이 장의 목적은 온실가스 배출권(이하 ‘배출권’이라 한다)과 배출 부채의 회계처리와 공시에 필요한 사항을 정하는 것이다. 배출권의 인식과 최초 측정
다음의 조건을 모두 충족하는 경우에 배출권을 자산으로 인식한다. ⑴배출권에서 발생하는 미래경제적효익이 기업에 유입될 가능성 이 매우 높다. ⑵배출권의 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있다.
정부에서 무상으로 할당받은 배출권(이하 ‘무상할당 배출권’이라 한다)은 영(0)으로 측정하여 인식한다. 매입 배출권은 원가로 측정 하며 그 원가는 다음 항목으로 구성된다. ⑴매입원가 ⑵취득에 직접 관련되어 있고 정상적으로 발생하는 그 밖의 원가 배출권의 주된 보유 목적에 따른 구분
배출권을 보유하는 주된 목적이 관련 제도에서 규정한 의무를 이 행하기 위한 것인 경우에는 문단 33.5~33.16에 따라 회계처리하고, 단기간의 매매차익을 얻기 위한 것인 경우에는 문단 33.17~33.20 에 따라 회계처리한다. 의무를 이행하기 위하여 보유하는 배출권 배출권의 후속 측정
최초 인식 후에 배출권은 원가에서 손상차손누계액을 차감한 금 액을 장부금액으로 한다. 배출권의 손상 여부를 결정하기 위해서 는 제20장 ‘자산손상’을 적용한다.
정부에 제출하고도 남을 것으로 확정된 무상할당 배출권을 단기 간의 매매차익을 얻기 위하여 보유하는 것으로 주된 보유 목적을 변경하는 경우에는 그 시점에 해당 배출권을 공정가치로 측정하 고 공정가치와 장부금액의 차이는 배출원가에서 차감한다. 배출부채의 인식과 측정
배출부채는 다음의 조건을 모두 충족하는 경우에 인식한다. ⑴온실가스를 배출하여 정부에 배출권을 제출해야 하는 현재의무 가 존재한다. ⑵해당 의무를 이행하기 위하여 자원이 유출될 가능성이 매우 높다. ⑶그 의무의 이행에 소요되는 금액을 신뢰성 있게 추정할 수 있다.
배출부채는 다음 ⑴과 ⑵를 더하여 측정한다. ⑴정부에 제출할 해당 이행연도 분으로 보유한 배출권의 장부금액 ⑵⑴의 배출권 수량을 초과하는 배출량에 대해 해당 의무를 이행 하는 데에 소요되는 지출에 대한 보고기간 말 현재 최선의 추정치 배출권의 제거
배출권은 다음의 어느 하나에 해당하면 재무상태표에서 제거한다. ⑴정부에 제출하는 때 ⑵매각하는 때 ⑶⑴또는 ⑵에 사용할 수 없게 되어 더 이상 미래경제적효익이 예상되지 않을 때
정부에 제출하고도 남을 것으로 확정된 무상할당 배출권을 매각 하는 경우 그 처분손익은 배출원가에서 차감하고, 매입 배출권을 매각하는 경우에는 그 처분손익을 영업외손익으로 분류한다. 다만 할당량에 비하여 온실가스 배출이 감축되었는지 확인되지 않은 상태에서 무상할당 배출권을 매각한 경우에는, 장부금액과 순매각 대가의 차이를 이연수익으로 인식하고 매각한 배출권이 속하는 이행연도에 걸쳐 체계적인 기준에 따라 이연수익을 배출원가와 상계한다. 배출부채의 제거
배출권을 정부에 제출하는 때에 배출부채를 제거한다.
해당 이행연도 분의 배출권 제출의무를 이행하기 위하여 다음 이 행연도 분 무상할당 배출권의 일부를 차입하는 경우에는 배출부 채를 제거할 때 차입하는 부분에 해당하는 배출부채의 금액을 이 연수익으로 인식한다. 해당 이연수익은 차입으로 부족해진 배출권 을 매입하여 사용할 이행연도 분의 배출원가에서 상계한다. 표시
배출권은 무형자산으로 분류하되, 보고기간 말부터 1년 이내에 정 부에 제출할 부분은 유동자산으로 분류한다.
배출부채 중 보고기간 말부터 1년 이내에 결제될 부분은 유동부 채로, 그 밖의 부분은 비유동부채로 분류한다. 공시
배출권에 대한 다음의 내용을 주석으로 기재한다. ⑴계획기간 및 이행연도별 무상할당 배출권의 수량 ⑵기초 및 기말 배출권의 수량, 장부금액과 당기 증감 내용 ⑶담보로 제공한 배출권
배출부채에 대한 다음의 내용을 주석으로 기재한다. ⑴기초 및 기말 장부금액과 당기 증감 내용 ⑵보고기간의 온실가스 배출량 추정치. 다만 이행연도와 보고기 간이 일치하지 않는 경우에는 보고기간 내에서 이행연도별로 구분한 추정치를 추가한다. 단기간의 매매차익을 얻기 위하여 보유하는 배출권 배출권의 후속 측정
주로 단기간의 매매차익을 얻기 위하여 보유하는 배출권은 공정 가치로 측정하고 공정가치의 변동분은 당기손익으로 인식한다.
