년도 초에 리스이용자 C는 다음과 같이 리스부채 재측정 회계처리를 하고, 3차년도 중 감가상각비와 이자비용을 인식한다. (차변) 리스부채 CU136 (대변) 사용권자산 CU136 (차변) 감가상각비 (1)CU1,861 (대변) 사용권자산 CU1,861 이자비용 (2)484 리스부채 (3)244 현금(3차년도 지급) 240 (1) CU5,583/3 (2) CU9,499✕5.1% (3) CU484-CU240 사례 867 소비자물가지수 연동 리스부채의 상각 및 재측정 현황 리스이용자 Y는 리스제공자 L과 5년간 소매 매장을 임차하기로 하는 리스계약을 체결하 였다. 리스개시일은 20X1년 1월 1일이다. 리스이용자 Y는 매년 말 CU155의 리스료를 지 급하며 Y의 증분차입이자율은 5.9%이다. 연간 리스료는 소비자물가지수에 연동하여 매년 상승한다. 리스개시일에 전년도 소비자물가지수는 120이고 연간 CU155의 리스료를 5.9%의 이자 율로 할인한 리스부채는 CU655이다. 리스개설직접원가와 선급리스료, 리스 인센티브, 복구원가는 없다고 가정한다. 한편, 1차년도 말에 소비자물가지수는 125이다.

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160 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 질문 리스이용자 Y는 리스개시일과 그 이후 시점에 소비자물가지수에 따라 변동하는 리스부채 를 어떻게 회계처리 하는가? 해설 리스 1차년도에 리스이용자 Y는 다음과 같이 사용권자산과 리스부채를 인식하고, 리스료 와 이자비용을 반영한다. (차변) 사용권자산 CU655 (대변) 리스부채 CU655 (차변) 사용권자산상각비 (1)CU131 (대변) 사용권자산 CU131 (차변) 이자비용 (2)CU39 (대변) 현금(1차년도 리스료) CU155 리스부채 (3)116 (1) CU655/5 (2) CU655✕5.9% (3) CU155-CU39 리스 1차년도 말에 리스부채 재측정 리스이용자 Y는 1차년도 말에 소비자물가지수의 변동을 반영하여 리스료를 재산정 하였 으며 이는 CU161이다(=CU155✕125/120). 리스료가 지수에 연동되는 변동리스료이므로 리스이용자 Y는 리스료를 지수에 따라 변동한 리스료로, 할인율은 변동되지 않은 할인율을 적용하여 재측정한다. 즉, 조정된 리스료의 차이(CU161-CU155)를 잔여 리스기간인 4년 동안 5.9%의 할인율로 할인한 금액(CU21)을 리스부채와 사용권자산에 반영한다. (차변) 사용권자산 CU21 (대변) 리스부채 CU21 한편, 리스개시시점에 약정한 지급액만을 고려하고 미래에 변경될 수 있는 소비자물가지 수의 변동을 예측하여 재측정하지는 않는다.

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161 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 사례 868 임차자산의 추가 현황 기업 Z는 리스제공자 L과 건물 1개 층을 10년간 리스하는 리스계약을 체결하였다. 기업 Z의 사업이 번창하여 건물의 추가 공간을 임차할 필요성이 생겼다. 리스기간 중 7년 초에 기업 Z와 리스제공자 L은 계약을 수정하여 기업 Z가 추가 공간을 사용할 수 있도록 임차공 간을 1개 층 더 늘리는 변경에 합의하였다. 추가 임차공간은 기존의 임차공간과 면적이 같 고 성능이 매우 유사하며, 새롭게 임차한 공간에 대한 리스료는 동일한 면적 및 특성을 가진 공간에 대한 변경 시점의 시장 임차료에 비례한다. 그러나, 기업 Z는 리스제공자 L과의 기 존 거래관계를 이용하여 리스제공자 L이 새로운 리스이용자를 찾고자 하였다면 발생하였을 비용(예를 들어, 광고비, 중개수수료 등)을 반영하여 리스료를 5% 할인 받았다. 새 리스에 대한 내용이 기존 리스계약서에 포함되어 있지 않기 때문에 기업 Z와 리스제공자 L은 리스 계약을 변경하였다. 질문 기업 Z는 이 리스를 어떻게 회계처리 하는가? 해설 기업 Z는 다음과 같은 이유로 새롭게 임차한 1개 층에 대한 리스를 기존 리스와 분리하 여 새로운 리스로 회계처리 한다. ∙변경된 리스는 기존의 사용권자산에 추가하여 기존 건물의 1개 층을 추가로 빌리기로 한 계약이다. ∙새로운 임차 부분에 대한 리스료는 유사한 면적과 특성을 가진 건물의 시장 임차료로 산정되고, 계약의 상황을 고려하여 약간의 조정(5%의 할인)을 반영하였다. 새 임차공간 의 임차료가 시장 임차료보다 5% 낮은 금액이라 하더라도 이 할인은 리스제공자 L 입 장에서 새로운 임차인을 구하는 데 소요되는 비용의 절감액을 기업 Z에게 나누어준 것 이므로 이는 시장요율과 유의적인 차이를 발생시키는 금액이 아니다.

