이장의목적은자산의제조, 매입, 건설또는개발과관련하여 발생한차입원가의회계처리와필요한사항을정하는데있다. 적용범위
차입원가는다음과같은항목을포함한다. ⑴장․단기차입금과사채에대한이자 ⑵사채발행차금상각(환입)액 ⑶채권ㆍ채무의현재가치평가및채권ㆍ채무조정에따른현재가 치할인차금상각액 ⑷외화차입금과관련되는외환차이중차입원가의조정으로볼수 있는부분 ⑸리스이용자의금융리스관련원가 ⑹차입금등에이자율변동현금흐름위험회피회계가적용되는경 우위험회피수단의평가손익과거래손익 ⑺차입과직접관련하여발생한수수료 ⑻기타이와유사한금융원가
문단18.2⑷에서외환차이중차입원가의조정으로볼수있는부 분은해당외화차입금에대한차입원가에외화차입금과관련된 외환차이를가감한금액이유사한조건의원화차입금에대한이 자율또는원화차입금의가중평균이자율을적용하여계산한차입 원가를초과하지않는범위까지의금액을말한다. 인식 - 3 -
차입원가는기간비용으로처리함을원칙으로한다. 다만, 유형자 산, 무형자산및투자부동산과제조, 매입, 건설, 또는개발(이하 ‘취득’이라한다)이개시된날로부터의도된용도로사용하거나판 매할수있는상태가될때까지1년이상의기간이소요되는재 고자산(이하‘적격자산’이라한다)의취득을위한자금에차입금이 포함된다면이러한차입금에대한차입원가는적격자산의취득에 소요되는원가로회계처리할수있다. 적격자산의취득과관련된 차입원가는그자산을취득하지아니하였다면부담하지않을수 있었던원가이기때문에적격자산의취득원가를구성하며, 그금 액을객관적으로측정할수있는경우에는해당자산의취득원가 에산입할수있다.
차입원가의회계처리방법은모든적격자산에대하여매기계속하 여적용하고, 정당한사유없이변경하지아니한다. 자본화할수있는차입원가의산정
자본화할수있는차입원가는적격자산을취득할목적으로직접 차입한자금으로서적격자산을의도된용도로사용하거나판매가 능한상태에이르게하는데필요한대부분의활동이완료되기 전까지자금(이하‘특정차입금‘이라한다)에대한차입원가와일반 적인목적으로차입한자금중적격자산의취득에소요되었다고 볼수있는자금(이하’일반차입금‘이라한다)에대한차입원가로 나누어산정한다. 특정차입금관련차입원가
특정차입금에대한차입원가중자본화할수있는금액은자본화 기간동안특정차입금으로부터발생한차입원가에서동기간동 안자금의일시적운용에서생긴수익을차감한금액으로한다. - 4 -
특정외화차입금에대한차입원가중자본화할수있는차입원가 는문단18.3에의해계산한금액을한도로한다. 일반차입금관련차입원가
일반차입금에대한차입원가중자본화할수있는차입원가는회 계기간동안의적격자산에대한평균지출액중특정차입금을사 용한평균지출액을초과하는부분에대해적절한이자율(이하‘자 본화이자율’이라한다)을적용하는방식으로산정한다.
차입원가자본화대상자산에대한지출액은차입원가를부담하는 부채를발생시키거나, 현금지급, 다른자산을제공하는등에따른 지출액을의미한다. 정부보조금, 공사부담금등의보조금과건설 등의진행에따라회수되는금액은자본화대상자산에대한지출 액에서차감한다.
자본화이자율은회계기간동안상환되었거나미상환된일반차입 금에대하여발생된차입원가를가중평균하여산정한다. 다만, 회 계기간동안일반차입금구성종목및차입금액의변동이유의적 이지않은경우에한하여자본화이자율은결산일현재미상환된 일반차입금에대한차입원가를가중평균하여산정할수있다. 자 본화이자율계산에포함된외화차입금에대한차입원가의계산은 문단18.3에따른다.
일반차입금에대하여자본화할차입원가는자본화이자율산정에 포함된차입금으로부터회계기간동안발생한차입원가를한도로 하여자본화한다. 이경우자금의일시적운용에서생긴수익은 차감하지아니한다. 자본화기간 - 5 -
자본화기간의개시시점은 ⑴적격자산에대한지출이있었고, ⑵차입원가가발생하였으며, ⑶적격자산을의도된용도로사용하거나판매하기위한취득활동 이진행중이라는조건이모두충족되는시점으로한다. 여기에 는물리적인제작뿐만아니라그이전단계에서이루어진행정, 기술상의활동도포함한다. 예를들면, 설계활동, 각종인허가를 얻기위한활동등을들수있다.
적격자산을의도된용도로사용하거나판매가능한상태에이르게 하는데필요한대부분의활동이완료된시점에차입원가의자본 화를종료한다.
적격자산이여러부분으로구성되어건설활동등이진행되는경 우일부가완성되어해당부분의사용이가능하다면그부분에 대해서는자본화를종료한다. 그러나자산전체가완성되어야만 사용이가능한경우에는자산전체가사용가능한상태에이를 때까지자본화한다. 예를들면, 집단업무시설을건설하는경우여 러동의건물에대한공사가진행중이라도각각의건물별로완 공시점에자본화를종료한다. 그러나제철소와같이일관생산체제 를갖추어야하는경우, 개별공정이완료되더라도자본화를종료 하지않고, 전체공정이완료되는시점까지자본화한다.