배출권의 공정가치 변동분과 처분손익은 매매활동이 주된 영업에 해당하면 영업손익으로, 그렇지 않으면 영업외손익으로 분류한다. 표시와 공시
배출권은 유동자산으로 분류한다.
배출권에 대한 다음의 내용을 주석으로 기재한다. ⑴기초 및 기말 배출권의 수량, 장부금액과 당기 증감 내용 ⑵담보로 제공한 배출권 용어의 정의 온실가스 「저탄소 녹색성장 기본법」에 따른 온실가스 온실가스 배출권(배출권) 「저탄소 녹색성장 기본법」에 따른 국가온실 가스감축목표를 달성하기 위하여 「온실가스 배 출권의할당 및 거래에 관한 법률」에 따라 설 정된 온실가스 배출허용총량의 범위에서 개별 온실가스 배출업체에 할당되는 온실가스배출 허용량 계획기간 국가온실가스감축목표를 달성하기 위하여 5년 단위(‘15년부터 ’20년까지는 3년 단위)로 온실가 스 배출업체에 배출권을 할당하고 그 이행실적 을 관리하기 위하여 설정되는 기간 이행연도 계획기간별 국가온실가스감축목표를 달성하기 위하여 1년 단위로 온실가스 배출업체에 배출 권을 할당하고 그 이행실적을 관리하기 위하여 설정되는 계획기간 내의 각 연도 배출부채 온실가스를 배출한 결과로 발생하였으며 배출 권을 정부에 제출함으로써 이행될 것으로 예상 되는 현재의무 배출권의 차입 정부에 제출하여야 할 배출권의 수량보다 보유 한 배출권의 수량이 부족하여 배출권 제출의무 를 완전히 이행하기 곤란한 경우 「온실가스 배출권의 할당 및 거래에 관한 법률」에 따라 계획기간 내의 다른 이행연도에 할당된 배출권 가운데 일부를 승인받아 해당 이행연도의 배출 권 제출의무 이행에 사용하는 것 일반기업회계기준 제33장 ‘온실가스배출권’의 부록 결론도출근거 배경 결33.1 2015년부터 우리나라에도 온실가스 배출권 할당 및 거래 제도가 도 입된다. 유럽에서는 2005년부터 해당 제도가 시행되었고 다른 나라 에도 점차 확산되는 추세이다. 국제회계기준 해석위원회에서는 2004년에 기존 국제회계기준에 대한 해석서로 IFRIC 3 'Emission Rights'를 발표하였다. 해당 해석서에 따르면 무상할당 배출권은 공 정가치로 무형자산과 정부보조금을 인식하고 무형자산에는 원가모 형이나 재평가모형 가운데 하나를 선택하여 적용하며, 온실가스가 배출됨에 따라 일반적으로 배출권의 현행 시장가치로 충당부채를 측정한다. 그러나 배출권에 원가모형을 적용하면 관련 부채와 측정 의 불일치가 발생하고, 배출권에 재평가모형을 적용하면 관련 부채 와 손익 표시의 불일치가 발생한다는 문제점이 지적되었다. 배출권 시장이 발달 초기 단계이므로 해석서의 긴급성이 사라졌으므로 해 석서의 시행일을 늦추어 달라는 의견도 제시되었다. 국제회계기준 위원회(IASB)에서는 국제회계기준 해석위원회의 국제회계기준 개 정 요구를 고려하여 2005년에 IFRIC 3을 철회하였다. 이러한 이유 로 유럽의 배출권 제도 대상 기업들은 배출권과 관련 부채를 다양 한 방식으로 회계처리하는 것으로 조사되었다. IASB에서는 2007년 말에 배출권 회계처리 프로젝트를 재개하기로 결정하고 2009년부터 2010년까지 여러 논점을 논의하였다. 그러나 IASB에서 많은 프로젝 트가 동시에 진행되고 있었기 때문에 업무의 우선순위를 다시 정한 후 배출권 회계처리 프로젝트를 중단하고 2012년에 연구과제에 포 함하기로 하였다. 결33.2 2015년부터 우리나라에도 온실가스 배출권 할당 및 거래 제도가 시 작됨에 따라 대상 기업들이 비교가능한 재무보고를 할 수 있도록 회계기준 제정의 필요성이 대두되었다. 한국회계기준원 조사연구실 에서는 IFRIC 3, 2010년까지 IASB의 프로젝트 진행 내용, 각국의 관 련 회계지침 또는 연구 내용과 기업의 회계실무를 비교하고 검토하 였다. 그 결과 IASB에서 2009년부터 2010년까지 논의해 온 잠정결 정 내용이 해당 제도로 인한 거래와 그 밖의 사건에 관한 정보를 재 무제표에 충실하게 표현하면서도 배출권 거래와 관련 제품 가격에 미치는 영향이 적다는 사실을 확인하였다. 조사연구실에서는 해당 잠정결정을 기초로 IASB에서 검토하지 않은 사항을 추가하여 마련 한 회계처리와 표시 제안, 즉 배출권과 관련 부채를 공정가치로 측 정하고 이를 연계표시(차감하는 형식으로 표시)하는 등의 방안에 대해 이해관계자에게 사전적인 검토를 요청하였다. 