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162 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 사례 869 기존 계약의 만기 전 신규 계약 체결 현황 리스이용자 A는 리스제공자 B와 장비를 20X1년 1월 1일부터 2년간 리스하는 계약을 20X1년 1월 1일에 체결하였다. 해당 계약은 종료, 연장, 구매선택권을 포함하지 않는다. 20X2년 7월 1일에 리스이용자 A와 리스제공자 B는 동일한 장비를 20X3년 1월 1일부터 2년간 리스하는 새로운 계약을 체결하였다. 질문 리스이용자 A는 20X2년 7월 1일에 체결한 계약을 재무제표에 언제 인식하여야 하는가? 해설 기준서 제1116호 문단 44에서는 다음의 두 가지 조건을 모두 충족하는 리스변경을 별도 리스로 회계처리 하도록 하고 있다. (1) 하나 이상의 기초자산 사용권이 추가되어 리스의 범위가 넓어진다. (2) 넓어진 리스 범위의 개별 가격에 상응하는 금액과 특정한 계약의 상황을 반영하여 그 개별 가격에 적절히 조정하는 금액만큼 리스대가가 증액된다. 동 기준서 문단 45에서는 별도 리스로 회계처리하지 않는 리스변경에 대하여 리스이용자 는 리스변경 유효일에 리스부채를 재측정하도록 하고 있다. 비록 형식적으로는 새로운 계약이 체결되었고 기존 계약은 만기까지만 유효해 보이지만 새로운 계약의 체결이 동일한 자산과 관련이 되어 있고 별도 리스로 회계처리하는 문단 44 의 조건을 충족하지 못하기 때문에 새로운 계약이 체결된 20X2년 7월 1일(리스변경 유효 일)에 수정된 할인율로 리스부채를 재측정하여야 한다. 따라서, 리스변경 유효일에 리스기간 은 30개월이 된다.

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163 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 사례 870 임차기간의 연장 현황 리스이용자 X는 산업단지 내에서 공장을 20년간 임차하는 계약을 리스제공자 Y와 체결 하였다. 이 계약에는 연장선택권이나 종료선택권은 없고, 리스이용자 X가 리스기간 종료시 점에 부담해야 할 잔존가치보증도 없다. 리스개설직접원가는 없으며, 리스 인센티브나 리스 이용자 X와 리스제공자 Y간에 리스료 이외에 더 주고받는 다른 대가도 존재하지 않는다. 연간 리스료는 CU150,000로 월별로 나누어 지급하며, 리스이용자 X의 할인율은 5%이 다. 리스이용자 X는 리스개시일에 리스부채와 사용권자산으로 CU1,869,332를 최초인식하 였다. 17년차 말(즉, 리스기간이 3년 남은 시점)에, 리스제공자 Y는 리스이용자 X 이외의 다른 제삼자가 이 공장을 임차하고 싶어 한다는 내용을 전달하였다. 리스이용자 X는 산업지역을 잘 구축하였고 제품 생산을 계속하고자 하는 필요성이 있어 리스기간을 연장하고자 한다. 리스이용자 X와 리스제공자 Y는 18년차 말에 리스기간을 10년 더 연장하기로 합의하였다 (즉, 전체 리스기간은 기존의 20년에서 30년으로 증가되었음). 연간 리스료는 기존과 동일 하다. 리스개설직접원가와 리스 인센티브, 다른 대가의 지급은 존재하지 않는다. 18년차 말 시점의 기존 계약에 따른 리스부채는 CU278,912이고 사용권자산은 CU186,933이다. 그리 고 이 시점에 리스이용자 X의 수정된 증분차입이자율은 8%이다(리스의 내재이자율은 쉽게 산정되지 않는다고 가정함). 질문 리스이용자 X는 이 리스변경을 어떻게 회계처리 하는가? 해설 리스기간의 연장이 계약서에 포함된 연장선택권의 행사로 인한 것이 아니므로 리스이용 자 X는 리스기간을 재평가하지 않는다. 또한 이는 리스기간만을 연장하는 리스변경으로 리 스이용자 X에게 추가 기초자산의 사용권을 부여하지 않으므로 기준서 제1116호의 문단 44