적격자산을의도된용도로사용하거나판매하기위한취득활동이 중단된경우그기간동안에는차입원가의자본화를중단하며해 당차입원가는기간비용으로인식한다. 그러나제조등에필요한 일시적중단이나자산취득과정상본질적으로불가피하게일어난 중단의경우에는차입원가의자본화를중단하지않는다. - 6 -
기업이의도적으로취득활동을지연하거나중단한경우에발생한 차입원가는자산취득과정에서발생된것으로볼수없으므로기 간비용으로인식한다. 공시
차입원가를자본화하는경우다음사항을재무제표의주석으로 공시한다. ⑴회계기간중자본화된차입원가의금액과내용 ⑵외화차입금에대해차입원가의조정으로간주한외환차이의 금액과내용
차입원가를자본화한경우에는이를기간비용으로회계처리했을 때와비교하여손익계산서와재무상태표의주요항목에미치게 될영향을주석으로기재한다. 용어의 정의 차입원가 자금의차입과관련하여발생하는이자및기 타원가 적격자산 유형자산, 무형자산및투자부동산과제조, 매 입, 건설, 또는개발이개시된날로부터의도 된용도로사용하거나판매할수있는상태가 될때까지1년이상의기간이소요되는재고 자산. 유형자산, 무형자산및투자부동산에대 한자본적지출이있는경우에는이를포함 외환차이 외화차입금에서 발생하는 외환차손(익)과 외 화환산손실(이익)의합계금액. 일반기업회계기준 제18장 ‘차입원가자본화’의 부록 결론도출근거 결18.1 매출채권등의매각에따른처분손실은자본화대상차입원가에서 제외하였다. 또한차입금에대한연체이자는차입원가로분류되 나, 자산취득을위하여직접관련된원가라고볼수없기때문에 자본화대상차입원가에서제외하였다. (문단18.2) 결18.2 자본화를허용하는경우, 차입원가에포함되어있는외환차손, 외 화환산손실등의외환차이를전액자본화하여자산의취득원가에 반영하도록허용한다면과다한자본화의우려가있어자본화할 수있는상한선을설정하였다. (문단18.3) 결18.3 일부자산에대해서만자본화하거나, 비용화하는회계처리는할 수없으며, 자본화에서기간비용으로, 기간비용에서자본화로의 회계변경은비교가능성을위하여정당한사유가없이는허용되지 않도록하였다. (문단18.5) 결18.4 자본화이자율을산정하는데포함해야할차입금은적격자산의 취득원가를합리적으로측정할수있도록선정하여야하는데, 기 업마다차입금조달환경, 차입금배분의사결정등이다르다. 따라 서포함되어야할차입금종류를결정함에있어서는대상자산에 대한지출이없었을경우차입원가의회피가능여부가주된판단 기준이될것이다. 그외에자본화기간, 당해차입금의용도와사 용제한, 자금의조달및사용계획그리고현재의자금상태등도 유의적인판단기준이될수있다. (문단18.6) 결18.5 분양공사의건설활동에는분양용지를의도된용도로사용하거나 판매하기위한활동도포함되기때문에분양공사용지의취득과 관련된차입원가도관련분양공사의자본화종료시점까지자본화 하도록하였다. 따라서, 재고자산의차입원가자본화요건인공사에 1년이상이소요되는지의여부는용지매입기간과공사기간을합 하여판단하는것이타당하다. (문단18.4) 결18.6 단기간에반복적으로대량생산되거나경상적으로제조되는재고 자산은적격자산에서제외하고, 제조․매입ㆍ건설ㆍ개발에1년이 상이소요되는자산으로자본화대상재고자산의범위를한정하였 다. 결18.7 이미수익창출에공헌하고있는사용중인자산은적격자산이아 니며, 사용가능한상태에있는자산에대한이자에대해서는의도 적인지연을통한이익조정을막기위하여이를보유비용으로보 아기간비용으로처리하도록하였다. 결18.8 경영환경변화나새로운정책결정으로인하여취득활동을중단한 다면이는기업이의도적으로취득활동을지연하거나중단하는 경우에해당한다. 그러나기업이취득활동을추진하려는분명한 의도가있거나, 취득활동이진행중인상태에서법규정등의개폐 에의해취득활동이지연되거나일시적으로중단된경우라면자 본화를중단하지않도록하였다. 이경우취득활동이1년이내에 재개될가능성이확실하지않다면자본화를중단하고, 해당차입 원가는기간비용으로인식한다. 숙성이요구되는생산공정의숙성 기간이나하천의수위가높아져교량의건설활동이일시적으로 중단되는경우라면자본화를중단하지않는다. (문단18.16, 18.17) 실무지침과 적용사례 실18.1 다음의경우는적격자산에서제외한다. (문단18.4) ⑴판매가능한상태에있는자산및임대등을위해이미사용중이 거나사용가능한상태에있는자산 ⑵위의⑴에해당되지않으면서, 이를위한활동도이루어지지않 고있는자산 실18.2 외화차입금의환산과차입원가의조정으로볼수있는외환차이 ㆍ외화차입금20X1.1.1. $1,000차입(환율1,000원/$1): 이자율5%, 매기말지급 ㆍ유사한조건의원화차입금: 이자율10%, 매기말지급 ㆍ결산일(20X1.12.31.)의환율: 1,200원/$1 <계산자료> 1) 외화환산손실: $1,000 × (1,200원-1,000원) = 200,000원(a) 2) 외화차입금의차입원가: $1,000 × 1,200원(이자지급시점또는 발생시점의환율) × 5% = 60,000원(b) <외환차이(손실) 중차입원가의조정으로볼수있는부분> 1) 자본화할수있는차입원가의한도: $1,000 × 1,000원(기초부터존재하는외화차입금은기초의환 율, 회계기간중조달된외화차입금에대해서는차입당시의 환율) × 10%(원화이자율) = 100,000원(c) 2) 차입원가의조정으로볼수있는외환차이(손실) 100,000원(c) - 60,000원(b) = 40,000원의외화환산손실을차 입원가의조정으로볼수있다. 실18.3 문단18.2⑷에서일반차입금에포함된외화차입금에대한외환차 이는외환차손(익)과외화환산손실(이익)을모두합계하여상계한 후의금액을말한다. 특정외화차입금이일시에지출되지않아외 화예금이발생한경우특정외화차입금에대한외환차이는특정외 화차입금에대한외환차손(익)과외화환산손실(이익)을합계한금 액에서개별적으로대응되는관련외화예금에대한외환차익(손) 과외화환산이익(손실)을모두합계하여상계한후의금액을말한 다. 다만, 외화차입금에대해환율변동현금흐름위험회피회계가 적용되는경우에는위험회피수단에서발생한평가손익또는거래 손익도가감하여야한다. 실18.4 문단18.2⑷에서일반차입금에포함된외화차입금에대한차입원 가는이자지급시점의환율로계산한금액과회계연도말의환율로 계산하여미지급이자로계상한금액을말한다. 특정외화차입금에 대한차입원가는이자지급시점의환율로계산한금액과회계연도 말의환율로계산하여미지급이자로계상한금액의합계금액에 서해당외화차입금의일시적운용에서발생한이자수익등을차 감한금액을말한다. 다만, 외화차입금에대해이자율변동현금흐 름위험회피회계가 적용되는 경우에는 위험회피수단에서 발생한 평가손익또는거래손익도가감하여야한다. 