결33.3 이해관계자들은 배출권 시장이 언제 활성화될지 예측할 수 없고, 해외 기업과 일관된 회계정책을 채택할 필요가 있다는 의견을 좀 더 많이 제시하였다. 회계기준위원회에서는 조사연구실에서 제안한 내용이 논리적으로 우월하나 현행 국제회계기준에서 허용된다고 확 신할 수 없는 부분이 일부 포함되어 있기 때문에 한국채택국제회계 기준을 적용하는 기업들이 이를 준용하지 못할 수 있다고 우려하였 다. 따라서 국내 기업 간 재무정보의 비교가능성을 고려하여 우선 국제회계기준을 적용하고 있는 유럽기업들이 많이 사용하는 것으로 조사된 실무적 회계처리를 기초로 일반기업회계기준을 제정하여 한 국채택국제회계기준 적용기업들도 준용할 수 있도록 했다. 나중에 IASB에서 배출권에 대한 회계기준을 제정하면 이에 따라 일반기업 회계기준의 개정을 검토하기로 하였다. 자산의 인식과 최초 측정 결33.4 무상할당 배출권은 계획기간에 할당되는 수량이 정해지지만 이행연 도 단위로 사용할 수 있는 범위가 다르다. 예를 들면, 제1차 계획기 간에 2015년도, 2016년도, 2017년도 분의 배출권이 무상으로 할당되 고 2015년도에도 3개 이행연도의 배출권을 거래소에서 매매할 수는 있다. 그러나 2015년도 분 온실가스 배출에 대하여 배출권을 정부에 제출할 때에는 2015년도 분 배출권만(다음 이행연도에서 차입하는 경우는 예외) 사용할 수 있다. 따라서 2015년도에는 3개 이행연도 분의 배출권을 모두 자산으로 인식하지만 각각을 구분하여 장부금 액 등을 관리할 필요가 있다. 결33.5 제17장 문단 17.4에 따르면 비화폐성자산을 정부에서 이전하는 경 우 해당 자산의 공정가치로 자산과 정부보조금을 인식하고, 문단 17.5에 따르면 자산관련정부보조금은 관련 자산의 차감계정으로 표 시한다. 무상할당 배출권에도 정부보조금의 일반적인 회계처리를 하는 것이 적절할 수 있다. 그러나 한국채택국제회계기준에서는 비 화폐성자산을 정부에서 이전한 경우에 해당 자산의 공정가치를 평 가하여 자산과 보조금 모두를 그 공정가치로 회계처리하거나 명목 금액으로 기록하도록 하고, 자산관련정부보조금은 재무상태표에 이 연수익으로 표시하거나 자산의 장부금액을 결정할 때 차감하여 표 시하도록 하고 있어, 일반기업회계기준의 정부보조금 표시 방법과 는 차이가 있다. 배출권 시장이 언제 활성화될지 예측할 수 없다는 점을 고려하고 한국채택국제회계기준 적용 대상 기업이 이 장의 배 출권 회계처리를 준용할 수 있도록 하기 위하여 무상할당 배출권은 자산과 정부보조금 모두를 명목금액(0)으로 측정하는 방식을 도입 하였다. 주된 보유 목적에 따른 구분 결33.6 배출권을 생산과정에서 발생하는 의무를 이행하기 위해 보유하는 경우와 배출권 가격의 단기적 변동으로 인한 이익을 얻기 위해 보 유하는 경우, 재무정보이용자에게 유용한 정보는 각각 다를 수 있 다. 배출권을 보유하는 주된 목적이 주로 단기간의 매매차익을 얻 기 위한 것이라면 재무제표이용자에게는 단기매매증권과 마찬가지 로 매매활동으로 인한 손익 정보와 공정가치(예: 현행 시장가치)로 측정된 배출권의 가치에 관한 정보가 더 유용할 것이다. 결33.7 무상할당 배출권은 배출부채를 결제하는 데 사용할 수 있도록 할당 된 것이므로 해당 자산과 배출부채는 매우 밀접하게 연계되어 있 다. 그러나 해당 배출권은 배출부채를 결제하는 데에만 사용하도록 강제된 것은 아니므로 할당량과 비교하여 온실가스가 감축되었는지 확인되지 않은 상태에서도 일부를 매각할 수 있다. 만약 배출권의 주된 보유 목적이 의무 이행을 위한 것인 경우, 해당 배출권 매매를 제한한다면 배출권 시장의 거래가 활성화되지 않아 배출권 거래를 통해 비용 효과적인 온실가스 감축 기반을 마련하겠다는 제도 도입 의 취지가 무색해질 수 있을 것이다. 따라서 이 장에서는 배출권의 주된 보유 목적에 따라서만 회계처리를 구분하고 주된 보유 목적이 매매가 아니더라도 매매를 금지하지는 않았다. 