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164 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 에 따른 새로운 리스로 회계처리하지 않는다. 리스이용자 X는 리스변경이 발생한 18년차 말 시점에 다음의 요소를 고려하여 리스부채 를 CU1,130,412로 재측정한다. ∙연간 리스료는 CU150,000이며 매월 일정하게 지급한다. ∙잔여 리스기간은 12년이다(기존리스의 잔여 리스기간 2년에 연장된 새로운 리스기간 10년을 더한 기간이다). ∙변경된 리스이용자의 증분차입이자율은 8%이다. 리스변경이 발생하기 전의 리스부채 장부금액(CU278,912)과 변경된 리스부채 장부금액 (CU1,130,412)과의 차이금액(CU851,500)은 사용권자산의 장부금액에서 조정된다. 사례 871 단기리스의 임차기간 연장 현황 리스이용자 S는 리스제공자 T와 리스이용자 S의 공장 건설에 필요한 범용성이 있는 자산 을 12개월 동안 임차하는 계약을 체결하였다. 계약은 12개월씩 두 번의 연장이 가능한 연장 선택권을 포함하고 리스료의 변동은 없다. 매수선택권은 존재하지 않는다. 리스개시일에 리스이용자 S는 경제적인 유인을 고려하여 연장선택권의 행사가능성이 상 당히 높지는 않다고 판단하였다. 왜냐하면 리스이용자 S는 공장의 건설이 12개월 이내에 종 료될 것으로 예상하였기 때문이다. 따라서 리스이용자 S는 이 리스의 리스기간을 12개월로 평가하였다. 이에 리스이용자 S는 해당 리스에 단기리스 면제 규정을 적용하고, 리스료를 리스기간 동안 정액 기준(다른 체계적인 기준은 없다고 가정)에 따라 비용으로 인식하였다. 10개월이 지난 후 리스이용자 S는 공장의 건설기간을 늘리기로 하였다. 이에 따라 리스 자산의 사용도 차기년도까지 연장해야 하는 것으로 예측되었다. 새롭게 자산을 리스하는 시 장가격과 비교할 때 리스이용자 S는 기존 리스의 연장선택권을 행사하는 것이 경제적으로

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165 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 유리하다고 평가했고, 12개월의 기간을 연장하기로 같은 시점에 리스제공자 T에게 통보하 였다. 질문 단기리스로 분류하였던 리스의 연장선택권이 후속적으로 행사됨에 따라 어떻게 회계처리 하여야 하는가? 해설 리스변경 유효일부터 새로운 리스는 14개월(2개월의 기존 리스의 잔여 리스기간에 새롭 게 연장한 12개월의 기간을 합한 기간)로 리스기간이 결정되므로 더 이상 단기리스가 아니 다. 따라서, 리스이용자 S는 단기리스 면제 규정을 적용할 수 없고 사용권자산과 리스부채 를 인식해야 한다. 사례 872 리스료 인하 현황 소매상 J는 리스제공자 K로부터 쇼핑몰 매장을 6년간 임차하기로 하는 리스계약을 체결하 였다. 연간 리스료는 CU120,000이며, 매월 CU10,000씩 일정하게 지급한다. 3년간 시장 상황이 악화되어 리스제공자 K는 소매상 J에게 리스 4년차부터 3개월 치의 리스료를 할인해 주기로 하였다. 따라서, 4년차부터는 소매상 J는 연간 CU90,000의 리스료만을 지급한다. 질문 리스이용자인 소매상 J는 이 리스료 할인을 어떻게 회계처리 하는가? 해설 리스료 할인은 기존 계약에는 포함되어 있지 않고, 리스개시일 이후 경제적 상황의 유의

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166 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 적인 변동에 따라 발생한 것이다. 따라서 소매상 J는 이러한 리스료 인하를 기준서 제1116 호 문단 45에 따라 별도 리스로 회계처리하지 않는 리스변경으로 회계처리한다. 사례 873 외화리스료 인하 현황 기업 A는 CU를 기능통화로 하며, 20X1년부터 10년간 외화 FC로 리스료를 지급하는 리 스계약을 체결하였다. 기업 A는 12월 말 법인이며, 연간 리스료 FC100,000은 6월 말과 12 월 말에 절반씩 지급된다. 20X6년 7월 1일에, 기업 A와 리스제공자 B는 리스의 잔여 리스기간인 4년 6개월 동안 6개월 리스료를 FC50,000에서 FC47,000로 수정하기로 하였다. 리스의 내재이자율은 쉽게 결정될 수 없어 기업 A는 리스료를 증분차입이자율을 적용하여 할인한다. 관련 정보는 다음과 같다. 환율 (CU/FC) 기업 A의 연간증분차입이자율 20X1년 1월 1일 (리스개시일) 13 6% 20X6년 1월 1일 11 - 20X6년 6월 30일 / 20X6년 7월 1일 10.5 7% 20X6년 1월 1일부터 20X6년 6월 30일까지 평균 10.8 - 리스변경을 별도 리스로 처리하는 경우는 아니라고 가정한다. 질문 기업 A는 리스부채와 환율차이를 어떻게 회계처리 하여야 하는가? 해설 리스부채는 화폐성항목이고 환율에 따라 결정되므로 리스변경으로 사용권자산을 조정하