실18.5 문단18.3에서외화차입금에대하여유사한조건의원화차입금에 대한이자율또는원화차입금의가중평균이자율을적용하여차입 원가를계산할경우기초부터존재하는외화차입금은기초의환 율을적용하고, 회계기간중조달된외화차입금에대해서는차입 당시의환율을적용하여환산한다. 유사한조건의원화차입금이라 함은차입기간, 원금, 지급보증, 이자지급방식등의차입조건에서 유사한경우를말한다. 이와같은차입조건을충족시켜줄수있는 원화차입금이존재하지않는경우에는원화차입금의가중평균이 자율을적용한다. 실18.6 특정외화차입금의차입기간과자본화기간이다른경우외환차이 와위험회피수단의평가손익ㆍ거래손익등은차입기간중자본화 기간에해당하는금액만안분하여산정한다. 실18.7 특정외화차입금에서외환차이(손실)가발생하는경우외환차손, 외 화환산손실, 위험회피수단의 거래손실ㆍ평가손실(현금흐름위험회 피회계가적용되는경우)의순서로문단18.2⑷차입원가의조정 으로볼수있는차입원가로대체한다. 실18.8 [사례: 외화차입금의차입원가와외환차이] 외화차입금의원화환산액: 1,000 (단위: 백만원) ⑴외화차입금의차입원가: 100 ⑵외화차입금의일시운용에서발생한이자수익: 10 ⑶이자율변동현금흐름위험회피거래에서발생한평가이익ㆍ거래 이익: 5 ⑷외화차입금의외화환산손실: 10, 외환차손: 15 ⑸외화차입금의일시운용에서발생한외화환산이익ㆍ외환차익: 3 ⑹환율변동현금흐름위험회피거래에서발생한평가이익ㆍ거래이 익: 12 ㆍ외화차입금의차입원가(⑴+⑵+⑶): 100 - 10 - 5 = 85 ㆍ외화차입금의외환차이(⑷+⑸+⑹): 25 - 3 - 12 = 10(손실) 실18.9 외환차이(손실)가발생하고, 유사한조건의원화차입금의이자율이 9%인경우: 원금(=1,000) × 9% = 90 > 85(외화차입금의차입원가) 이므로외화차입금의외환차이(손실)(10) 중5는차입원가의조정 으로보아자본화하고, 잔액5는기간비용으로즉시인식한다. 이 경우에도외환차손, 외화환산손실, 위험회피수단의거래손실ㆍ평 가손실(현금흐름위험회피회계가적용되는경우)의순서로5만큼을 자본화할차입원가로대체한다. 실18.10 실18.8 자료에서특정외화차입금의외환차이(이익)가발생하는경 우이를실18.4의특정외화차입금에대한차입원가의범위내에서 차감하되, 그순서는외환차익, 외화환산이익, 위험회피수단의거 래이익ㆍ평가이익(현금흐름위험회피회계가적용되는경우)으로한 다. 실18.11 실18.8 자료에서외환차이(이익)가발생하고, 유사한조건의원화 차입금의이자율이10%인경우 ㆍ외화차입금의이자(⑴+⑵+⑶): 100 - 10 - 5 = 85 ㆍ외화차입금의외환차이(⑷+⑸+⑹): 25 - 3 - 12 = 10(이익) 원금(=1,000) × 10% = 100 > 85(외화차입금의차입원가)이나, 외 화차입금에서외환차이(이익)가발생했으므로이자에가산시켜줄 수있는부분은없다. 그대신외환차이(이익) 10을차감하여75만 큼을자본화한다. 이경우외화차입금의이자범위내에서외환차 익, 외화환산이익, 위험회피수단의거래이익ㆍ평가이익(현금흐름위 험회피회계가적용되는경우)의순서로10만큼을차감한다. 실18.12 차입원가를자본화하는경우에는문단18.2에제시된차입원가중 일부에대해서만자본화하거나, 특정차입금관련차입원가에대해 서만자본화할수없다. 실18.13 특정차입금이있는경우에는특정차입금에대한차입원가를먼저 자본화한후에일반차입금에대한차입원가를산정하여자본화한 다. 실18.14 일반차입금에포함시켜야할차입금은대상자산에대한지출이 없었다고가정하는경우차입원가의회피가능성, 당해차입금의 용도와사용제한, 자금의조달및사용계획그리고현재의자금상 태등을종합적으로판단하여결정한다. 이러한판단결과에따 라, 적격자산을취득할목적으로직접차입한자금이그적격자산 을의도된용도로사용하거나판매가능하게하는데필요한대부 분의활동이완료된경우에는특정차입금의정의를충족하지않 으므로일반차입금에포함될수있다. 실18.15 당기에유상증자로조달된자금또는기타내부적으로조달된자 금등이별도의계좌로관리되고, 해당적격자산의취득으로그 사용이제한된다면해당내부유보자금을사용한지출액에대해서 는적격자산의평균지출액에서차감한다. 실18.16 일반차입금에서발생한이자는직접자본화하는것이아니라간 접적으로적격자산에대한평균지출액에서특정차입금을초과하 는부분에대해자본화이자율을적용하여계산하므로적절한한 도가필요하다. 그한도계산에는자본화이자율산정에포함되지않 은차입금및특정차입금에대한차입원가가제외되어야한다.(문 단18.9, 18.12) 실18.17 적격자산에대한평균지출액은회계기간동안의누적지출액에대 한평균으로서기본적으로이자를수반해야하므로지급어음이나 미지급비용등에의한원가부분은제외되어야한다. 그러나이러 한원가도단기적으로는현금지출을수반하게되므로그금액의 유의성측면에서제외여부를판단해야한다. 그금액이유의적이 지않다면평균지출액은장부금액을그대용치로사용할수있 다.(문단18.10) 실18.18 건설기업분양공사의경우수익인식기준에따라공사원가가달라 져서는안되므로공사진행기준적용시적격자산에대한평균지출 액은이미공사원가로대체된후의장부금액이아니라비망기록 으로매기유지되는평균지출액으로한다. (문단18.10) 실18.19 일반차입금범위내에서자본화할차입원가를산정함에있어다음 사항을추가로고려해야한다. ⑴전기이전에자본화한차입원가는당기적격자산의평균지출액 에포함시키지않는다. ⑵미지급차입원가의자본화여부는일반적으로미지급공사원가도 취득원가를구성하고미지급차입원가의발생도대상자산의취 득이없었더라면회피가능한범위에속하므로자본화대상차입 원가에포함시킨다. (문단18.10) 실18.20 자본화이자율산정에외화차입금이포함되어있는경우외화차입 금과원화차입금을구분하여이자에해당하는부분만으로각각 가중평균이자율을산정한다. 이때자본화이자율산정에포함된외 화차입금에서발생한외환차이를자본화할차입원가에포함하여 야할지에대해서는다음같이처리한다. (문단18.3, 18.11) 실18.21 외화차입금의 가중평균이자율이 원화차입금의 가중평균이자율보 다높고외환차이(이익)가발생한경우, 외화차입금의이자에서외 환차이(이익)를차감한후의금액과원화차입금의이자를가중평 균하여자본화이자율을산정한다. 외화차입금의가중평균이자율이 원화차입금의가중평균이자율보다높고, 외환차이(손실)가발생되 면외환차이(손실)를자본화이자율계산에반영하지않고, 외화차 입금의이자와원화차입금의이자를가중평균하여자본화이자율 을산정한다. 실18.22 외화차입금의 가중평균이자율이 원화차입금의 가중평균이자율보 다낮고외환차이(손실)가발생한경우, 외화차입금의이자에서외 환차이(손실)를가산하여계산한이자율이원화차입금의가중평균 이자율보다높은경우에는원화차입금의가중평균이자율을자본 화이자율로하여일반차입금과관련하여자본화할차입원가를산 출한다.