의무를 이행하기 위하여 보유하는 배출권 배출권의 후속 측정 결33.8 배출권은 이산화탄소 1톤 배출량에 해당하는 단위로 구분되어 거래 되거나 정부에 제출된다. 배출권은 정부에 제출하기 전까지는 시장 에서 매각할 수 있고 정부에 제출하고도 남으면 다음 이행연도로 이월할 수도 있다. 따라서 배출권은 온실가스가 배출되는 과정에서 소모되지는 않고 부채의 결제 수단이나 매매 대상의 성격을 띤다. 이러한 특성을 반영하기 위해서 배출권은 배출권을 제출하는 기간 에 걸쳐 상각하지 않고 손상차손만 인식하도록 하였다. 결33.9 기업에서 온실가스 배출을 감축하기 위해 설비 투자를 하거나 생산 량이 감소하는 경우에는 할당받은 배출권을 정부에 제출하고도 남 을 수 있다. 이렇게 남은 배출권은 다음 기간의 배출권 제출의무 이 행에 사용할 수도 있고 매각할 수도 있다. 이 경우 온실가스를 감축 하기 위한 비용은 이미 발생하였기 때문에 배출권이 남을 가능성이 매우 높은 시점에 해당 배출권을 공정가치로 측정하고 장부금액의 차이는 배출원가에서 차감해야 기간 손익을 더 적절하게 보여줄 수 있다는 의견도 있다. 그러나 배출부채의 측정 시점에 무상할당 배 출권의 잔여 수량이 확정되지 않는다는 점과 공정가치를 시장에서 관찰하기 어려울 수 있다는우려를 고려하여 이러한 회계처리를 요 구하지 않았다. 다만 정부에 제출하고도 남을 것으로 확정된 무상 할당 배출권의 주된 보유 목적을 변경하여 단기간의 매매차익을 얻 기 위해 보유하는 배출권으로 분류를 변경하는 경우에는 영업손익 과 영업외손익의 구분을 명확하게 하기 위해 재분류 시점의 공정가 치로 평가하도록 하였다. 배출부채의 측정 결33.10 기업이 온실가스를 배출하면 기업은 정부에 배출권을 제출할 의무 가 생기나 배출량을 정부에서 인증하기 전까지는 그 금액이 불확실 하다. 제14장 문단 14.3에 따르면 충당부채는 과거사건이나 거래의 결과에 의한 현재의무로서, 지출의 시기 또는 금액이 불확실하지만 그 의무를 이행하기 위하여 자원이 유출될 가능성이 매우 높고 또 한 해당 금액을 신뢰성 있게 추정할 수 있는 의무를 말한다. 따라서 정부에서 온실가스 배출량을 인증하지 전까지는 배출권을 정부에 제출할 의무는 충당부채에 해당한다. 제14장 문단 14.7에 따르면 충 당부채로 인식하는 금액은 현재의무의 이행에 소요되는 지출에 대 한 보고기간 말 현재 최선의 추정치이어야 한다. 한국채택국제회계 기준에서는 그러한 추정치는 보고기간 말에 의무를 이행하거나 제3 자에게 이전시키는 경우에 합리적으로 지급하여야 하는 금액으로 규정하고 있다. 철회된 IFRIC 3에서는 보고기간 말에 충당부채로 인식해야 하는 금액은 그 시점의 배출권 공정가치로 해석한 사례가 있으나 정부 제출에 사용할 배출권을 원가로 측정하면서 배출부채 만 배출권의 공정가치로 측정한다면 측정의 불일치가 발생하고 이 것이 정보이용자에게 혼란을 줄 수 있다는 우려가 제기되었다. 할 당받은 배출권과 배출부채는 해당 배출권의 주된 보유 목적을 고려 할 때 매우 밀접한 관계가 있으나 배출부채 결제에 이를 사용하도 록 법적으로나 계약으로 구속된 것은 아니다. 그러나 배출부채를 보유 배출권의 장부금액과 연계하여 측정하면 자산과 부채의 측정 방식의 차이로 인한 회계불일치가 해소된다. 따라서이 장에서는 정부에 제출할 부분에 해당하는 이행연도 분으로 보유한 배출권까 지는 배출권의 장부금액으로, 이를 초과하는 온실가스 배출량에 대 해서는 의무를 이행하는 데에 소요되는 지출에 대한 보고기간 말 현재 최선의 추정치(예를 들어 그 시점의 배출권의 시장가격 반영) 로 배출부채를 측정하도록 하였다. 배출권의 제거 결33.11 온실가스 배출이 기업의 주된 영업활동과 관련된다면 온실가스 배 출을 감축하는 것도 주된 영업활동에 관련되는 것이다. 그러나 배 출권을 보유하는 주된 목적이 제도에서 규정한 의무를 이행하기 위 한 것이라면, 정부에 제출하고도 남을 것으로 확정된 배출권을 매 각하는 의사결정 자체는 주된 영업활동이 아니라는 의견이 있다. 그러나 주된 보유 목적을 변경하지 않은 상태에서 남은 무상할당 배출권을 매각하는 경우 그 처분손익의 일부에는 배출 감축 활동의 결과가 반영되어 있을 것이다.