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167 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 기 전에 기업 A는 변경된 날의 환율을 적용하여 리스부채를 재측정하여야 한다. 이 때 환율 변동으로 발생하는 차이는 기준서 제1021호 ‘환율변동효과’에 따라 당기손익으로 인식한다 (기준서 제1116호 문단 BC196-BC198). 리스변경으로 인한 환율차이는 다음과 같이 계산한다. 리스부채 장부금액 (FC) 환율 (CU/FC) 리스부채 장부금액 (CU) 20X6년 1월 1일 (1)426,510 11 4,691,610 20X6년 1월 1일부터 20X6년 6월 30일까지 이자 (2)12,795 10.8 138,186 리스료 지급액 (50,000) 10.5 (525,000) 환율차이(차액) - (217,093) 20X6년 7월 1일(리스변경 전) (3)389,305 10.5 4,087,703 리스변경 조정(차액) (31,744) (333,312) 20X6년 7월 1일(리스변경 후) (4)357,561 10.5 3,754,391 (1) 잔여 지급횟수가 10번 남은 매 6개월간의 리스료 FC50,000을 6%의 이자율로 할인한 현재가치 (2) FC426,510✕6%✕6/12개월 (3) 잔여 지급횟수가 9번 남은 매 6개월간의 리스료 FC50,000을 6%의 이자율로 할인한 현재가치 (4) 잔여 지급횟수가 9번 남은 매 6개월간의 리스료 FC47,000을 7%의 이자율로 할인한 현재가치 따라서, 기업 A는 CU217,093의 환율차이는 당기손익으로 인식하고, 리스변경에 따른 CU333,312의 리스부채 재측정 금액은 기준서 제1116호 문단 46에 따라 사용권자산의 장 부금액을 조정한다. 사례 874 임차인의 손실 보상 현황 리스이용자 C는 쇼핑센터 매장을 리스제공자 D로부터 5년간 임차하였다. 연간 리스료는 CU10,400이고, 매년 초에 지급된다. 리스개시일에 리스이용자 C의 할인율은 5%이다.

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168 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 3차년도의 변화 3차년도에 리스제공자 D는 리스이용자 C의 매장 전면의 오픈된 공간에 대한 리노베이션 을 결정하였다. 이 기간 동안 중요한 통로의 일부가 사용이 제한되고 매장의 노출이 3주간 제한을 받는다. 리스이용자 C의 매출은 정상적인 수준의 80%에 머무르게 되었다. 3차년도에, 리스이용자 C는 리스계약을 수정하여 리노베이션 기간 동안의 손실 CU1,000만큼 4차년도 리스료를 감면받기로 하였다. 재측정된 할인율은 6%이다. 질문 위와 같은 상황에서 리스이용자 C는 어떻게 회계처리 하는가? 해설 리스개시일에 리스이용자 C는 다음과 같이 리스부채와 사용권자산의 연도별 장부금액을 추정한다. (단위: CU) 연도 리스부채 사용권자산 기초 리스료 이자 기말 기초 상각 기말 1 (1)36,878 - 1,844 38,722 (2)47,278 (9,456) 37,822 2 38,722 (10,400) 1,416 29,738 37,822 (9,456) 28,366 3 29,738 (10,400) 967 20,305 28,366 (9,456) 18,910 4 20,305 (10,400) 495 10,400 18,910 (9,456) 9,454 5 10,400 (10,400) - - 9,454 (9,454) - (1) CU10,400/(1+5%)+CU10,400/(1+5%)2+CU10,400/(1+5%)3+CU10,400/(1+5%)4 (1차년도 리스료 지급 직후 리스부채 금액임) (2) CU36,878(리스개시일 리스부채 측정금액)+CU10,400(최초 리스료 지급액) 리스료 감면이 합의된 시점에 리스이용자 C는 보상채권 CU1,000을 리스 인센티브로 회 계처리한다. 리스부채의 재측정은 사용권자산에서 조정한다. 3차년도 초 리스료 지급 이후의 리스부채(즉, 재측정 직전)는 CU19,338(=CU29,738 -CU10,400)이며, 리스이용자 C는 리스 인센티브 CU1,000을 고려하여 리스부채와 사용권 자산을 다음과 같이 재측정한다.