실18.23 외환차이(손실)가발생하고, 외화차입금의 이자에서외환차이(손 실)를가산하여계산한이자율이원화차입금의가중평균이자율보 다높은경우의자본화이자율산정 <일반차입금에포함된외화차입금내역> (단위: 천원) 연평균차입금1) 이자2) 외환차이 A: 750,000 55,000 200,000(외환차손) B: 2,375,000 125,000 150,000(외화환산이익) C: 3,600,000 240,000 400,000(외화환산손실) 6,725,000 420,000 450,000(외환차이(손실)) 1) 회계연도초부터존재하는차입금인경우에는회계연도초의환율로환산하며, 회계기간중조달된차입금에대해서는차입당시의환율을적용 2) 이자지급시점또는이자발생시점의환율을적용 <일반차입금에포함된원화차입금내역> (단위: 천원) 연평균차입금 이자 갑: 1,000,000 100,000 을: 2,000,000 180,000 병: 3,000,000 240,000 6,000,000 520,000 1. 외화차입금의가중평균이자율: 6.25%(420,000/6,725,000) 2. 원화차입금의가중평균이자율: 8.6%(520,000/6,000,000) 3. 외환차이(손실)를가산한후의외화차입금가중평균이자율: 12.9% = (420,000 + 450,000)/6,725,000 4. 자본화이자율: 8.6% (외환차이(손실)를가산한후의외화차입 금의가중평균이자율이원화차입금의가중평균이자율보다높 기 때문에 원화차입금의 가중평균이자율을 자본화이자율로 한다) 실18.24 실18.22와 실18.23 자료에서 산출된자본화이자율을적격자산의 평균지출액에적용하여계산한차입원가가자본화이자율산정에 포함된원화차입금과외화차입금에서발생한이자의합계금액보 다크다면그차액만큼자본화이자율산정에포함된외화차입금 에서발생한외환차이(손실) 중외환차손, 외화환산손실, 위험회피 수단의거래손실ㆍ평가손실(현금흐름위험회피회계가적용되는경 우)의순서로자본화할차입원가로대체한다. 실18.25 실18.23 자료에서외환차이(손실)를차입원가로대체하는경우 (회계처리사례1: 적격자산에대한평균지출액이3,000,000인경우) ㆍ자본화할차입원가: 3,000,000 × 8.6%(자본화이자율) = 258,000 자본화할차입원가는258,000으로원화차입금의이자(520,000)와 외화차입금의이자(420,000)의합계금액(940,000) 이하이므로, 외 환차이(손실) 중자본화할차입원가로대체될부분은발생하지 않는다. (회계처리사례2: 적격자산에대한평균지출액이11,500,000인경 우) ㆍ자본화할차입원가: 11,500,000 × 8.6%(자본화이자율) = 989,000 자본화할차입원가는989,000으로원화차입금의이자(520,000)와 외화차입금의 이자(420,000)의 합계금액(940,000)을 초과하므로 외환차이(손실) 중49,000(= 989,000 - 940,000)에해당하는금액 을외환차손, 외화환산손실, 위험회피수단의거래손실, 평가손실 (현금흐름위험회피회계가적용되는경우)의순서로자본화할차 입원가로대체한다. 실18.26 외화차입금의 가중평균이자율이 원화차입금의 가중평균이자율보 다낮고외환차이(손실)가발생한경우, 외화차입금의이자에외환 차이(손실)를가산하여계산한이자율이원화차입금의가중평균이 자율보다낮다면외화차입금의이자에외환차이(손실)를가산한 후의금액과원화차입금의이자를가중평균하여자본화이자율을 산정한다. 실18.27 실18.23 자료에서외환차이(손실)(예를들면, 45,000)가발생하고, 외화차입금의이자에외환차이(손실)를가산하여계산한이자율이 원화차입금의가중평균이자율보다낮은경우의자본화이자율산 정 1. 외화차입금의가중평균이자율: 6.25%(420,000/6,725,000) 2. 원화차입금의가중평균이자율: 8.6%(520,000/6,000,000) 3. 외환차이(손실)를가산한후의외화차입금가중평균이자율: 6.9% = (420,000 + 45,000)/6,725,000 4. 자본화이자율: 7.7% = (420,000 + 45,000 + 520,000)/(6,725,000 + 6,000,000) : 외 환차이(손실)를가산한후의외화차입금의이자율이원화차입 금의가중평균이자율보다낮기때문에외화차입금의이자에 외환차이(손실)를가산한후의금액과원화차입금의이자를 가중평균하여자본화이자율을산정한다. 실18.28 외화차입금의 가중평균이자율이 원화차입금의 가중평균이자율보 다낮고, 외환차이(이익)가발생한경우외화차입금의이자에외환 차이(이익)를차감한후의금액과원화차입금의이자를가중평균 하여자본화이자율을산정한다. 실18.29 실18.23 자료에서외환차이(이익)(예를들면, 35,000)가발생한경 우의자본화이자율산정 1. 외화차입금의가중평균이자율: 6.25%(420,000/6,725,000) 2. 원화차입금의가중평균이자율: 8.6%(520,000/6,000,000) 3. 자본화이자율: 7.1% = (420,000 - 35,000 + 520,000)/(6,725,000 + 6,000,000) : 외환 차이(이익)를차감한후의외화차입금의이자와원화차입금의 이자를가중평균하여자본화이자율을산정한다. 실18.30 적격자산에대한지출액은차입원가를부담하는부채를발생시키 거나, 현금지급, 다른자산을제공하는등에따른지출액을의미 한다. 정부보조금, 공사부담금등의보조금과건설등의진행에 따라회수되는금액은적격자산에대한지출액에서차감한다. (문 단18.15) 실18.31 적격자산이물리적으로완성된경우라면일상적인건설관련후 속관리업무등이진행되고있더라도당해자산을의도된용도로 사용할수있거나판매할수있기때문에자본화를종료한다. 구 입자또는사용자의요청에따른내장공사등의추가작업만이 진행되는경우라면실질적으로모든건설활동이종료된것으로 본다. (문단18.10) 실18.32 취득활동이장기간에걸쳐중단되는지여부는의도적인중단인지 아닌지를판단하는유의적인기준이될수있다. 예를들면, 건설 에사용할목적으로토지(용지)를취득하였으나, 관련개발활동이 중단된상태에있다면이기간동안자본화를중단한다. 