따라서 이 모두를 영업외손익에 반 영하는 것은 적절하지 않을 것이나 영업손익과 영업외손익 부분을 구분하는 것은 실무적인 부담이 될 수 있기 때문에 문단 33.10에서 는 해당 처분손익 모두를 배출원가에서 차감하도록 하였다. 반면 의무를 이행하기 위해 매입한 배출권을 매각한 경우에는 그 매각 의사결정이 주된 영업활동과 관련되지 않는다고 보아 처분손익을 영업외손익에 반영하도록 하였다. 결33.12 무상할당 배출권의 원가를 영(0)으로 측정하였기 때문에 그 처분이 익은 모두 영업외수익으로 당기손익에 반영해야 일관될 수 있다. 그러나 온실가스의 배출이 할당량에 비해 감축되었는지 확인되지 않은 상태에서 무상할당 배출권을 매각하여 이후 의무를 이행하기 에 부족하게 되면 배출권을 시장에서 매입해야 할 것이다. 이 경우 무상할당 배출권의 처분이익을 영업외수익에 반영하는 회계처리는 추후에 매출원가를 상승시키는 문제가 있다. 유럽 기업 중에는 무 상할당 배출권의 처분이익을 관련 매출원가에서 차감하는 회계처리 를 하는 경우도 있다. 그러나 특히 해당 이행연도 분이 아닌 배출권 을 매각한 경우라면 처분이익을 해당 이행연도의 매출원가에서 차 감하는 회계처리는 매출원가를 왜곡할 수 있다. 무상할당 배출권과 정부보조금을 최초에 공정가치로 인식하였다면 이러한 문제는 발생 하지 않지만 문단 결33.3에서 설명한 이유로 그 방식을 선택하지 않 았기 때문에 회계기준위원회에서는 다른 방안을 고려하였다. 온실 가스 배출이 할당량에 비해 감축되었는지 확인되지 않은 상태에서 무상할당 배출권을 매각하는 경우, 그 처분이익은 이연수익으로 인 식하고 매각한 무상할당 배출권이 속하는 이행연도에 걸쳐 체계적 인 방법으로 배출원가에서 상계한다면 무상할당 배출권의 매매로 매출원가가 상승할 가능성은 상당히 낮아질 것이다. 배출부채의 제거 결33.13 「온실가스 배출권의 할당 및 거래에 관한 법률」에 따르면 배출권 은 각 이행연도로 구분되어 할당되나 다음 이행연도 분의 일부를 차입하여 해당 이행연도 분의 부채를 결제할 때 사용할 수 있다. 해 당 이행연도의 배출부채를 측정할 때 차입할 무상할당 배출권의 장 부금액(0)을 반영한다면 차입으로 부족해진 배출권을 매입하여 제 출하는 이행연도에 배출원가가 과다하게 산정될 수 있다. 따라서 회계기간 말에 다음 이행연도의 무상할당 배출권에서 일부를 차입 하기로 결정하였더라도 외부에서 차입한 것과 마찬가지로 차입량에 해당하는 배출부채는 배출권의 현행 시장가격 등을 고려하여 결정 하는 것이 적절하다. 이 경우 다음 해에 배출권을 제출하는 시점에 배출부채를 제거해야 하는데 이때 당기이익을 인식한다면 앞에서 언급한 문제에 다시 노출될 수 있다. 비록 무상할당 배출권과 정부 보조금을 영(0)으로 측정하여 인식한 회계처리와 일관성은 결여되 지만 문단 결33.12와 마찬가지로 배출권을 정부에 제출하면서 배출 부채를 이연수익으로 대체한 후 차입으로 부족해진 배출권을 매입 하여 사용할 이행연도 분의 배출원가에서 상계한다면 이러한 문제 가 해결될 것이다. 표시 결33.14 배출권은 어업권, 소프트웨어, 복제권 등과는 달리 온실가스를 배출 할 때 보유하지 못하였더라도 온실가스를 배출할 수 있다는 점에서 다른 무형자산과는 구별되는 독특한 특성을 갖고 있다. 그리고 배출 권은 온실가스 배출 과정에서 소모되지 않으나 재고자산과 비슷한 방식으로 관리되고, 지분상품은 아니지만 이와 유사하게 시장에서 거래되고 가격이 결정된다는 점에서 금융자산과 유사한 특성도 있 다. 그러나 의무를 이행하는 데 사용할 배출권은 물리적 형체가 없 고, 식별할 수 있으며, 기업이 통제하고 있고, 미래경제적효익이 있 는 비화폐성자산이라는 무형자산의 정의를 충족하기 때문에 무형자 산으로 분류한다. 다만 기업은 이행연도 단위로 배출권을 제출하여 의무를 이행해야 하기 때문에 보고기간 말부터 1년 이내에 정부에 제출할 배출권과 결제되어야 할 배출부채는 제2장 문단 2.20과 2.22 에서 규정하는 유동성과 비유동성 구분의 일반 원칙에 따라 각각 유동자산과유동부채로 분류한다. 