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169 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 (단위: CU) 연도 리스부채 사용권자산 기초 리스료 이자 기말 기초 상각 기말 3 (1)18,124 - 1,087 19,211 (2)27,152 (9,051) 18,101 4 19,211 (9,400) 589 10,400 18,101 (9,051) 9,050 5 10,400 (10,400) - - 9,050 (9,050) - (1) CU9,400/(1+6%)+CU10,400/(1+6%)2 (2) CU28,366+(CU18,124-CU19,338) 리스이용자 C는 3차년도(즉, 재측정 직후)에 다음과 같이 리스료 감면에 따른 리스부채와 사용권자산의 변동을 반영한다. (차변) 리스부채 (1)CU1,214 (대변) 사용권자산 CU1,214 (1) CU18,124-CU19,338 사례 875 매수선택권 행사_리스제공자 회계처리 현황 기업 A(리스제공자)는 기업 B(리스이용자)에게 10년간 자산을 임대하였다. 이 계약에는 기업 B가 리스 종료시점에 자산의 공정가치로 자산을 매수할 수 있는 매수선택권이 포함되 어 있다. 기업 B는 매수선택권을 리스기간 종료가 2년 남은 시점까지만 행사할 수 있다. 기 업 A가 이 자산을 팔거나 다른 리스이용자에게 임대하기 위해 최소한 2년의 기간이 필요하 다고 보았기 때문이다. 기업 A는 이 매수선택권이 행사될 가능성이 상당히 높지는 않다고 판단하고 이 리스를 운용리스로 분류하였다. 8년이 지난 시점에, 기업 B는 매수선택권을 행사하겠다고 통보하였다. 기업 B는 10년 말 에 매수선택권을 행사할 때까지는 이 자산에 대해 법적소유권을 가지지 않는다. 질문 기업 A(리스제공자)는 매수행사권 통보 시점에 어떻게 회계처리 하는가?

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170 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 해설 기업 A(리스제공자)는 매수선택권의 행사에 대한 통보로 인해 기존의 리스 분류를 재평가하 지는 않는다. 왜냐하면 기준서 제1116호 부록 A 용어의 정의3)에 따라서 이는 리스의 변경이 아니기 때문이다. 계약에 따라 자산의 매수가격은 리스가 종료되는 10년 말 시점의 시장가격으 로 결정되고 지급된다. 기존의 운용리스계약은 변경된 것이 아니다. 따라서 기업 A는 10년 말 시점에 매수선택권이 행사될 때까지 기존의 리스를 그대로 회계처리 한다. 리스가 종료되고 매수선택권이 행사되는 10년 말 시점에 기업 A는 이 자산을 판매하는 회계처리를 할 것이다. 만약, (1) 최초 계약에 매수선택권이 포함되어 있지 않았던 상황에서 매수선택권을 후속 적으로 협상하여 추가하였거나 (2) 최초 계약에 포함되어 있었던 매수선택권의 행사가능 시 점을 변경하기로 경우(예를 들어, 리스 종료시점까지 행사할 수 있도록 변경), 이는 기준서 제1116호에 따른 리스의 변경이므로 기업 A는 해당 변경일에 리스분류를 재평가해야 한다. 사례 876 판매후리스 거래 현황 기업 C는 건물을 기업 D에게 CU2,000,000에 판매하였다. 판매시점의 건물 장부금액은 CU1,000,000이다. 동시에 기업 C는 18년간 매년 말 CU120,000의 리스료로 건물을 사용 하는 임차계약을 기업 D와 체결하였다. 이 거래는 기준서 제1115호에 따라 판매의 요건을 충족한다. 판매일의 건물 공정가치는 CU1,800,000으로 건물의 판매가격과 다르다. 공정가치를 초과 하는 매각금액 CU200,000(=CU2,000,000–CU1,800,000)은 기업 D가 기업 C에게 금융을 추가 제공한 것으로 본다. 리스이용자의 증분차입이자율은 4.5%이다. 리스료의 현재가치는 CU1,459,200이고 이는 CU200,000의 금융제공과 CU1,259,200 의 리스 가치가 포함된 금액이다. 3) 리스변경 : 변경 전 리스조건의 일부가 아니었던 리스의 범위 또는 리스대가의 변경(예: 하나 이상의 기초자산 사용권을 추가하거나 종료함, 계약상 리스기간을 연장하거나 단축함)