실18.33 차입원가를자본화한경우에는이를기간비용으로회계처리했을 때와비교하여손익계산서와재무상태표의주요항목에미치게 될영향을주석으로기재하여야하며, 차입원가자본화와관련된 사례를예시하면다음과같다. (문단18.19) 사례목차 사 례 내 용 사례1 실18.34 일반차입금과특정차입금의자본화이자율과차 입원가 실18.35 기간비용으로회계처리한차입원가 실18.36 자본화할수있는차입원가 실18.37 손익계산서와재무상태표의주요항목에미치게 될영향에대한공시 사례2 실18.38 분양공사와관련된차입원가 실18.39 기간비용으로회계처리한차입원가 실18.34 [사례1: 일반차입금과특정차입금의자본화이자율과차입원가] (단위: 천원) 12월결산법인인A기업은수년전부터보유하고있던토지에사옥 을건설하기위하여20X1. 1. 1. H건설기업과도급계약을체결하 였다. 사옥은20X2회계연도6. 30. 준공예정이고A기업은사옥건 설을위해다음과같이지출하였다. 20X1. 1. 1. 40,000 20X1. 7. 1. 80,000 20X1. 10. 1. 60,000 20X2. 1. 1. 70,000 합 계 250,000 A기업의20X1년도의차입금은다음과같으며, 20×2년도에신규로 조달한차입금은없다. 차입금 차입일 차입금액 상환일 이자율 이자지급조건 a 20X1. 1. 1. 50,000 20X2. 6.30 12% 분기별복리 매년말지급 b 20X0. 1. 1. 60,000 20X2.12.31 10% 단리 매년말지급 c 20X0. 1. 1. 70,000 20X3.12.31 12% 단리 매년말지급 실18.40 자본화할수있는차입원가와회계처리 실18.41 손익계산서와재무상태표의주요항목에미치게 될영향에대한공시 사례3 실18.42 외화차입금과관련된차입원가 실18.43 자본화할수있는차입원가 실18.44 손익계산서와재무상태표의주요항목에미치게 될영향에대한공시 이들차입금중차입금a는사옥건설목적을위하여개별적으로 차입(특정차입금)되었으며이중10,000은20X1. 1. 1. ~ 6. 30.동안 연9%(단리)이자지급조건의정기예금에예치하였다. 차입금b, c 는일반목적으로차입(일반차입금)되었다. 이사례에대하여20X1회계연도에자본화한차입원가는11,365이 며, 20X2회계연도에발생된차입원가를기간비용으로회계처리하 는경우(실18.43)와자본화하는경우(실18.44)로나누어회계처리를 예시한다. 실18.35 20X2회계연도에발생된차입원가를기간비용으로인식하는경우 1. 건물의취득원가 ①도급공사비지출액: 250,000 ②20X1회계연도에자본화한차입원가: 11,365 합계 261,365 2. 공시 ①차입원가를기간비용으로처리한다는기업의회계정책을기재한 다. 실18.36 20X2회계연도에발생된차입원가를자본화하는경우 1. 적격자산에대한평균지출액 지출일 지출액 자본화대상기간 평균지출액 20X1. 1. 1. 40,000 6/12 20,000 20X1. 7. 1. 80,000 6/12 40,000 20X1.10. 1. 60,000 6/12 30,000 20X2. 1. 1. 70,000 6/12 35,000 합계 250,000 125,000 2. 자본화이자율의계산 특정차입금을제외하고일반적으로차입되어사용된사옥건설 관련차입금에대하여적용할자본화이자율은다음과같이산 정한다. 차입금 연평균차입금액 차입원가 b 60,000 6,000 c 70,000 8,400 합계 130,000 14,400 자본화이자율 = 총차입원가 = 14,400 = 11.08% 연평균차입금총액 130,000 3. 특정차입금관련차입원가 당기중발생한차입원가 50,000×(1 + 0.12/4)2-50,000 = 3,045 자본화할차입원가 3,045 4. 일반차입금관련차입원가 ①자본화할수있는차입원가 125,000 - (50,000×6/12)〕× 11.08% = 11,080 ②자본화이자율산정에포함된차입금에서회계기간동안발 생한차입원가 ③한도비교 차입금b 60,000 × 10% = 6,000 차입금c 70,000 × 12% = 8,400 합계 14,400 일반차입금과관련된차입원가(11,080)는당기한도(14,400)이 내이므로전액자본화가가능하다. 5. 20X2 회계연도에자본화할수있는차입원가 3,045(특정차입금) + 11,080(일반차입금) = 14,125 6. 건물의취득원가 ①도급공사비지출액: 250,000 ②자본화된차입원가(20X1년) 11,365 " (20X2년) 14,125 합 계 275,490 7. 공시 ①차입원가를자본화한다는기업의회계정책을기재한다. ②자본화된차입원가의금액과내용을기재한다. 실18.37 손익계산서와재무상태표의주요항목에미치게될영향에대한 공시 실18.32 [사례1]에예시한12월결산법인인A기업은20X2. 6. 30. 에완공된사옥에대해잔존가치5,490, 내용연수20년으로정액 법에의해감가상각하고, 20X2회계연도결산시6개월분의감가상 각비6,750을계상하였다(단위: 천원). 1. 20×2회계연도재무상태표의주요항목에미치는영향 구 분1) 차입원가를 자본화한경우 20X2년도이후발생된 차입원가를 기간비용 으로회계처리할경우 계상될금액 차 액 취득원가2) 275,4903) 261,3654) (14,125) 감가상각누계액 6,750 6,3975) 353 유형자산장부금액 268,740 254,968 13,772 자본 ××× ××× ××× 1) 자본을포함하여차입원가자본화대상이된자산과목별로작성한다. 2) 자본화된차입원가가포함된가액이며, 재무상태표상에계상된금액을기준 으로작성한다. 3) 적격자산은당기중완공된사옥뿐이라고가정한다. 4) 20X2년도이후에자본화된차입원가만을고려한다. 따라서20×1년도에자본 화한11,365은취득원가에가산되어있다고간주하고, 20×2년도에발생한차 입원가14,125에대해서만기간비용으로처리한결과와비교한다. 5) [도급공사비지출액(=250,000) + 20×1년도에자본화된차입원가(=11,365) - 잔 존가치(=5,490)]÷20년×(6개월/12개월) = 6,397 2. 20×2회계연도손익계산서의주요항목에미치는영향 구 분 차입원가를 자본화한경우 20X2년도 이후 발생 된차입원가를기간비 용으로회계처리할경 우계상될금액 차 액 감가상각비1) 6,750 6,397 (353) 차입원가 3,3202) 17,4452) 14,125 외화환산손실및 외환차손 - - - 당기순이익3) 27,951 18,3113) (9,640) 1) 제조원가, 판매비와일반관리비에포함된감가상각비와무형자 산상각비를 합계하여산출한다.