단기간의 매매차익을 얻기 위하여 보유하는 배출권 결33.15 주로 단기간의 매매차익을 얻기 위해 보유하는 배출권이 기업에 제 공하는 효익은 단기매매증권과 비슷하다고 볼 수 있다. 따라서 이 러한 배출권은 공정가치로 측정하여 공정가치의 변동과 처분손익을 당기손익으로 인식하면 더 목적적합한 정보를 제공하게 될 것이다. 결33.16 단기간의 매매차익을 얻기 위하여 보유하는 배출권은 제2장 문단 2.20에서 규정하는 유동성과 비유동성 구분의 일반 원칙에 따라 유 동자산으로 분류한다. 실무지침 적용범위 실33.1 이 장은 제6장 ‘금융자산․금융부채’에서 규정한 파생상품의 정의 를 충족하는 배출권 관련 계약을 제외한 모든 배출권 거래에 적 용한다. 배출권의 인식 실33.2 무상할당 배출권도 할당이라는 과거 사건의 결과로, 보유하거나 매매하여 경제적효익을 얻을 능력이 있고 이에 대한 의사결정이 자유로우므로 기업이 통제하고 있고, 정부에 제출할 때 사용하거나 매각하여 미래경제적효익이 유입될 것으로 예상되는 자원이므로 매입한 배출권과 마찬가지로 자산의 정의를 충족한다. 배출권을 할당받거나 매입하여 사용할 수 있게 되는 시점부터는 배출권을 사용하여 부채를 결제(정부에 제출)하거나 매각하면 현금유입이 예상되므로 미래경제적효익의 유입 가능성이 매우 높다. 그리고 배출권을 확보하기 위해 지급한 대가를 알 수 있기 때문에 원가 를 신뢰성 있게 측정할 수 있다. 기업이 배출권 할당 및 거래 제 도의 대상이 된 이상 배출권이 없으면 매입하거나 과징금 등을 부담해야 하므로 무상할당 배출권을 보유하면 이러한 비용을 절 감할 수 있다는 점에서 무상할당 배출권도 미래경제적효익의 유 입 가능성이 매우 높다고 본다. 따라서 무상할당 배출권도 이를 사용할 수 있게 되는 계획기간의 시작 시점부터 자산의 인식조건 을 충족한다. 배출권의 최초 측정 실33.3 매입 배출권의 원가는 매입원가와 취득에 직접 관련되어 있고 정 상적으로 발생하는 그 밖의 원가로 구성된다. 이러한 원가에는 취 득에 직접 관련되는 거래 수수료와 환급받을 수 없는 세금이 포 함된다. 배출부채의 인식과 측정 실33.4 배출권을 제출해야 하는 의무를 이행하기 위하여 자원이 유출될 가 능성이 매우 높은지와 그 의무 이행에 소요되는 금액을 신뢰성 있 게 추정할 수 있는지를 판단하여 배출부채를 인식한다. 「온실가스 배출권의 할당 및 거래에 관한 법률」에 따르면 온실가스를 배출한 이상 배출량에 상당하는 배출권을 정부에 제출해야 하므로 자원의 유출 가능성은 매우 높다. 문단 33.8에서는 배출부채의 측정 방법을 규정하고 있는데 일반적으로 이에 따라 그 금액을 신뢰성 있게 추 정할 수 있다. 실33.5 배출부채는 정부에 제출할 해당 이행연도 분으로 할당된 배출권의 장부금액과 제출하기로 확정한 매입 배출권의 장부금액을 더하여 측정한다. 그리고 이러한 배출권 수량을 초과하는 배출량에 대해서 는 의무를 이행하는 데에 소요되는 지출에 대한 보고기간 말 현재 최선의 추정치로 측정해야 한다. 이 경우 그 시점의 배출권 시장가 격 등을 고려하여 추정치를 산정할 수 있을 것이다. 배출권의 제거 실33.6 이행연도별로 할당된 배출권 중 주무관청에 제출되거나 다음 이행 연도로 이월되지 아니한 배출권은 각 이행연도 종료일부터 6개월이 경과하면 그 효력을 잃게 되어 더 이상 미래경제적효익을 기대할 수 없다. 따라서 효력을 잃게 된 배출권은 정부에 제출하거나 매각 한 것은 아니지만 재무상태표에서 제거한다. 실33.7 전체 시설의 폐쇄나 일정 기간 가동 정지 등과 같이 배출권 할당의 취 소 사유에 해당하여 배출권 할당이 취소된 경우에도 해당 배출권을 재무상태표에서 제거한다. 