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171 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 질문 기업 C는 위의 거래를 어떻게 회계처리 하는가? 해설 기업 C는 다음을 고려하여야 한다. ∙기업 C는 판매후리스에서 발생하는 사용권자산을 측정할 때 계속 보유하는 사용권자산 에 관련되는 기존 건물의 장부금액에 비례하여 CU699,556(=CU1,259,200/ CU1,800,000✕CU1,000,000)으로 측정한다. ∙기업 C는 기업 D에게 이전된 권리에 해당하는 부분에 대해서만 처분으로 인한 손익을 인식한다. 판매로 인해 발생하는 전체 처분손익은 CU800,000(=CU1,800,000– CU1,000,000)이며, 이 중 - CU559,644(=CU1,259,200/CU1,800,000✕CU800,000)는 기업 C가 보유하고 있 는 사용권자산과 관련되어 있고 - CU240,356(=(CU1,800,000–CU1,259,200)/CU1,800,000✕CU800,000)은 기업 D에게 이전된 건물과 관련되어 있다. 따라서 기업 C는 CU240,356만을 처분손익으로 인식한다. 리스개시일에 기업 C는 다음과 같이 자산의 판매, 사용권자산 및 처분손익을 인식한다. (차변) 현금 CU2,000,000 (대변) 건물 CU1,000,000 사용권자산 699,556 금융부채 1,459,200 판매후리스의 처분손익 240,356

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172 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 사례 877 판매에 해당하지 않는 경우 리스개설직접원가 현황 기업 A는 은행 B에 항공기를 판매한 다음, 이를 다시 리스하기로 하였다. 이 거래에는 재 구매선택권이 존재하며, 리스계약을 체결하기 위해 은행 B는 항공기에 대한 실사비 CU10,000을 지출하였다. 질문 재구매선택권으로 인해 위의 거래가 기준서 제1115호의 ‘판매’ 요건을 충족하지 못하는 경우, 은행 B는 이 때 발생한 직접비용을 어떻게 처리하는가? 해설 기준서 제1116호의 문단 99-103 판매후리스에서는 기준서 제1115호의 지침에 따라 자 산의 통제가 구매자에게 이전된 경우에만 리스이용자와 리스제공자 모두 판매후리스 회계처 리를 적용할 수 있다. 예를 들어 판매자인 리스이용자(기업 A)가 자산에 대한 재구매선택권 을 가지고 있는 경우, 기준서 제1115호에 따라 자산의 통제가 구매자인 리스제공자(은행 B) 에게 모두 이전되었는지 판단하여야 한다. 만약 이 거래가 판매의 요건을 충족하지 못한다면, (1) 판매자인 리스이용자(기업 A)는 자 산을 장부에서 제거하지 못하고 해당 거래를 차입거래로 회계처리 하여야 하며, (2) 구매자 인 리스제공자(은행 B)는 기준서 제1109호의 지침에 따라 거래원가가 아니라면 현금지급액 을 대출 및 대출의 거래에서 발생한 비용으로 반영한다. 따라서 항공기 실사비 CU10,000 은 비용으로 반영한다.

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173 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 사례 878 전대리스의 분류 현황 기업 F는 경제적 내용연수가 30년인 건물을 5년간 임차(기존리스, 기업 F는 리스이용자) 하였다. 기업 F는 이 건물을 다시 4년간 임대(전대리스, 기업 F는 리스제공자)해 주었다. 한 편, 이 거래에서 기존리스와 전대리스의 리스료는 모두 고정리스료이다. 질문 전대리스는 금융리스로 분류되어야 하는가, 아니면 운용리스로 분류되어야 하는가? 해설 전대리스는 기초자산이 아닌 상위리스의 사용권자산에 따라 분류한다. 따라서 리스의 분 류 요건 중 내용연수 조건을 평가할 때 건물의 경제적 내용연수인 30년 중 4년의 리스기간 을 평가하는 것이 아니라, 사용권자산의 리스기간인 5년 중 4년의 리스기간을 기준으로 평 가해야하며, 이 때 이 리스는 금융리스로 분류될 것이다. 사례 879 종전에 운용리스로 분류한 리스: 증분차입이자율 결정 현황 기준서 제1116호 문단 C8에서는 리스이용자가 문단 C5(2)에 따라 누적효과 일괄적용법 을 사용하기로 선택한다면, 다음과 같이 회계처리 하도록 하고 있다. (1) 기준서 제1017호를 적용하여 종전에 운용리스로 분류한 리스에 대하여 최초 적용일 에 리스부채를 인식한다. 리스이용자는 최초 적용일 현재 리스이용자의 증분차입이자 율로 할인한 나머지 리스료의 현재가치로 그 리스부채를 측정한다. (2) 기준서 제1017호를 적용하여 종전에 운용리스로 분류한 리스에 대하여 최초 적용일 에 사용권자산을 인식한다. 리스이용자는 각 리스별로 다음 중 어느 하나의 금액을 선