2) 당기에발생된차입원가: 차입금 차입일 차입금액 상환일 이자율 차입원가 a 20X1. 1. 1. 50,000 20X2. 6.30 12% 3,045 b 20X0. 1. 1. 60,000 20X2.12.31 10% 6,000 c 20X0. 1. 1. 70,000 20X3.12.31 12% 8,400 합계 17,445 차입원가를자본화하는경우에는당기발생된차입원가(=17,445)에서차입원 가로대체된14,125(=일반차입금관련11,080 + 특정차입금관련3,045)를차 감한3,320이차입원가로계상될것이다. 3) 차입원가를자본화하지않고기간비용으로회계처리할경우계상될당기순이 익의추정은차입원가를자본화한경우손익계산서에계상된법인세비용차 감전순이익에대한법인세비용의비율을적용하는등의간편하고합리적인 방법을사용할수있다. 여기에서는매출총이익이50,000이고, 이비율을30% 라고가정하여당기순이익을추정하였다. 실18.38 [사례2: 분양공사와관련된차입원가] (단위: 천원) 12월결산법인인B건설기업은아파트신축분양을위하여20X1. 1. 1.에한국토지공사와김포택지지구매입계약을체결하였으며그대 금지급조건은다음과같다. 계 약금(20X1. 1. 1.) 1,000,000 1차중도금(20X1. 6. 30.) 3,000,000 2차중도금(20X2. 6. 30.) 3,000,000 잔 금(20X3. 6. 30.) 3,000,000 합 계 10,000,000 상기용지의사용허가일은20X1. 7. 1.이며공정가치를산정하기위 한적정이자율은12%라고가정하여동일자로장기성매입채무의 명목가액6,000,000의현재가치와현재가치할인차금을구하면각 각5,070,153과929,847이된다. 이에따라20X1. 7. 1.의용지취득 원가(차입원가자본화전)는다음과같이산정된다. 계약금(20X1. 1. 1.) 1,000,000 1차중도금(20X1. 6. 30.) 3,000,000 장기성매입채무 6,000,000 현재가치할인차금 (929,847) 용지취득원가 9,070,153 계약서상용지의사용허가일은20X1. 7. 1.이나실제분양공사착공 은20X1. 10. 1.에이루어졌으며분양은20X1. 10. 1.에50%가이 루어졌고나머지는20X2년중모두완료되었다. 한편, 입주가능일은20X3. 11. 30.이며, 총공사예정원가, 연도별실 제발생원가및총분양금액등은다음과같다. 20X1 20X2 20X3 총분양대금 50,000,000 50,000,000 50,000,000 총공사예정원가 20,000,000 24,000,000 25,000,000 누적실제발생공사원가 4,000,000 14,400,000 25,000,000 당기실제발생공사원가 4,000,000 10,400,000 10,600,000 공사진행률 20% 60% 100% 분양률 50% 100% 100% 누적분양수익 5,000,0001) 30,000,000 50,000,000 당기분양수익 5,000,000 25,000,000 20,000,000 1) 50,000,000 × 20% × 50% 분양공사를위한각시점별지출액과분양공사에따른계약금및 중도금, 잔금의수입내역은다음과같다. 일 시 분양공사지출액 계약금/중도금 /잔금수입액 20X1. 10. 1. 2,000,000 2,000,000 20X1. 12. 1. 2,000,000 - 20X2. 7. 1. 10,000,000 8,000,000 20X2. 9. 1. 400,000 1,000,000 20X3. 7. 1. 10,000,000 19,000,000 20X3. 11. 30. 600,000 20,000,000 합 계 25,000,000 50,000,000 B건설기업의차입금현황은다음과같으며분양공사목적으로개별 적으로차입된차입금은없으나모두해당분양공사와관련이있 다고판단된다. 차입금 차입일 차입금액 상환일 이자율 이자지급조건 a 20X1.1.1. 5,000,000 20X3.12.31. 12% 매년말지급 b 20X1.1.1. 10,000,000 20X3.12.31. 10% 매년말지급 c 20X1.1.1. 10,000,000 20X3.12.31. 15% 매년말지급 이사례에대하여20X1회계연도에는차입원가를자본화한결과 재무상태표상의 미완성주택금액은 2,148,386이고 용지잔액은 8,218,938[= 9,070,153(용지의취득원가) + 62,000(20X1연도에자본 화된차입원가) - 913,215(20X1연도에용지원가로대체된금액)]이 라고한다. 이상의자료를토대로20X2회계연도에발생된차입원 가를기간비용으로인식하는경우(실18.46)와자본화하는경우(실 18.47)로나누어회계처리를예시한다. 실18.39 20X2회계연도에발생된차입원가를기간비용으로인식하는경우 1. 이자의계산 차입금 연평균차입금액 차입원가 a 5,000,000 600,000 b 10,000,000 1,000,000 c 10,000,000 1,500,000 합계 25,000,000 3,100,000 2. 용지취득을위한장기성매입채무에서발생한이자 ①당기(20X2. 1. 1.~12. 31.)동안인식할이자 대상기간 기초부채 이자율 할인차금 상각 부채 감소액 기말부채 20X1. 7. 1. -20X2. 6. 30. 5,070,153 12% 608,418 3,000,000 2,678,571 20X2. 7. 1. -20X3. 6. 30. 2,678,571 12% 321,429 3,000,000 - 608,418 × 6/12 + 321,429 × 6/12 = 464,924 3. 20X2회계연도회계처리 20X2. 6. 30.(용지2차중도금지급및현재가치할인차금상각) 차) 장기성매입채무 3,000,000 대) 현 금 3,000,000 차) 이자 304,209 대) 현재가치할인차금 304,209 20X2. 7. 1.(분양공사지출및분양대금수입에대한회계처리) 차) 미완성주택 10,000,000 대) 현 금 10,000,000 현 금 8,000,000 분양미수금 3,000,000 분양선수금 5,000,000 20X2. 9. 1.(분양공사지출및분양대금수입에대한회계처리) 차) 미완성주택 400,000 대) 현 금 400,000 현 금 1,000,000 분양선수금 1,000,000 20X2. 12. 31. - 용지취득관련장기성매입채무의현재가치할인차금상각 차) 이자 160,715 대) 현재가치할인차금160,715 - 당기차입원가발생 차) 이자 3,100,000 대) 현 금 3,100,000 - 당기분양수익인식 차) 분양선수금 6,000,000 대) 분양수익 25,000,000 분양미수금 19,000,000 - 당기분양원가인식 차) 분양원가 12,548,386 대) 미완성주택1) 12,548,386 1) 2,148,386(전기말미완성주택)+10,400,000 = 12,548,386 - 당기용지원가인식 차) 용지원가 4,566,077 대) 용 지1) 4,566,077 1) [9,070,153(용지의취득원가) + 62,000(전기에자본화된차입원가)] × 60% - 913,215(전기용지원가대체분) = 4,566,077 4. 