적용사례 사례 1 A기업은 20X5년부터 배출권 할당 및 거래 제도에 참여하고 있다. 20X5년부 터 20X7년까지가 하나의 계획기간이며, A기업의 회계연도는 1월 1일에 시작 되어 12월 31일에 종료된다. l A기업은 20X4년 10월에 계획기간의 이행연도별로 각각 10,000톤의 이산 화탄소 배출량에 해당하는 배출권 10,000개를 무상으로 할당받는다고 통 보받았다. 20X5년 1월 1일부터 해당 배출권을 사용할 수 있다. 배출권거 래소에서는 각 이행연도별로 구분되어 배출권이 거래되는데 20X5년 초 단위당 배출권의 시장가격은 20X5년물은 12원, 20X6년물은 11원, 20X7년 물은 10원이다. <회계처리> (20X5년 1월 1일) 20X5 이행연도 분 20X6 이행연도 분 20X7 이행연도 분 * 무상할당 배출권의 원가: 10,000×0 = 0(원) (차) 배출권 0 (대) 정부보조금 0 (차) 배출권 0 (대) 정부보조금 0 (차) 배출권 0 (대) 정부보조금 0 l 20X5년 6월 30일에 A기업은 20X5년물 배출권 1,000개를 단위당 12원에 매입하였다. l 20X5년 12월 31일에 A기업은 20X5년에 이산화탄소를 총 11,000톤 배출한 것으로 추정하였다. l 20X6년 5월 30일에 A기업은 20X5년에 이산화탄소를 총 11,000톤 배출한 것으로 인증을 받았고, 20X6년 6월 30일에 A기업은 배출권 11,000개를 정 부에 제출하였다. <회계처리> (20X5년 6월 30일) * 매입배출권의 원가: 1,000×12 = 12,000(원) (20X5년 12월 31일) * 20X5 이행연도의 배출원가, 배출부채: 10,000×0 + 1,000×12 = 12,000(원) (20X6년 6월 30일) l 20X6년 9월 30일에 A기업은 20X7년물 배출권 1,000개를 단위당 12원에 매각하였다. l 20X6년 12월 31일에 A기업은 20X6년에 이산화탄소를 총 11,000톤 배출한 것으로 추정하였다. 부족한 배출권은 다음 이행연도 분에서 차입하기로 하였다. 같은 날 20X6년물 배출권의 시장가격은 단위당 11원이다. (차) 배출권 12,000 (대) 현금 12,000 (차) 배출원가 12,000 (대) 배출부채 12,000 (차) 배출부채 12,000 (대) 배출권 12,000 l 20X7년 5월 30일에 A기업은 20X6년 이산화탄소를 총 11,000톤 배출한 것 으로 인증을 받았고, 20X7년 6월 20일에 배출권 차입을 승인받았다. 20X7 년 6월 30일에 A기업은 배출권 11,000개를 정부에 제출하였다. 같은 날 20X6년물 배출권의 시장가격은 단위당 11원이다. <회계처리> (20X6년 9월 30일) * 1,000×12 = 12,000(원) (20X6년 12월 31일) * 20X6 이행연도의 배출원가, 배출부채: 10,000×0 + 1,000×11= 11,000(원) (20X7년 6월 30일) l 20X7년 12월 31일에 A기업은 20X7년에 이산화탄소를 총 11,000톤 배출한 것으로 추정하였다. 같은 날 20X7년물 배출권의 시장가격은 단위당 11원 이다. l 20X8년 5월 30일에 A기업은 20X7년 이산화탄소를 총 11,000톤 배출한 것 으로 인증을 받았고, 같은 날에 배출권 3,000개를 단위당 12원에 매입하 였다. l 20X8년 6월 30일에 A기업은 배출권 11,000개를 정부에 제출하였다. (차) 현금 12,000 (대) 이연수익 12,000* (차) 배출원가 11,000 (대) 배출부채 11,000 (차) 배출부채 11,000 (대) 이연수익 11,000 <회계처리> (20X7년 12월 31일) * 20X7 이행연도의 배출부채: 8,000×0 + 3,000×11= 33,000(원) * 매각 및 차입 관련 이연수익: 12,000 + 11,000 = 23,000(원) (20X8년 5월 30일) * 매입 배출권 원가: 3,000×12 = 36,000(원) (20X8년 6월 30일) 이 장의 문단 33.15⑵에 따른 주석 공시는 다음과 같다.