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174 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 택하여 사용권자산을 측정한다. (가) 리스개시일부터 이 기준서를 적용해 온 것처럼 측정한 장부금액. 다만 최초 적용 일 현재 리스이용자의 증분차입이자율로 할인한다. (나) 리스부채와 동일한 금액. 다만 최초 적용일 직전에 재무상태표에 인식된 리스와 관련하여 선급하거나 발생한(미지급)리스료 금액을 조정한다. 질문 최초 적용일의 증분차입이자율 측정은 전체 리스기간을 반영하여야 하는가? 아니면 최초 적용일 현재 남은 리스기간을 반영하여야 하는가? 해설 기준서 제1116호에 이와 관련한 내용이 명확하게 규정되어 있지 않다. 따라서 전체 리스 기간을 반영해야 한다는 의견과 나머지 리스기간을 반영해야 한다는 의견이 존재하므로 추 후 논의가 필요할 수 있다. 그러나 사용권자산과 리스부채 측정시 각각 서로 다른 방법을 적 용해서는 안되고 하나의 방법을 일관되게 적용하여 증분차입이자율을 결정하여야 한다. 사례 880 종전에 운용리스로 분류한 리스: 리스기간 현황 기준서 제1116호 도입 이전에 리스이용자 A는 연장선택권을 포함하는 리스계약을 체결 하였다. 동 리스이용자 A는 약정일에 연장선택권을 행사할 것이 상당히 확실하지는 않기 때 문에 기준서 제1017호에 하에서는 리스기간에 연장기간을 포함하지 않았었다. 후속적으로(기준서 제1116호는 아직 도입하기 전) 리스이용자 A는 유의적인 리스개량을 하였다. 기준서 제1017호 하에서는 제1116호 문단 20과 같은 연장선택권의 재평가와 관련 된 규정이 존재하지 않아 유의적인 리스개량으로 인해 리스기간의 재평가를 하지는 않았었 다. 하지만 기준서 제1116호를 소급적용한다면 리스기간을 재평가하여 변경할 필요가 있다

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175 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 (연장선택권이 행사될 것이 상당히 확실함). 리스이용자 A는 최초 적용일에 기준서 제1116호 문단 C5(2)에 따른 누적효과 일괄조정 법을 적용하고 동 기준서 문단 C8(1)에 따라 기준서 제1017호를 적용하여 종전에 운용리스 로 분류한 리스에 대하여 나머지 리스료의 현재가치로 리스부채를 인식한다. 질문 기준서 제1116호 하에서 최초 적용일의 리스부채 측정에 사용될 나머지 리스료를 산정하 기 위하여 나머지 리스기간을 기준서 제1017호에 따라 결정하여야 하는가? 아니면 기준서 제1116호 하에서 결정하여야 하는가? 해설 기준서 제1116호 문단 C5(2)에 따른 누적효과 일괄조정법 적용시 리스이용자 A는 기준 서 제1116호 문단 C7-C13에 따라 최초 적용일에 최초 적용 누적효과를 인식하도록 소급 적용하여야 한다. 따라서 기준서 제1116호가 계속 적용되었던 것처럼 회계처리 하여야 하 며 리스기간은 기준서 제1116호에 따라 결정되어야 한다. 다만, 실무적 간편법을 적용하면 동 기준서 문단 C10(5)에 따라 최초 적용일 현재 연장선택권 행사할 것이 상당히 확실한 지 에 대한 평가에 근거하여 나머지 리스기간 및 그에 따른 나머지 리스료를 산정하는 방법을 선택할 수 있다. 사례 881 최초 적용일 사용권자산 측정의 두 가지 대안 현황 소매업자인 기업 J는 매년 말 연간 CU100의 고정리스료를 지급하여 소매 점포를 리스하 고 있다. 리스는 2014년 1월 1일 시작하였고, 당시 기업 J의 증분차입이자율은 7%이다. 리 스는 10년 동안 해지불가하며, 이후 5년간 연장할 수 있다. 기준서 제1017호에 따라 기업 J는 리스를 운용리스로 분류하였고, 연간 CU100의 리스료를 비용으로 인식해 왔다.

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176 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 기업 J는 누적효과 일괄조정법을 선택하였고, 2019년 1월 1일을 최초 적용일로 기준서 제1116호를 적용한다. 최초 적용일에 기업 J는 아래와 같이 분석한다. ∙기업 J는 연장선택권을 행사할지 상당히 확실하지는 않다. 따라서 리스의 잔여 기간은 5년이다. ∙기업 J의 증분차입이자율은 5%이다. 따라서 기업 J는 2019년 1월 1일에 잔여 리스기간 동안의 리스료를 5%의 증분차입이자 율로 할인하여 리스부채를 CU433(연간 CU100, 5년)으로 측정한다. 질문 최초 적용일에 사용권자산 측정방법은? 해설 최초 적용일의 사용권자산 측정에 있어 기업 J는 다음 두 가지 대안 중 어느 하나를 선택 할 수 있다. <대안 1> 2019년 1월 1일의 증분차입이자율을 사용하여 소급적용 기업 J는 리스개시일의 사용권자산의 장부금액을 다음과 같이 측정한다. ∙2019년 1월 1일의 증분차입이자율 5%로 10년간(연간 CU100, 10년)의 리스료를 할 인한 CU772(2014년 1월 1일 기준) 기업 J의 회계정책은 사용권자산을 리스기간 동안 정액 기준으로 상각하는 것이다. 따라 서 기업 J는 2019년 1월 1일 사용권자산의 장부금액을 CU772✕(5/10)=CU386으로 계산 한다. 따라서, 2019년 1월 1일에 해당 리스를 최초 인식하기 위한 기업 J의 회계처리는 다 음과 같다.