공시: 차입원가를기간비용으로처리한다는기업의회계정책을 기재한다. 실18.40 20X2회계연도에발생된차입원가를자본화하는경우 1. 용지취득관련계약금및1차중도금에대한차입원가자본화액 ①적격자산에대한평균지출액 4,000,000 ②자본화이자율의계산 차입금 연평균차입금액 차입원가 a 5,000,000 600,000 b 10,000,000 1,000,000 c 10,000,000 1,500,000 합계 25,000,000 3,100,000 자본화이자율= 차입원가 = 3,100,000 = 12.40% 연평균차입금총액 25,000,000 ③자본화할수있는차입원가의계산 4,000,000 × 12.40% = 496,000 ④상기자본화할수있는차입원가496,000은용지취득이후 에해당하는차입원가이므로전액미완성주택의취득원가를 구성함 2. 용지취득을위한장기성매입채무에서발생한차입원가자본화액 ①당기자본화기간(20X2. 1. 1. ~ 12. 31)동안인식할이자 대상기간 기초부채 이자율 할인차금 상각 부채 감소액 기말 부채 20X1. 7. 1. ~20X2. 6. 30. 5,070,153 12% 608,418 3,000,000 2,678,571 20X2. 7. 1. ~20X3. 6. 30. 2,678,571 12% 321,429 3,000,000 - 608,418 × 6/12 + 321,429 × 6/12 = 464,924 ②용지관련장기미지급금의현재가치할인차금상각액중당기 분464,924도차입원가에포함하여자본화할수있으며, 관 련적격자산인미완성주택의취득원가로처리함 3. 미완성주택에대한차입원가자본화액 ①적격자산에대한평균지출액 ․ 미완성주택에대한당기평균지출액(A) 일 시 지출액 자본화대상기간 평균지출액 20X2. 7. 1. 10,000,000 6/12 5,000,000 20X2. 9. 1. 400,000 4/12 133,333 합계 10,400,000 5,133,333 ․ 분양공사관련중도금등의당기평균수입액(B) 일 시 수입액 자본화대상기간 평균수입액 20X2. 7. 1. 8,000,000 6/12 4,000,000 20X2. 9. 1. 1,000,000 4/12 333,333 합계 9,000,000 4,333,333 ․ 당기평균순지출액(A-B) 800,000 ․ 전기총지출액(C) 4,000,000 ․ 전기총수입액(D) 2,000,000 ․ 당기자본화이자율적용대상평균지출액(A-B+C-D)2,800,000 ②자본화할수있는차입원가의계산 2,800,000 × 12.40% = 347,200 자본화이자율은용지에대해서적용한가중평균이자율과동 일하게적용함 4. 한도비교 ①자본화할수있는차입원가합계 계약금및1차중도금에대한차입원가자본화액 496,000 미완성주택에대한차입원가자본화액 347,200 합 계 843,200 ②자본화할수있는차입원가합계843,200은당기이자총액 3,100,000이내이므로전액자본화할수있으며, 이경우동 금액은모두미완성주택의취득원가를구성함 5. 20X2회계연도회계처리 20X2. 6. 30.(용지2차중도금지급및현재가치할인차금상각) 차) 장기성매입채무 3,000,000 대) 현 금 3,000,000 차) 이자 304,209 대) 현재가치할인차금304,209 20X2. 7. 1.(분양공사지출및분양대금수입에대한회계처리) 차) 미완성주택 10,000,000 대) 현 금 10,000,000 현 금 8,000,000 분양미수금 3,000,000 분양선수금 5,000,000 20X2. 9. 1.(분양공사지출및분양대금수입에대한회계처리) 차) 미완성주택 400,000 대) 현 금 400,000 현 금 1,000,000 분양선수금 1,000,000 20X2. 12. 31. - 용지취득관련장기성매입채무의현재가치할인차금상각및이자 자본화 차) 이자 160,715 대) 현재가치할인차금 160,715 미완성주택 464,924 이자 464,9241) 1) 304,209(전반기인식분) + 160,715(후반기인식분) - 당기이자발생및미완성주택에대한이자자본화 차) 이자 3,100,000 대) 현금 3,100,000 미완성주택 347,200 이자 347,200 - 당기용지계약금및1차중도금에서발생한이자자본화 차) 미완성주택 496,000 대) 이자 496,000 - 당기분양수익인식 차) 분양선수금 6,000,000 대) 분양수익 25,000,000 분양미수금 19,000,000 - 당기분양원가인식 차) 분양원가 13,856,510 대) 미완성주택 13,856,5101) 1) 2,148,386(전기말미완성주택) + 10,400,000 + 464,924 + 347,200+496,000 = 13,856,510 - 당기용지원가인식 차) 용지원가 4,566,077 대) 용 지 4,566,0771) 1) [9,070,153(용지의취득원가) + 62,000(전기에자본화된차입원가)] × 60% - 913,215(전기용지원가대체분) = 4,566,077 6. 20×2회계연도요약손익계산서 금 액 분양수익 25,000,000 용지원가 4,566,077 분양원가 13,856,510 현재가치할인차금상각1) - 이 자 2,256,800 당기순이익2) 3,024,429 1) 용지취득을 위한 장기성매입채무에서 발생한 현재가치할인차금상각액은 미완성주택에포함되어분양원가로대체됨 2) 법인세비용차감전순이익에대한법인세비용의비율을30%라고가정하여계 산 실18.41 차입원가를자본화한경우이를기간비용으로처리했을때와비
교하여손익계산서와재무상태표의주요항목에미치게될영향 에대한공시 <20X2회계연도손익계산서의주요항목에미치는영향1)> (단위: 천원) 구 분 차입원가를 자본화한 경우 20X2년도 이후 발 생된 차입원가를 기간비용으로 회계 처리할 경우 계상 될금액 차 액 분양수익 25,000,000 25,000,000 - 용지원가 4,566,077 4,566,0772) - 분양원가 13,856,510 12,548,3862) (1,308,124) 매출총이익 6,577,413 7,885,537 - 차입원가(현재가치 할인차금상각포함) 2,256,800 3,564,924 1,308,124 당기순이익 3,024,4293) 3,024,4293) - 1) 분양공사의경우미분양에따른재고자산에도차입원가가자본화될수있 으나, 도급공사의경우에는미분양에따른재고자산이없으므로차입원가의 자본화가당기순이익에미치는영향은없으며자본화된차입원가가영업외 비용에서공사원가로대체되어구성금액만달라질뿐이다. 