<기초 및 기말 배출권의 수량, 장부금액과 당기 증감 내용> (20X5년) (차) 배출부채 33,000 (대) 배출권 36,000 배출원가 3,000 (차) 배출원가 33,000 (대) 배출부채 33,000 (차) 이연수익 23,000 (대) 배출원가 23,000 (차) 배출권 36,000 (대) 현금 36,000 20X5년도 분 20X6년도 분 20X7년도 분 계 구분 수량 장부금액 수량 장부금액 수량 장부금액 수량 장부금액 기초 무상할당 10,000 0 10,000 0 10,000 0 30,000 0 매입 1,000 12,000 1,000 12,000 기말 11,000 12,000 10,000 0 10,000 0 31,000 12,000 (20X6년) (20X7년) (20X8년) 20X5년도 분 20X6년도 분 20X7년도 분 계 구분 수량 장부금액 수량 장부금액 수량 장부금액 수량 장부금액 기초 11,000 12,000 10,000 0 10,000 0 31,000 12,000 (매각) (1,000) (0) (1,000) (0) (정부 제출) (11,000) (12,000) (11,000) (12,000) 기말 0 0 10,000 0 9,000 0 19,000 0 20X6년도 분 20X7년도 분 계 구분 수량 장부금액 수량 장부금액 수량 장부금액 기초 10,000 0 9,000 0 19,000 0 차입 1,000 0 (1,000) (0) 0 0 (정부 제출) (11,000) (0) (11,000) (0) 기말 0 0 8,000 0 8,000 0 20X7년도 분 계 구분 수량 장부금액 수량 장부금액 기초 8,000 0 8,000 0 매입 3,000 36,000 3,000 36,000 (정부 제출) (11,000) (36,000) (11,000) (36,000) 기말 0 0 0 0 사례 2 B기업은 20X5년부터 배출권 할당 및 거래 제도에 참여하고 있다. 20X5년부 터 20X7년까지가 하나의 계획기간이며, B기업의 회계연도는 1월 1일에 시작 되어 12월 31일에 종료된다. 이 사례는 배출권의 보유목적 변경의 회계처리 를 보여주기 위한 것이므로 20X6년도와 20X7년도의 회계처리는 생략한다. l B기업은 20X4년 10월에 계획기간의 이행연도별로 각각 20,000톤의 이산 화탄소 배출량에 해당하는 배출권 20,000개씩을 무상으로 할당받는다고 통보받았다. 20X5년 1월 1일부터 해당 배출권을 사용할 수 있다. <회계처리> (20X5년 1월 1일) 20X5 이행연도 분 20X6 이행연도 분 20X7 이행연도 분 * 무상할당 배출권의 원가: 10,000×0 = 0(원) l 20X5년 12월 31일에 B기업은 20X5년 이산화탄소를 총 17,500톤 배출한 것으로 추정하였다. l 20X6년 5월 30일에 B기업은 20X5년 이산화탄소를 총 18,000톤 배출한 것 으로 인증받았고, 20X6년 6월 20일에 B기업은 잔여 배출권의 이월을 승 인받았다. (차) 배출권 0 (대) 정부보조금 0 (차) 배출권 0 (대) 정부보조금 0 (차) 배출권 0 (대) 정부보조금 0 l 20X6년 6월 21일에 20X6년물 배출권의 단위당 가격은 10원이고, B기업은 잔여 무상할당 배출권을 단기간의 매매차익을 얻기 위해 보유하는 것으로 목적을 변경하고 재분류하였다. l 20X6년 6월 30일에 B기업은 무상할당 배출권 18,000개를 정부에 제출하 였다. (20X5년 12월 31일) * 20X5 이행연도의 배출원가, 배출부채: 17,500×0 = 0(원) (20X6년 5월 30일) * 추가로 인식할 배출원가, 배출부채: (18,000-17,500)×0 = 0(원) (20X6년 6월 21일) * 잔여 무상할당 배출권 재분류에 따른 장부금액 조정: (20,000-18,000)×10 = 20,000(원) (20X6년 6월 30일) 이 장의 문단 33.15⑵와 33.20⑴에 따른 주석 공시는 다음과 같다. (차) 배출원가 0 (대) 배출부채 0 (차) 배출원가 0 (대) 배출부채 0 (차) 배출부채 0 (대) 배출권 0 (차) 배출권 20,000 (대) 배출원가 20,000 l 배출권을 보유하는 주된 목적이 관련 제도에서 규정한 의무를 이행하기 위한 것인 경우 <기초 및 기말 배출권의 수량, 장부금액과 당기 증감 내용> (20X5년) (20X6년) * 문단 33.6에 따라 이월된 무상할당 배출권의 주된 보유 목적을 변경(의무 이행 →매매차익) 할 때 해당 배출권을 공정가치로 측정하고, 공정가치와 장부금액의 차이는 배출원가에서 차감함 l 배출권을 보유하는 주된 목적이 단기간의 매매차익을 얻기 위한 것인 경우 (20X5년) 20X5년 20X5년도 분 20X6년도 분 20X7년도 분 계 구분 수량 장부금액 수량 장부금액 수량 장부금액 수량 장부금액 기초 무상할당 20,000 0 20,000 0 20,000 0 60,000 0 기말 20,000 0 20,000 0 20,000 0 60,000 0 20X6년 20X5년도 분 20X6년도 분 20X7년도 분 계 구분 수량 장부금액 수량 장부금액 수량 장부금액 수량 장부금액 기초 20,000 0 20,000 0 20,000 0 60,000 0 재분류손익 20,000* 20,000 재분류 (2,000) (20,000)* (2,000) (20,000) 정부 제출 (18,000) 0 (18,000) 0 이월 (2,000) (0) 2,000 0* 0 0 기말 0 0 20,000 0 20,000 0 40,000 0 20X6년 20X6년도 분 20X7년도 분 계 구분 수량 장부금액 수량 장부금액 수량 장부금액 기초 재분류 2,000 20,000 2,000 20,000 기말 2,000 20,000 2,000 20,000 일반기업회계기준 제33장 ‘온실가스 배출권과 배출부채’ 제정에 대한 회계기준위원회의 의결 일반기업회계기준 제33장 ‘온실가스 배출권과 배출부채’ 제정(2014. 10. 10.)은 회계기준위원회 위원 7명 전원의 찬성으로 의결하였다. 회계기준위원회 위원: 장지인(위원장) 권성수(상임위원) 권수영 안영균 이기영 최신형 한종수