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177 Ⅰ Ⅱ Ⅲ Ⅳ Ⅴ Ⅵ Ⅶ Ⅷ Ⅸ 적 용 사 례 Ⅸ. 적용사례 (차변) 사용권자산 CU386 (대변) 리스부채 CU433 이익잉여금 47 <대안 2> 리스부채와 동일한 금액으로 측정 기업 J는 2019년 1월 1일의 사용권자산을 리스부채와 동일하게 CU433으로 측정한다. 2019년 1월 1일에 해당 리스를 최초 인식하기 위한 기업 J의 회계처리는 다음과 같다. (차변) 사용권자산 CU433 (대변) 리스부채 CU433 사례 882 최초 적용일 전 판매후리스 현황 기업 R은 2004년 중 본사 건물을 기업 P에 판매하고, 20년 동안 임차하기로 하였다. 기 업 R은 해당 건물을 시장가격으로 재구매할 수 있는 매수선택권을 보유한다. 종전 기준서 제1017호에 따라 판매후리스의 분류를 평가할 때, 매수선택권의 행사가격이 시장가격이므로 결과적으로 기업 P가 건물의 시장가격 변동에 따른 위험과 보상을 보유한 다고 평가하였다. 또한 기업 R에게 판매후리스가 금융리스라는 어떠한 다른 지표도 존재하 지 않는다. 그러므로 기업 R은 해당 거래를 판매후운용리스로 회계처리하여 건물을 제거하 고, 기업 P에게 지불하는 임차료를 판매후리스 기간에 걸쳐 정액 기준으로 비용으로 인식하 는 것으로 회계처리 하였다. 2019년 1월 1일 기준으로 기업 R의 본사 건물 판매후리스의 잔여 기간은 5년이며, 기업 R의 2019년 1월 1일 증분차입이자율로 할인한 리스료의 현재가치는 CU500이다. 기업 R은 누적효과 일괄조정법을 사용하여 기준서 제1116호를 채택하기로 하였으며, 리 스부채와 동일한 금액으로 사용권자산을 측정하고, 리스개설직접원가를 인식하지 않는 실무 적 간편법을 적용한다.

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178 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’ 질문 최초 적용일에 사용권자산과 리스부채로 인식할 금액은 얼마인가? 해설 2019년 1월 1일에 기업 R은 사용권자산과 리스부채를 각각 CU500으로 인식한다. 기업 R이 건물에 대한 매수선택권을 보유하고 있으므로 기업 P가 건물을 물리적으로 점 유할 수 있더라도 자산의 사용을 지시하고 자산의 나머지 효익의 대부분을 획득할 수 있는 기업 P의 능력이 제한되기 때문에 해당 거래는 판매의 조건을 충족하지 못한다. 즉, 기준서 제1116호 채택 후 만약 기업 R이 동일한 조건으로 거래를 진행한다면, 이는 판매후리스가 아니라 기준서 제1109호 금융상품 기준서에 따른 차입거래로 회계처리하게 될 것이다. 그 러나 제1116호 문단 C16에 기초자산의 이전이 판매로 회계처리하게 하는 기준서 제1115호 의 요구사항을 충족하는지 판단하기 위하여, 최초 적용일 전에 체결된 판매후리스를 다시 평가하지 않도록 하고 있다. 따라서 해당 거래는 기준서 제1116호의 최초 적용일 시점에 리 스가 진행 중이므로 기업 R은 계속해서 이를 판매후리스로 회계처리한다.

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2019년 1월 인쇄 2019년 1월 초판 발행 2019년 7월 2판 발행 2021년 12월 3판 발행 발행인 김 영 식 발행처 한국공인회계사회 우) 03736 서울특별시 서대문구 충정로7길 12 TEL. 02-3149-0100 인쇄처 경성문화사 TEL. 02-786-2999(代) 연구보고서 시리즈 8 리스이용자 관점에서 본 기준서 제1116호 ‘리스’

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9 791156 982326 9 3 3 2 0 ISBN 979-11-5698-232-6 정가 7,000원

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