2) 20X1회계연도에자본화한차입원가는그대로용지원가와분양원가에반영하 고, 20X2 회계연도에발생한차입원가에대해서만 비용화할경우계상될 금액. 3) 당기순이익의추정은차입원가를자본화한경우손익계산서에계상된법인 세비용차감전순이익에대한법인세비용의비율을적용하는등의간편하고 합리적인방법을사용하여추정할수있으며, 이비율을30%라고가정하여 계산하였다. 실18.42 [사례3: 외화차입금과관련된차입원가자본화] 12월결산법인인C기업은20X1. 5. 1. 공장건설을시작하였으며 공장건설과관련하여다음과같은지출이이루어졌다. 20X1. 5. 1 3,000백만원 20X1. 7. 1 6,000백만원 합 계 9,000백만원 C기업의20X1회계연도중공장건설과관련된차입금의내역은다 음과같다. 장기외화 차입금a 단기외화 차입금b 단기원화 차입금c 장기원화 차입금d 차입일 20X1. 3. 1. 20X1. 1. 1. 20X1. 3. 1. 20X1. 1. 1. 차입금액($) 2,000,000 1,000,000 3,000백만원 4,000백만원 차입당시환율 950원/$ 900원/$ - - 차입금액(백만원) 1,900 900 - - 상환일 20X3. 2. 28 20X1. 10. 31 20X2. 1. 31 20X3. 12. 31 상환당시환율 - 1,100원/$ - - 외환차손(백만원) - 결산당시환율 1,000원/$ - - - 외화환산손실 (백만원) 100 - - - 이자율 5% 6% 10% 8% 이자지급조건 매기말지급 만기일시지급 매기말지급 매기말지급 차입원가(백만원) 83 55 250 320 한편, 이들차입금중장기외화차입금a는특정차입금이고일시투 자수익은없으며, b, c, d차입금은공장건설과관련된일반차입금 이다. 발생된이자, 외화환산손실및외환차손등은기간비용으로 회계처리하는것을원칙으로한다. 다만, 자본화하는경우에는실 18.43 및실18.44에예시를제시한다. 실18.43 자본화할수있는차입원가 1. 적격자산에대한평균지출액(단위: 백만원) 지출일 지출액 자본화대상기간 평균지출액 20X1. 5. 1. 3,000 8/12 2,000 20X1. 7. 1. 6,000 6/12 3,000 합계 9,000 5,000 2. 일반차입금관련자본화이자율의계산 특정차입금을제외하고일반적으로차입되어사용된차입금에 대하여 적용할자본화이자율은 원화차입금과 외화차입금으로 구분하여산정한다. 먼저외화차입금과조건이유사한원화차 입금의이자율또는원화차입금의가중평균이자율은다음과같 이계산할수있다. (단위: 백만원) 차입금 연평균차입금액 이자 c 2,500(=3,000×10/12) 250 d 4,000(=4,000×12/12) 320 합 계 6,500 570 (1) 원화차입금의 가중평균이자율 = 이자(250 + 320) = 8.77% 연평균차입금총액(6,500) (2) 외환차이를차입원가로고려하지않았을경우외화차입금의 이자율 외화차입금 연평균차입금액 이자 외환차이 (외환차손) b 750(900×10/12) 55 200 합 계 750 55 200 = 이자 = 55 = 7.33% 연평균차입금총액 750 (3) 외환차이를전액차입원가로고려하였을경우외화차입금의 이자율 = 총차입원가 = 55 + 200 = 34% > 8.77%(상한) 연평균차입금총액 750 (4) 외환차이(손실)를가산한후의외화차입금의이자율이원화 차입금의가중평균이자율보다높기때문에원화차입금의가 중평균이자율8.77%를자본화이자율로한다. (5) 8.77%의자본화이자율을적격자산의평균지출액에적용하 여계산한차입원가가자본화이자율산정에포함된일반차입 금(외화차입금b, 원화차입금c, d)에서발생한이자의합계금 액보다크다면그차액만큼자본화이자율산정에포함된외 화차입금b에서발생한외환차손200백만원중자본화할차 입원가로대체한다. 3. 자본화할차입원가의계산 ①특정차입금관련차입원가 건설기간중이자(A) $2,000,000×5%×8/12×1,000원/$ = 67백만원 일시투자수익(B) - 외환차이(손실)(C)1) 100백만원×8/10 = 80 자본화가능외환차이 (손실)(D)2) 44 자본화할 차입원가(A-B+D) 111백만원 1) 특정차입금의차입기간(10개월)보다자본화대상기간(건설기간인8개월)이 짧은경우에는외환차이(손실)를자본화대상기간에해당하는분만안분 해서자본화할차입원가에가감해야하므로외화환산손실100백만원중 80백만원만이한도계산대상이된다. 2) 자본화가능외환차이(손실)는다음과같은단계를거쳐계산된한도내의 금액만을자본화대상차입원가에포함한다. i) 특정차입금의연평균차입액: $2,000,000×10/12×950원/$ = 1,583백만원 ii) 특정차입금의이자: $2,000,000×5%×10/12×1,000원/$ = 83백만원 iii) 특정차입금의이자율: 83백만원/1,583백만원= 5.24% iv) 유사한조건의원화차입금의이자율또는원화차입금의가중평균이 자율8.77%를상한으로이자의조정으로볼수있는외환차이(손 실): 1,266백만원(=1,900백만원×8/12)×(8.77%-5.24%) = 44백만원 v) 한도비교(단위: 백만원) 당기발생 금액 자본화가능금액 기간비용 계상금액 ㆍ이자 83 67 16 ㆍ외화환산손실 100 44 56 합 계 183 111 72 ②일반차입금관련차입원가: 특정차입금을사용한평균지출 액을초과하는적격자산의평균지출액에대하여일반차입금 의자본화이자율8.77%를적용하여산출 (5,000백만원- 1,900백만원×8/12) × 8.77% = 327백만원1) 1)적격자산의평균지출액에대하여계산한차입원가(=327백만원)가당 기발생이자(=625)를초과하는경우에한하여외환차이(손실)를자본 화대상차입원가로대체할수있으므로단기외화차입금b에서발생한 외환차손은전액기간비용으로계상된다. i) 한도비교 당기발생금 액 자본화가능 금액 기간비용계 상금액 ㆍ이자 625 327 298 ㆍ외환차손 200* - 200 합 계 825 327 498 ③20X1회계연도에건설중인자산으로계상될금액 (단위: 백만원) 공장건설관련지출 9,000 특정차입금관련차입원가 111 일반차입금관련차입원가 327 합 계 9,438 실18.44 20X1회계연도의재무상태표와손익계산서의주요항목에미치게 될영향 구 분 차입원가를 자본화한 경우 20X2년도 이후 발 생된 차입원가를 기간비용으로 회계 처리할 경우 계상 될금액 차 액 건설중인자산 9,438 9,000 (438) 자 본 ××× ××× ×× 차입원가 314 708 394 외화환산손실 56 100 44 외환차손 200 200 - 당기순이익 1,0011) 6941) (307) 1) 차입원가를자본화하지않고기간비용으로회계처리할경우계상될당기순이 익의추정은차입원가를자본화한경우손익계산서에계상된법인세비용차감 전순이익에대한법인세비용의비율을적용하는등의간편하고합리적인방 법을사용할수있다. 여기에서는영업이익이2,000이고, 이비율을30%라고 가정하여당기순이익을추정하였다.